Frais de résidence pour le personnel - Journée 1992 de droit du travail et de la sécurité soc

C. Déductions

11. Frais de résidence pour le personnel

implantent encore en Suisse des établissements stables ou des filiales. Ne pouvant embaucher sur le marché local des personnes qualifiées sus-ceptibles de prendre immédiatement la direction de ces établissements ou filiales, faute d'une connaissance suffisante de la politique de l'entreprise ou d'une formation commerciale et technique adéquate, elles sont contraintes de déplacer de l'étranger en Suisse certains membres de leur personnel dirigeant. Ce changement de résidence entraîne un sur-croît de dépenses à la charge de cette catégorie d'employés dont le sé-jour en Suisse ne doit avoir qu'un caractère temporaire.

Appelés tÔt ou tard à regagner le lieu d'où ils sont envoyés, les membres de ce personnel dirigeant y conservent certaines attaches, no-tamment une demeure pour laquelle il leur faut acquitter un loyer ou dont ils doivent assurer l'entretien. Simultanément, les membres de ce personnel dirigeant sont contraints de louer un appartement meublé à un prix supérieur aux loyers qu'ils auraient payés s'ils n'avaient da changer de résidence. Quant à leurs enfants en âge de scolarité, ils sont obligés de suivre l'enseignement relativement onéreux d'écoles privées leur permettant de poursuivre leurs études dans leur propre langue pour fa-ciliter leur réintégration au moment de leur retour. En outre, le coût de la vie dans les grandes villes de Suisse, dont Genève, est plus élevé que dans la plupart des villes étrangères, exception faite de certains grands centres d'affaires.

Les sociétés multinationales ont da compenser l'accroissement de dépenses résultant de changement de résidence par des allocations spé-ciales versées en sus du salaire ordinaire auquel leur personnel dirigeant avait normalement droit.

(00 Pierre-Alain LoosLl Tenant compte de ces circonstances exceptionnelles, les autorités fiscales ont considéré que si l'ensemble des prestations reçues par cette catégorie de salariés devaient être soumises à l'impôt, il se justifiait néanmoins, pour des raisons d'équité, d'admettre un abattement forfai-taire de 10% calculé sur le montant du salaire exclusivement.

Pour que cette déduction de 10% soit accordée, il faut que les conditions suivantes soient cumulativement réalisées :

a) la délégation de personnel dirigeant par le siège de l'entreprise ou du groupe auprès d'établissements stables ou de sociétés af-filiées à l'étranger doit être conforme à une pratique générale et constante de l'entreprise ou du groupe;

b) le personnel dirigeant doit être de nationalité étrangère;

c) le séjour en Suisse est temporaire;

d) l'indemnité est destinée il compenser les charges supplémen-taires de résidence.

La différence éventuelle entre les frais admis par les autorités fis-cales et le montant de l'indemnité constitue une prestation qui entre dans le produit de l'activité lucrative et qui est soumise, comme telle, à l'impôt sur le revenu.

12. Frais effectifs et /rais foifaitaires

Le contribuable est en principe tenu de justifier l'existence d'une dépense professionnelle dont il se prévaut de la déduction, et d'établir son caractère de nécessité.

Des déductions forfaitaires pour frais professionnels sont toutefois admises par la pratique e~ confirmées par la jurisprudence. Ces déduc-tions forfaitaires ont été fixées à la suite de négociadéduc-tions entre diffé-rentes associations professionnelles et l'autorité fiscale. La détermina-tion forfaitaire de frais professionnels effectifs, aussi proches de la réa-lité que possible, se justifie lorsque les frais se composent de très nom-breux éléments et qu'il serait peu judicieux d'en exiger la justification détaillée, alors qu'il est posSÎble d'estimer de manière uniforme leur montant total, compte tenu des expériences. faites par les membres de la profession64 .

Le contribuable reste habilité à prouver qu'il a fait des dépenses in-dispensables à l'exercice de son métier et à l'acquisition de son revenu pour un montant supérieur au forfait65.

64. ATA du 19.12.1985.

65. RDAF 1981 418.

Aspects fiscaux des rapports de travail 101

VII. COMMUNICATIONS AUX AUTRES ADMINISTRATIONS ET ECHANGES DE RENSEIGNEMENTS

Les informations portées à la connaissance des autorités fiscales sont couvertes par le secret le plus absolu. Les autorités qui ont accès aux infonnations détenues par le fisc sont énumérées limitativement par la loi fiscale elle-même. L'obligation d'entraide administrative prévue par d'autres lois ne s'étend pas aux informations de caractère fiscal, à moins qu'il ne s'agisse d'une loi fédérale qui le spécifie expressément.

