Définition des parties liées ou contrôlées

Dans la deuxième partie du chapitre III de la loi sur les prix de transfert, la notion de parties liées est très large, d'une part, le législateur utilise la définition d'une partie liée établie dans le Guide OCDE sur les prix de transfert377 ainsi que l’article 9 qui pose la notion « d’entreprises

associées » dans le modèle de convention fiscale en matière d'impôt sur le revenu et le patrimoine de l'OCDE378. L'article 116 de la Loi utilise le terme “entreprise”, de la manière suivante : « Pour

les fins du présent chapitre, on comprendra par partie liée la société qui participe de manière directe ou indirecte à la direction, au contrôle ou au capital d'une autre société, ou si les mêmes personnes participent directement ou indirectement à la direction, au contrôle ou au capital des deux sociétés »379. Équivalent conventionnel de l’article 57 du Code général des impôts (CGI)380

en droit fiscal français, il est précisé que « puisque l’article 57 du CGI ne donne pas définition de

la notion de dépendance, la définition a été précisée par l’Administration et la jurisprudence »381.

De plus, la loi s’applique y compris lorsqu'il existe une entité indépendante, mais intermédiaire entre les parties liées (l'article 117)382. La loi établit également une présomption « juris tantum »

lorsque des transactions sont réalisées avec des parties domiciliées dans une juridiction à faible imposition, à cette fin, l'article 119 de la loi dispose que, et sauf preuve contraire : « sont

présumées être entre des parties liées, les transferts entre personnes physiques ou morales résidant

377OCDE. Principes de l'OCDE applicables en matière de prix de transfert à l'intention des entreprises multinationales et des administrations fiscales 2010. OCDE. Paris, 2010, p.31.

378Modèle de Convention fiscale concernant le revenu et la fortune, OCD, Paris, 2010, p.196 379Art. 116. Loi sur Impôt sur le Revenu. Ley de Impuesto Sobre la Renta.

380L’article du CGI est issu d’une loi du 31 du mai 1933.

381SILBERZTEIN (C) ET GRANEL (B), La dépendance de fait en matière de prix de transfert, Revue de Droit Fiscal, N°51-52, 2016, p. 5

ou domiciliées dans la République Bolivarienne du Venezuela et les personnes physiques, sociétés ou résidant ou se trouvant dans le cadre de juridictions de basse imposition fiscale »383.

Dans le cadre de liaison des transactions avec des parties liées à une juridiction de faible imposition, il est nécessaire de réviser le Chapitre II du Régime de transparence fiscale de la loi. On peut noter que ce régime implique l'imposition d'un revenu passif du contribuable qui contrôle des investissements étrangers du contribuable situées dans des États ou territoires considérés comme ayant une faible imposition, indépendamment du fait que le revenu soit distribué à l'actionnaire vénézuélien.

L’article 100 dispose que : « les éléments suivants sont soumis au régime prescrit dans ce

chapitre : les contribuables qui ont des investissements effectués directement, indirectement ou par un intermédiaire, dans les branches, les personnes morales, des biens meubles ou immeubles, des actions, des comptes bancaires ou d'investissement, et toute forme participation dans des entités avec ou sans personnalité juridique, les fiducies, les coentreprises, les fonds d'investissement et de toute autre figure juridique similaire, créée ou organisée en vertu du droit étranger, situé dans des juridictions à faible imposition. Les dispositions de la position du présent article sont applicables lorsque le contribuable peut décider lors du partage ou de la distribution des revenus, les bénéfices ou les dividendes provenant de juridictions à faible imposition. Premier paragraphe : Aux fins du présent chapitre, à moins que le contraire soit présumé, le contribuable a de l'influence sur l'administration et le contrôle des investissements dans des juridictions à faible imposition »384.

En ce sens, le facteur de rattachement basé sur l'article précédent est établi lorsque le contribuable a des sociétés d'investissement ou des personnes domiciliées dans une juridiction de faible imposition.

