Halle 1H Stock MP Machine 1 Stock Int.
Machine 2 Conditionnement
Plateaux décharge
Figure 20 : Une application du concept d’inducteur de coûts au sein de la filiale "Menuiserie des Ardennes"
Ainsi, l’examen de l’origine du coût total de production au sein de la Halle 1H, halle de production de planchettes en bois laminé destinées à la grande distribution spécialisée dans le domaine du bricolage, nous permet d’illustrer les concepts de coût, d’objet de coût et d’inducteur de coûts :
v L’objet de coût, en l’espèce, est la halle de production H1, qui n’est qu’un objet de coûts parmi le sous-ensemble cohérent d’objets de coûts que sont les sites de production de la Menuiserie des Ardennes.
v Le coût qui est analysé ici est le coût total de production ou de fonctionnement engendré par la halle H1.
v Quant à l’inducteur de coûts au sein de cette halle, le premier réflexe, traditionnel, conduirait à dire que le coût total de fonctionnement de cette halle est induit par le volume de production qui y est traité : l’inducteur de coût pourrait par exemple être traduit par le nombre de planchettes produites par mois.
Ø A l’analyse des données historiques générées par le système comptable interne, il apparaît toutefois clairement qu’une corrélation entre ce volume de production et le coût de fonctionnement de la halle existe, mais que ce volume de production n’explique pas toute l’origine de ce coût de fonctionnement : il est dès lors difficile d’assimiler ce volume de production à l’inducteur de coût unique expliquant le niveau du coût de fonctionnement de cette halle.
Ø Il apparaît dès lors utile de décomposer ce coût de fonctionnement en ses différentes composantes, à savoir le coût de production proprement dit, le coût de stockage, le coût de manutention, le coût des déplacements au sein de la halle, … : cette décomposition ne peut se faire que moyennant une analyse soignée du processus de production au sein de la halle et une analyse des temps et mouvements qui s'y opèrent (donc moyennant une analyse organisationnelle des modes opératoires à l'intérieur de la halle : comment les activités s'y déroulent-elles concrètement ?).
Ø Ensuite, il apparaît pertinent d’identifier pour chacune de ces composantes son inducteur de coût : le volume traité pour le coût de production, le volume stocké pour le coût de manutention, la
distance parcourue par chacun au sein de la halle pour le coût de main d'œuvre, le poids et le conditionnement des planchettes stockées et expédiées à l’extérieur pour le coût de manutention. Un ensemble d’inducteurs de coûts propres à chaque composante apparaît ainsi, qu’il convient d’analyser, de hiérarchiser et d’analyser les interrelations et les relations de cause à effet afin de faire apparaître l’inducteur de coût le plus fondamental, celui sur lequel il faudra impérativement agir si l’on veut avoir un impact qui touchera l’ensemble des coûts qui contribuent au coût de fonctionnement de la halle (et donc si l’on veut diminuer significativement ce coût de fonctionnement.
Ø L’analyse des flux de produits au travers de la halle et des temps de déplacement des produits et des hommes au sein de cette halle montre en fin de compte que l’agencement des machines et l’organisation du travail au sein de la halle qui en découle est l’inducteur de coût le plus fondamental sur lequel il faut agir pour réduire les temps de déplacement, tant des produits que des hommes, et donc la plupart des éléments constitutifs du coût de fonctionnement de la halle. Dans le cadre de ce même audit, Wood-Construct a posé une série de questions très précises et concrètes quant aux charges à incorporer dans sa comptabilité de gestion et quant aux montants à prendre en considération.
Ces questions ont été posées sur base de données comptables reproduites ci-après :
Parmi les charges suivantes, lesquelles faut-il incorporer dans la comptabilité analytique de l’entreprise et pour quel montant (avec une justification), compte tenu des événements suivants qui ont caractérisé l’activité de l’entreprise au cours des 3 derniers mois, compte tenu du fait que le reporting comptable est établi sur une base trimestrielle et compte tenu du fait que les durées d’amortissement des véhicules, du matériel de production et des bâtiments sont respectivement de 3 ans, 5 ans et 10 ans ?
En effet, au cours des 3 derniers mois, 4 factures importantes ont été payées, mais doivent encore être enregistrées en comptabilité analytique (le comptable ne sait pas comment les traiter) :
Ø le précompte immobilier de l’ensemble des bâtiments du groupe (24 000 €),
Ø la prime d’assurance de la flotte des véhicules (15 000 €), les frais de restauration d’un bâtiment classé qui abrite les locaux administratifs (28 000 € pris en charge dans l’entreprise, dans l’attente d’un subside de la Région ( à concurrence de 50 %),
Ø les frais d’entretien (2 500 €) et de renouvellement pour cause de rupture accidentelle de la pompe de réfrigération du frigo principal (17 500 €).
Enfin, l’entreprise est à présent gérée par deux gérants, dont l’un fait partie de l’actionnariat de l’entreprise et est rémunéré sur base de tantièmes d’administrateurs et d’éventuels dividendes et dont l’autre est salarié sur base d’un barème brut total de 75 000 € par an.
L’entreprise a aussi réussi à rembourser l’intégralité de ses dettes, assorties d’un taux à long terme de 6 %; elle privilégie à présent l’autofinancement et ne rémunère donc pas les 8 500 000 € apportés au titre de capital social de l’entreprise (les partenaires bancaires estiment la prime de risque propre à l’entreprise à 2.5 %).