Les autorités fiscales ne sont notamment pas habilitées à fournir aux autorités de police la liste des personnes figurant au rôle des contri-buables pour déterminer si ces personnes séjournent régulièrement en Suisse en regard de la législation fédérale sur l'établissement et le séjour des étrangers.

Aucun échange de renseignements n'existe encore entre les autori-tés chargées de l'application des lois sur les assurances sociales et les autorités fiscales, sauf pour la détermination de la cotisation à l'A VS due par les personnes de condition indépendante. Cette étanchéité entre l'administration de l'A VS et le fisc est néanmoins battue en brèche par les dispositions de la nouvelle loi sur l'impôt fédéral direct qui dé-ployera ses effets dès le 1er janvier 1995.

Si les autorités fiscales s'interdisent, sauf exception prévue par la loi, de fournir des informations aux autorités administratives et judi-ciaires, ces dernières autorités sont tenues, en revanche, de leur com-muniquer sur demande toutes informations propres à cerner la réelle ca-pacité contributive de chacun. Toutefois, l'expérience démontre que ces informations ne sont données qu'avec beaucoup de retenue.

Le secret fiscal ne peut être levé qu'à la demande expresse du contribuable pour les informations qui le concernent et par décision du Conseil d'Etat lorsqu'il en est requis par une autorité judiciaire chargée de la répression d'un crime ou d'un délit. Dans chaque cas d'espèce, le Conseil d'Etat décide si l'intérêt public à la répression du crime ou du délit l'emporte sur l'intérêt privé du contribuable au maintien du secret.

En matière d'entraide judiciaire internationale, les informations du fisc ne peuvent être communiquées à une autorité étrangère que s'il est démontré que les informations sollicitées sont nécessaires à la répression d'une infraction pénale, connue de l'ordre juridique suisse et qui ne constitue pas une simple infraction à la législation fiscale.

102 Pierre-Alain LOOSLI

VIII. OBUGATIONS DE L'EMPWYEUR

En vertu de l'article 87, alinéa 2 AIFD, les contribuables qui tirent un revenu d'une activité exercée pour autrui doivent joindre à leur dé-claration un certificat de salaire. Si, malgré sommation, un employé omet de remettre le certificat de salaire, l'autorité de taxation a le droit d'exiger le certificat directement de l'employeur (art. 90, al. 4 AIFD).

Tous les montants alloués au titre de salaire doivent être indiqués sur un seul certificat de salaire, mais séparément selon les différents genres d'allocation (principes de l'unité et de la spécification du certifi-cat de salaire). Le certificertifi-cat doit porter la signature de l'employeur ou de la personne qui est autorisée à le représenter, sauf si les certificats sont établis en série, car l'origine et la fiabilité des données servant au traitement électronique des certificats ne sont généralement pas mises en doute.

Si le contribuable ou son employeur contreviennent à l'obligation de fournir un certificat de salaire, l'autorité fiscale procède à une taxa-tion d'office.

IX. SOUSTRACTION D'IMPOT Er SANCTIONS

Comme tout autre contribuable, la personne de condition dépen-dante n'échappe pas à la tentation de ~e soustraire à l'impôt.

N'est punissable pou~ soustraction que celui qui obtient une taxa-tion insuffisante en violant ses obligataxa-tions de manière coupable, soit in-tentionnellement, soit par négligence. L'omission de déclarer un élé-ment de revenu suppose l'intention de se soustraire à l'impôt.

Il sera relativement difficile pour la personne de condition dépen-dante de se soustraire à l'impôt en omettant de déclarer le produit de son activité principale, puisqu'il lui faudrait être de collusion avec' l'em-ployeur.

En revanche, les gains tirés de l'exercice d'une activité accessoire peuvent être facilement dissimulés.

Le contribuable qui travaille simultanément pour plusieurs em-ployeurs peut omettre de déclarer le produit de l'une de ses activités en ne fournissant qu'un seul certificat de salaire. Lorsque l'employeur fait verser à son collaborateur une rémunération complémentaire par une so-ciété apparentée à son entreprise, mais dont le siège est à l'étranger, et que le contribuable ne déclare que la rémunération obtenue pour les

ser-Aspects fiscaux des rapports de travail 103

vices rendus à l'entreprise établie en Suisse, l'autorité fiscale s'interrogera sur une éventuelle complicité de soustraction de la part de l'employeur.