Cependant, il est important de mentionner que l'article 101 de la Loi prévoit une exception au critère de l’influence dans les termes suivants : « … ne sont pas soumis au régime établi dans le

383Art. 119. Loi sur Impôt sur le Revenu. Ley de Impuesto Sobre la Renta. 384Art. 100. Ibid.

présent chapitre, le revenu imposable de la conduite des affaires dans les juridictions à faible imposition, lorsque plus de cinquante pour cent (50%) de l'actif total de ces placements se composent des actifs fixe se rapportant à la conduite de ces activités et situés dans de telles juridictions. Toutefois, lorsque le transfert des revenus de l'utilisation ou de la jouissance des biens, des dividendes, des intérêts, des bénéfices de la vente de biens ou de redevances mobiliers et immobiliers, représentant plus de vingt pour cent (20%) de tout le revenu gagné par les investissements des contribuables dans ces juridictions, les dispositions du paragraphe précédent ne sont pas applicables »385.

A cet effet, l'article 101 prévoit une exception lorsque plus de cinquante pour cent (50%) de l'actif total de ces placements se composent d’actifs immobilisés et une seconde exception indiquant un plafond d'un revenu passif (20%) du total des revenus provenant des investissements des contribuables dans ces juridictions. À cet égard, la doctrine du Venezuela sur les prix de transfert y voit ici une deuxième exception de l'article 101 fondée sur la simple existence de ces revenus passifs, c’est-à-dire « des revenus provenant des investissements des contribuables dans

ces juridictions »386.

L’examen des revenus provenant d'activités commerciales telles que le revenu passif semble inadéquat, parce que ces activités impliquent, du point de vue de la réalité économique, l'utilisation de ressources financières, de capital humain et de fonds de roulement, et donc la présence d’une installation fixe commerciale.

Toutefois, l'article 102 de la Loi établit les motifs de l'application du régime de transparence fiscale de la suivante manière : « aux fins de l’article 102 de la Loi, sont établis les motifs de

l'application du régime de transparence fiscale à propos des investissements suivants : 1. Lorsque les comptes ou les investissements de toute nature sont dans des institutions situées dans cette juridiction. 2. Lorsque le contribuable a une adresse postale dans cette juridiction. 3. Lorsque la personne a son siège de direction effective ou de l'administration ou du principal ou à un établissement stable dans cette juridiction. 4. Lorsque le contribuable est constitué dans cette

385Art. 101. Loi sur Impôt sur le Revenu. Ley de Impuesto Sobre la Renta.

386ROCHE (E), Comentarios a la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1999, Biblioteca de Ciencias Políticas y Sociales, 2000, AVDT, Caracas, Venezuela, p.69

juridiction. 5. Lorsque le contribuable a une présence physique dans cette juridiction. 6. Lorsque le contribuable conclut, régule ou perfectionne toute entreprise juridique en vertu des lois de cette juridiction »387.

Par conséquent, lors de l´application de l'un des paragraphes précédents, l'hypothèse reliant les parties liées et donc l'application du principe de pleine concurrence s’applique. Cependant, la doctrine du Venezuela déclare : « l'amélioration de l'activité juridique fondé sur la loi de la

juridiction de faible imposition suppose un rattachement, qui n´admet pas de preuves contraire »388.

À cet égard, comme on le voit, le critère de la Loi est assez large, admettant un lien pour les contribuables qui effectuent des opérations avec une juridiction à faible imposition. Après avoir analysé les principes généraux de la Loi, il est nécessaire de réexaminer l´Ordonnance Administrative par laquelle sont qualifiées les juridictions à faible imposition en matière fiscale389.

L’Ordonnance Administrative a consacré un système de qualification de juridictions de faible imposition mixte, sur la base de trois critères : a) les régimes fiscaux préférentiels, b) liste noire, c) l'existence ou non d'un traité pour éviter la double imposition, contenant la clause échange de renseignements fiscaux. Elle correspondait aux critères retenus par l’OCDE pour la « définition d’un paradis fiscal »390. Ensuite, une juridiction sera considérée comme juridiction à faible

imposition si elle répond à ces critères et, par conséquent, sera soumis au régime de prix de transfert si elle répond à l'un des critères énoncés dans la Loi391.

387Art. 102. Loi sur Impôt sur le Revenu. Ley de Impuesto Sobre la Renta.