Voici ce qu'a répondu le consultant :
D’abord, soulignons que le nombre de factures n’est pas pertinent en comptabilité analytique, seules les rubriques reprises sur ces factures doivent faire l’objet d’une prise de décision : notamment, le fait qu'il existe une facture qui se traduit ensuite par une dépense de trésorerie n'a aucun impact sur l'intégration ou non d'un élément de coût au sein du système d'information comptable, car seule doit être prise en compte, au travers de chaque facture, l'existence ou non d'une consommation de ressources dans le cadre normal des activités ordinaires de l'entreprise.
Parmi les charges incorporables (donc les charges de la comptabilité générale qui sont à intégrer en comptabilité analytique car génératrices de coûts dans un contexte d’activité normale de l’entreprise), les éléments suivants doivent être intégrés :
- Le précompte immobilier, à concurrence de 24 000 € / 4, soit 6 000 € : il représente a priori un impôt récurrent qui frappe l’ensemble des biens immobiliers utilisés par l’entreprise dans le cadre de son activité. Payé une fois par an, il doit faire l’objet d’un abonnement trimestriel.
- La prime d’assurance de la flotte de véhicules, à concurrence de 15 000 € / 4, soit 37 500 € : il s’agit d’un élément de coût récurrent, qui frappe annuellement l’ensemble des véhicules utilisés par l’entreprise et qui doit faire l’objet d’un abonnement en l’absence d’information complémentaire signalant que le paiement de la prime est trimestriel.
- Les frais de restauration du bâtiment normalement à charge de l’entreprise sont de 28 000 € * 50 % = 14 000 € :
o la part subsidiée par la Région n’est pas une charge pour l’entreprise et le fait que le bâtiment soit classé n’a aucune incidence sur la prise en compte de la charge en comptabilité analytique : l’élément déterminant est en effet l’usage qui est fait du bâtiment, à savoir le fait qu’il héberge les services administratifs nécessaires au fonctionnement quotidien de l’entreprise ;
o par ailleurs, puisque ces frais sont destinés à maintenir à long terme la valeur d’un immobilisé et qu’ils représentent un montant relatif non négligeable, ces frais sont idéalement activés, venant augmenter ainsi la valeur nette de l’immobilisé y afférent (donc le bâtiment) et seule la quote-part d’abonnement de l’amortissement (sur 10 ans, puisqu’il s’agit d’un immobilisé) est à prendre en considération en comptabilité analytique : le montant incorporable est donc de 14 000 € / 10 ans / 4 trimestres = 350 €.
- Sans information complémentaire, les frais d’entretien du frigo sont, comme tous les frais d’entretien, incorporables tels quels, à concurrence de 2 500 €, voire de 625 € si le montant est annuel et fait l’objet d’un abonnement.
- Enfin, le renouvellement pour cause de rupture accidentelle de la pompe de réfrigération doit faire l’objet d’informations complémentaires :
o Soit la rupture accidentelle est couverte par la garantie ou une éventuelle assurance et aucun montant n’est à incorporer.
o Soit la rupture accidentelle n’est pas couverte par une telle garantie et le coût de la pompe augmente la valeur de l’immobilisé de production de 17 500 €. La charge additionnelle d’amortissement, à savoir 17 500 € / 5 ans = 3 500 € / an est à considérer comme une charge incorporable annuelle et la valeur de l’abonnement trimestriel est de 875 €.
o Quant à la valeur résiduelle nette de la pompe cassée (issue de la prise en compte des amortissements successifs de cette pompe), elle fait l’objet d’une charge par nature exceptionnelle et n’est donc pas incorporable en comptabilité analytique.
Quant au montant des charges supplétives, il doit se déterminer comme suit :
- La rémunération du gérant salarié ne pose aucun problème : son barème brut (attention au fait qu’un barème inclut généralement les charges sociales patronales, à la différence d’un salaire brut qui les exclut) de 75 000 € se traduit par des écritures pour ce montant en comptabilité générale et ces montants sont ensuite réfléchis dans la comptabilité analytique pour conduire à une charge incorporable de 75 000 € / 4 = 18 750 €.
- La rémunération du second gérant est plus problématique. Normalement, sans informations additionnelles venant des statuts de l’entreprise, les tantièmes rémunèrent exclusivement son travail d’administrateur et les dividendes rémunèrent sa participation au capital de l’entreprise : il faut donc, en faisant l’hypothèse que son travail de gérant est équivalent à celui du gérant salarié, incorporer en comptabilité analytique trimestriellement une charge supplétive additionnelle équivalente de 18 750 €. - Enfin, dans la mesure où le facteur « capital » est un des facteurs de production utilisé par l’entreprise et que, en bonne orthodoxie économique, chaque facteur de production doit être rémunéré au prix du marché pour donner une vision réaliste de la structure de coûts réelle d’une entreprise, la rémunération théorique du capital fait partie des charges supplétives à incorporer pour donner une image fidèle de la
réalité de la vie économique de l’entreprise. Dès lors, puisque les banques accordaient des prêts à long terme à l’entreprise à un taux de 6 % et en l’absence d’informations sur le taux sans risque à long terme en vigueur sur les marchés financiers au moment de notre analyse, il est raisonnable de considérer un taux normal de rémunération du capital de Wood-Construct de (taux - presque - sans risque de 6 % + prime de risque de 2.5 % = 8.5 %). D’où une charge supplétive à incorporer de : 8 500 000 * 8.5 % * ¼ (abonnement) = 180 625 €.