Nombreux sont les travailleurs qui, en dehors de leurs heures de travail et à l'insu de l'employeur, louent leurs services à des tiers pour l'accomplissement de travaux occasionnels. S'agissant souvent de tra-vaux d'entretien, de nettoyages ou d'assistance dans l'exécution de tâches domestiques, le mandant n'a pas de motif de les porter à la connaissance du fisc, puisqu'il ne peut en obtenir la déduction du coût au titre de frais ou de charges. Tout recoupement entre les déclarations de celui qui fournit la prestation et de celui qui la rémunère est inutile.

L'importance des flux d'argent dans le cadre de cette économie souterraine et le montant de la matière imposable qui échappe au fisc ne peuvent être évalués. L'exercice d'une activité accessoire dissimulée n'est généralement portée à la connaissance du fisc qu'à la suite de dé-nonciations, souvent anonymes.

L'auteur de l'infraction est passible d'une amende allant, sur le plan fédéral, jusqu'à quatre fois le montant soustrait et sur le plan can-tonal, à dix fois le montant soustrait. Le montant de l'impôt soustrait doit être payé en plus de l'amende. La personne qui prête assistance au contribuable dans la commission de l'infraction est passible de la même sanction.

Si le contribuable, pour se soustraire à l'impôt, a fait usage de do-cuments faux, falsifiés ou inexacts quant à leur contenu dans le dessein de tromper l'autorité fiscale, il sera, de plus, puni de l'emprisonnement ou de l'amende jusqu'à F 30'000.-. L'infraction est dénoncée aux ins-tances pénales cantonales qui doivent appliquer les dispositions de la loi fédérale sur la procédure pénale et prononcer une peine privative de li-berté ou une amende.

L'établissement d'un faux certificat de salaire constitue un faux dans les titres. Si l'auteur en connaissait l'inexactitude et en a fait usage en vue de tromper le fisc pour se soustraire à l'impÔt, il se rend cou-pable d'une escroquerie fiscale, tout comme l'employeur qui s'en est rendu complice.

L'amende prononcée dans le cadre de la procédure pénale de ca-ractère administratif est souvent beaucoup plus lourde que celle pronon-cée concurremment par les autorités judiciaires cantonales chargées de la répression pénale.

104

A AIFD ATA

ATF CC CCR

co

I f LAVS LCP RAVS

RDAF RF

RO SJ

StE

Pierre-Alain LooSLI

LISTE DES ABREVIATIONS

Archives de droit fiscal suisse

Arrêté du Conseil fédéral sur la perception d'un impôt fédéral direct (AIFD) du 9 décembre 1940

Arrêt du Tribunal administratif du canton de Genève Arrêt du Tribunal fédéral

Code civil suisse du 10 décembre 1907

Commission cantonale de recours en matière d'impôts du canton de Genève

Code des obligations du 30 mars 1911 Journal des tribunaux

Loi fédérale sur l'assurance-vieillesse et survivants du 20 décembre 1946

Loi générale sur les contributions publiques du 9 no-vembre 1887

Règlement sur l'assurance-vieillesse et survivants du 31 octobre 1947

Revue de droit administratif et de droit fiscal Revue fiscale

Recueil officiel des ,lois et des ordonnances de la Confé-dération,

Semaine judiciaire Steuerentscheid

L'EMPLOYEUR INSOLVABLE

Gabriel AUBERT professeur à la Faculté de droit

Genève

I. INTRODUCTION

La récession qui frappe actuellement la Suisse provoque des fail-lites de plus en plus nombreuses: alors que l'on en recensait 3040 en 1981 et 3488 en 1982, il s'en est produit 6207 en 1990, 7228 en 1991 et 9819 en 1992¹ Cet état de fait ne reste pas sans conséquences sur les rapports de travail. Plus souvent que naguère, les salariés se demandent quels sont leurs droits lorsque leur employeur paraît insolvable, sollicite un sursis concordataire ou tombe en faillite.

