sociales à communiquer dans le rapport de gestion du conseil d’administration ou du directoire, et l’article 148-3 relatif aux informations environnementales.
219 Recommandation 2001/453/CE de la commission du 30 mai 2001 concernant la prise en considération des aspects
environnementaux dans les comptes et rapports annuels des sociétés : inscription comptable, évaluation et publication d’informations.
En premier lieu il est nécessaire de distinguer les dépenses initiées dans le but d’atteindre un objectif environnemental de celles qui ne le sont pas directement, mais qui peuvent induire une amélioration écologique suite à la réalisation d’un autre objectif. Ces deux catégories sont généralement appelées :
• « Coûts intégrés » ou « coûts de prévention des pollutions » d’une part.
• « Coûts end of pipe » ou « coûts purement environnementaux » d’autre part.
Ces catégories sont parfois simplement nommées « coûts environnementaux directs » et « coûts environnementaux indirects » [Antheaume, 1998].
D’autres catégories économiques permettent de classer les différentes dépenses environnementales d’une entreprise. On oppose ainsi les coûts internes (ou coûts privés) aux coûts externes (coût sociaux) et les coûts conventionnels, aux coûts cachés. Enfin lorsqu’on parle de coûts environnementaux il est important de prendre en compte les coûts contingents et les coûts intangibles. Ces termes sont définis comme suit [US EPA, 1995] :
• Coûts internes : coûts supportés par l’entreprise.
• Coûts externes : coûts pour la société engendrés par les impacts de l’entreprise (1.3.1 – p22).
• Coûts conventionnels : coûts typiquement répertoriés dans les analyses financières et les outils de comptabilité.
• Coûts cachés : coûts qui peuvent ne pas être pris en compte par les managers de par leur nature épisodique ou bien à cause de leur report dans des montants globaux et généraux.
• Coûts contingents : coûts qui sont incertains dans le futur et qui dépendent également d’événements incertains.
• Coûts intangibles : coûts les moins aisés à estimer qui affectent la perception des clients, des fonctions managerielles, des employés, des comités réglementaires, etc.
Schématiquement, ces catégories peuvent être représentées de la manière suivante (Figure 21) :
[US EPA, 1995]
Figure 21 – Les coûts environnementaux de l’entreprise
En amont Coûts externes
Coûts sociaux Coûts internes
Coûts potentiellement cachés
Réglementaires En aval Volontaires Coûts Intangibles Coûts contingents Coûts environnementaux potentiellement négligés Coûts conventionnels Coûts conventionnels
Nous rappelons en outre, les définitions des principales catégories dites « comptables » ou « financières ». Ceci est important car les dépenses environnementales, comme toutes les autres, sont amenées à être traitées par les services comptables dans les états financiers. Les dépenses engagées sont ainsi appelées charges et investissements et les dépenses prévisibles, provisions pour risques et charges. De plus, lors du calcul des coûts de production, on utilise des coûts dits directs et indirects (à ne pas confondre avec les dépenses environnementales directes et indirectes) ainsi que des frais généraux. Ces termes sont définis dans le tableau suivant (Tableau 14).
Type de
comptabilité Terme Définition
Investissement
L'investissement est au sens de l'entreprise une opération économique pour acquérir des biens durables utilisés pendant plusieurs exercices. Un investissement sera inscrit dans le bilan de l’entreprise comme étant un actif immobilisé incorporel (ex : brevet), corporel (ex : terrain) ou financier (ex. parts détenues durablement dans le capital d’un fournisseur stratégique).
Charge
Une charge en comptabilité crée une diminution du résultat de l'entreprise. Les charges relèvent de trois catégories : les charges d'exploitation, les charges financières et les charges exceptionnelles. Elles peuvent être monétaires ou non monétaires. Une charge monétaire entraîne une diminution de fortune (il y a donc un paiement) et diminue le résultat.