388 ROCHE (E), Comentarios a la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1999, Biblioteca de Ciencias Políticas y Sociales, 2000, AVDT, Caracas, Venezuela, p.69

389 L´ordonnance Administrative par laquelle sont nommées les juridictions à faible imposition en matière fiscale. Providencia Nº SNAT/2004/232, , publicada en al G.O Nº 37.924 del 26 de abril de 2004.

390MARCHESSOU (P) ET TRESCHER (B). Droit Fiscal International et Européen. Bruylant. Paris, 2018, p. 82 « L’OCDE avait publié en 2000 des listes classant les Etats selon leur degré de coopération internationale. Le contenu des listes a ainsi évolué au fil des années mais leur rôle est pour l’OCDE essentiellement pédagogique la publicité donnée incitant les Etats concernés à donner gages de coopération et à participer au Forum mondial sur la transparence et l’échange de renseignements à des fins fiscales »

391 Art. 1. L´ordonnance Administrative par laquelle sont nommées les juridictions à faible imposition en matière fiscale. Providencia Nº SNAT/2004/232, publicada en al G.O Nº 37.924 del 26 de abril de 2004.

En ce qui concerne les régimes fiscaux préférentiels, l'article 1 de l’ordonnance administrative établit une méthode de comparaison des taux afin d’être qualifié ou non de juridiction à faible taux d’imposition. Il dispose ainsi que sont : « qualifié de juridictions à faible imposition, celles où

l'imposition sur tous les revenus, l'actif total, ou une partie de celui-ci, est nulle ou jusqu'à une aliquote égale ou inférieure à 20% »392.

De ce qui précède, il résulte que si le taux de l'impôt sur le revenu est inférieur à vingt pourcent (20%), la juridiction correspondante sera qualifiée de juridiction à faible imposition, cependant, le deuxième alinéa est source de confusion. L'article 2 dresse une liste des juridictions à faible imposition393.

Hormis l'exception prévue à l'article 3 de l’Ordonnance nº232, qui dispose que dans le cas de la signature d'un traité visant à éviter la double imposition, contenant la clause d'échange d’information financière, ledit pays ou territoire devrait être exclu de cette liste, il convient de noter qu’une juridiction classée comme ayant une faible compétence fiscale sera aussi qualifiée de juridiction à faible imposition.

392 Ibid.

393 « Anguilla, Antigua-et-Barbuda, l'archipel du Svalbard, Aruba, Ascension, Belize, Bermudes, Brunei, Campion

d'Italia, Commonwealth de la Dominique, Commonwealth des Bahamas, Émirats arabes unis, État de Bahreïn, Etat du Koweït, Etat du Qatar, État indépendant Western Samoa, Commonwealth de Porto Rico, Gibraltar, grand- Duché de Luxembourg, Grenade, Groenland, Guam, Hong Kong, Îles Caïmans, Île Christmas, Île Norfolk, Saint- Pierre et Miquelon, Isle of Man, Isle Qeshm , Îles Cook, Îles Cocos ou Kelling, Channel Islands (îles de Guernesey, Jersey, Aldemey, Grand Sart, Herm, Little Sark, Brechou, Jethou et Lihou,) îles Falkland, Îles du Pacifique, Îles Salomon, Îles Turques et Caïques , Îles Vierges britanniques, Îles Vierges des États-Unis d'Amérique, Kiribati, Labuan, Macao, Malte, Montserrat, Niue, Palau, Pitcairn, Polynésie française, Andorre, Liechtenstein, Monaco, Royaume du Swaziland, Royaume hachémite Jordanie, République dominicaine, République gabonaise, République libanaise, République d'Albanie, République d'Angola, République du Cap-Vert, République de Chypre, la République de Djibouti, République de Guyane, la République du Honduras, République des Îles Marshall, République du Libéria République de Maurice, la République de Nauru, République du Panama, République des Seychelles, République de Tunisie, République de Vanuatu, République du Yémen, République orientale de l'Uruguay, République socialiste démocratique de Sri Lanka, Samoa, American Saint-Vincent-et-les- Grenadines Santa Elena, République Sérénissime de Saint-Marin, Sultanat d'Oman, Tokelau, Tristan de Cunha, Tuvalu, Îles Canaries Zone spéciale, Free Zone d’Ostrava »