Après avoir analysé le droit aux sûretés en cas d'insolvabilité de l'employeur, nous examinerons la position du salarié dans le cadre des tentatives d'assainissement. Nous étudierons ensuite le sort du contrat de travail après la faillite de l'employeur, puis nous décrirons la protec-tion des créances du travailleur, soit le privilège découlant de la loi sur la poursuite pour dettes et la faillite, ainsi que les effets de l'assurance-insolvabilité et de l'assurance-chômage. Nous terminerons par quelques observations d'ordre procédural2.

1. La Vie économique, no 1/1989, p. 36; no 7/93, p. 36.

2. Sur ce sujet, cf. BRUNI Guglielmo, Die Stellung des Arbeitnehmers im Konlrurs des Arbeitgebers, BJM 1982, p. 281 ss; GROB-ANDERMACHER Béatrice, Die Recbtslage des Arbeitnebmers bei ZahlungsunÏabigkeit und Konkurs des Arbeitsgebers, Zurich 1982; BRÔNNIMANN Franz, Der Ar-beitgeber im Konlrurs, thèse multicopiée de Bâle, 1982. Voir aussi l'étude importante, mais à bien des égards dépassée de HUG Walther, Die Ein-wirkung von Schuldbetreibung und Konkurs auf das Arbeitsverbiiltnis, in festgabe rur den schweizerischen Juristentag, St. Gall 1944, p. 75 ss.

106 Gabriel AUBERT

Il. L'INSOLVABILITE ET LE DROIT AUX SURETES A. Définition de l'insolvabilité

L'employeur est considéré comme insolvable lorsque ses actifs ne couvrent plus les prétentions de ses créanciers, y compris les dettes qui, n'étant pas encore exigibles, le deviendront bientôt, selon toute proba-bilité3. De l'insolvabilité, qui résulte d'un surendettement durable, il faut distinguer l'absence temporaire de Iiquidités4.

En pratique, le salarié dispose rarement d'informations sûres et complètes sur la situation financière de son employeur. Ce dernier, au contraire, pour éviter d'alarmer ses fournisseurs, sa clientèle et son per-sonnel, sera particulièrement peu disert s'il traverse une période de dif-ficultés. Généralement, néanmoins, l'insolvabilité de l'entreprise se manifeste au travers de circonstances visibles, par exemple des retards non négligeables et répétés dans le paiement des salaires ou dans le ver-sement des cotisations aux institutions de sécurité sociale. Lorsque de tels événements se produisent, le salarié peut considérer, de bonne foi, que l'employeur est devenu insolvableS.

B. Le maintien du contrat de travail et la fourniture de sûretés L'employeur supporte les risques économiques de l'entreprise. En-vers les salariés, il doit donc assumer les conséquences de son insolva-bilité. Lorsque cette dernière survient, il ne saurait résilier le contrat de travail avec effet immédiat, pour se délier prématurément de ses obliga-tions. Au contraire, il demelJre tenu, jusqu'à leur terme, par les contrats de durée déterminée; il ne peut résilier les contrats de durée indétermi-née qu'en respectant le délai contractuel ou légal de congé. S'il procé-dait à une résiliation avec effet immédiat, l'employeur resterait devoir

3. ATF 104 IV 77; BOURQUIN Gérald-Cbarles, La divergence apparente entre les textes allemand et français de l'article 725 alinéa 2 CO (Ueberschuldung-Insolvabilité), SJ 1980, p. 193. Voir aussi GROB-AN-DERMACHER, p. 2 ss; GlLLfERON Pierre-Robert, Les privilèges du tra-vailleur dans l'exécution forcée, Recbt. und Recbtdurcbsetzung, Fest-scbrift fiir Hans Ulrich Walder zum 65. Geburtstag, Zuricb 1994, p. 454, note 3.

4. BUERGI Friedrich Wolthart, Zürcher Kommentar, n. 9 ad art. 725 CO.

5. Cf. STRElFF Ullin et VON KAENEL Adrian, Arbeitsvertrag, Zurich 1992, n. 8 ad art. 337a.

L'employeur insolvable 107

le salaire jusqu'à l'échéance normale du contrat; il devrait même payer une pénalité supplémentaire (art. 337c CO).

Le travailleur ne perçoit en principe son salaire qu'après avoir ef-fectué son travail6. Or, en cas d'insolvabilité de l'employeur, il court un risque accru de se trouver les mains vides quand bien même il a déjà fourni sa prestation. Cette situation est d'autant plus déplorable que le travailleur a besoin de son salaire pour son entretien et celui de sa fa-mille. De son CÔté, même insolvable, l'employeur ne peut se passer de la collaboration de ses travailleurs s'il entend continuer son exploitation pour se redresser.

Vu les différents intérêts en présence, la loi a posé le mécanisme suivant. L'insolvabilité de l'employeur ne constitue pas, en soi, un juste motif de résiliation du contrat de travail avec effet immédiat par le tra-vailleur. Toutefois, pour garantir ses prétentions contractuelles, le sala-rié peut exiger des sûretés, que l'employeur est tenu de fournir dans un délai convenable. Ce délai accordé à l'employeur doit lui permettre d'accomplir les démarches nécessaires non pas pour rétablir sa situa-tion, mais simplement pour trouver les sûretés requises. Dès lors que le salarié continue de travailler malgré l'insolvabilité de l'employeur, le délai sera relativement court. On verrait mal qu'il dépasse une se-maine7.

Si, à l'expiration du délai raisonnable, l'employeur n'a pas fourni les saretés appropriées, le travailleur peut résilier le contrat avec effet immédiat (art. 337 CO). La résiliation intervenant pour un juste motif qui lui est imputable, l'employeur devra réparer intégralement le dom-mage causé, compte tenu de toutes les prestations résultant du contrat de travail (art. 337b al. 1 CO). Le dommage consistera dans le salaire da jusqu'au terme normal du contrat; cependant, le travailleur imputera sur sa créance ce qu'il a épargné par suite de la cessation du contrat de

6. Cf. STREIFFlvON KAENEL, n. 2 ad art. 337a.

7. STREIFFlvON KAENEL, n. 7 ad art. 337a; BRUNNER Christiane, BÜHLER lean-Michel, WAEBER lean-Bernard, Commentaire du contrat de travail, Berne 1989, 1 ad art. 337a; BRAND, D., DÜRR, L., GUTKNECIff, B., PLATZER, P., SCHNYDER, A., ST AMPFLt, C. et W ANNER, U., n. 7 ad art.

337a: Der Einzelarbeitsvertrag im Ohligationenrecht, Berne 1991, consi-dèrent que le délai maximum serait de dix jours. Ce délai ne nous semble acceptable que s'il apparaît, d'après les circonstances, que l'employeur a de bonnes chances de pouvoir fournir les sûretés.

108 Gabriel AUBERT

travail, ainsi que le revenu qu'il a tiré d'un autre travail ou auquel il a intentionnellement renoncé8.

C. La nature et l'étendue des sOretés

Les sOretés doivent être sérieuses. Il peut s'agir, notamment, de la constitution d'un gage ou du cautionnement donné par une personne dont la solvabilité ne suscite aucun doute. De simples assurances ver-bales ne suffisent naturellement pas9 .

On le sait, les sl1retés doivent garantir les prétentions contractuelles du salarié. Elles correspondront donc au salaire dl1 pour le travail déjà fourni et pour celui à exécuter jusqu'à l'échéance du délai de résiliation du contrat de durée indéterminée ou jusqu'à l'échéance du contrat de durée déterminée. Lorsque le contrat a été conclu pour une durée indé-terminée, la créance du travailleur doit être garantie jusqu'à l'échéance du délai de congé, pendant lequel le salarié se trouve effectivement lié à l'employeur. Si le contrat a été conclu pour une durée déterminée, les sl1retés garantiront le paiement du salaire pendant toute cette durée, même si elle est fort longue. En effet, le travailleur doit être en mesure de résilier le contrat avec effet immédiat s'il craint légitimement que l'employeur ne le respecte pas, car il pourrait préférer conclure un contrat de même durée déterminée avec un autre employeur^lO.

Dès lors qu'elles garantissent les prestations contractuelles du sala-rié, les sOretés couvriront également les autres créances découlant du contrat, par exemple le salaire des vacances, le remboursement des frais, le paiement de l'indemnité à raison des longs rapports de travail,

etc. 11 ,

8. STREIFF/vON KAENEL, n. 2 ad art. 337a; GILLlERON, p. 456. Contra:

KREN Jolanta, Konkurseriiffnung und schuldrechtlicbe Vertrage, Berne 1989, p. 64, à tort à notre avis: selon cet auteur, la résiliation aveC effet immédiat oe serait pas justifiée, parce que la faillite ne constitue pas un juste motif au sens de l'art. 337 CO; il faut voir, au contraire, que c'est le

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