Dotations aux amortissements
L’amortissement comptable est la constatation dans le bilan et le compte de résultat de la dépréciation normale et irréversible d'un élément d'actif. La dotation aux amortissements correspond, dans le compte de résultat, aux amortissements de l’exercice écoulé pour les actifs de l’entreprise. Les amortissements cumulés représentent, dans le bilan, la somme des amortissements des actifs possédés par l’entreprise depuis leur date d’acquisition.
Comptabilité financière
Provisions pour risques et charges
En comptabilité, la provision est la constatation d'une moins-value probable sur un élément d'actif (provision pour dépréciation) ou d'une augmentation du passif dit « exigible » (provision pour risques et charges).
Charges directes de production
Les charges directes sont les charges qu'il est possible d'affecter sans calcul intermédiaire au coût d'un bien ou d'un service déterminé.
Charges indirectes
Les charges indirectes sont les charges qu’il est impossible d'affecter sans faire des calculs intermédiaires pour déterminer le coût d'un bien ou d'un service. Au niveau de l’entreprise, les charges indirectes sont affectées à des centres (exemple : administration, atelier 1, service approvisionnement, etc.), via des clés de répartition définies à l’avance. On distingue des centres principaux par lesquels transite le produit ou le service fabriqué, et des centres secondaires qui servent de soutien aux centres principaux. Au niveau des centres, les charges sont affectées au coût des produits ou des services via un système de facturations internes entre centres (exemple : facturation des prestations des centres secondaires aux centres principaux) et/ou un système de taux de frais propre à chaque centre (exemple : répartition des charges indirectes de l’atelier 1 entre le produit 1 et le produit 2 au prorata du nombre d’heures d’usinage pour chaque produit).
Comptabilité analytique
Les charges de frais
généraux Voir charges indirectes.
Tableau 15 – Principales catégories comptables
1.2.2.2 Les problèmes d’identification et d’estimation des coûts environnementaux
Comme nous l’avons déjà vu (1.1.3.1 – p109), définir précisément un périmètre pour les coûts environnementaux n’est pas une chose aisée. Ceci, tout particulièrement, lorsque les dépenses engagées ont différents objectifs en plus de celui de l’amélioration écologique : la mise en place d’une technologie propre est le cas typique où isoler le coût environnemental se révèle délicat, puisque l’investissement intègre nécessairement des progrès technologiques.
Plus généralement, les coûts environnementaux seront difficilement accessibles du fait de l’inadéquation qui existe entre les catégories qu’on aimerait estimer (coûts environnementaux « end of pipe » et intégrés, coûts cachés, coûts intangibles et contingents, etc.) et les catégories aisément accessibles par l’intermédiaire des documents comptables (coûts conventionnels : investissements, charges, etc.). Ce décalage, existe notamment car les
systèmes traditionnels de calculs de coûts, qui ont historiquement été conçus et dimensionnés dans le cadre d’organisations tayloriennes, ne sont plus adaptés aujourd’hui. Les frais indirects (au sens comptable) et généraux représentent en effet une part de plus en plus grande, alors qu’auparavant, les charges directes étaient prépondérantes dans les calculs de coûts.
Le schéma suivant (Figure 22) représente les inadéquations entre les catégories de coûts environnementaux qu’il est souhaitable d’estimer et les catégories de coûts facilement accessibles à travers les documents comptables (coûts conventionnels).
Figure 22 – la difficile identification des coûts environnementaux dans les documents de l’entreprise
A travers cette représentation schématique, nous souhaitons mettre en avant le fait que les catégories définies initialement ne sont pas exhaustives. Les coûts cachés intègrent par exemple une partie des coûts « intégrés » (ou de prévention des pollutions), ainsi que la plupart des coûts intangibles. Les coûts contingents constituent quant à eux une catégorie spécifique des coûts cachés, puisqu’ils ne sont pas supportés aujourd’hui par l’entreprise, mais qu’ils représentent les coûts que cette dernière sera susceptible de supporter dans le futur. Une partie de ceux-ci pourra en outre être issue de l’internalisation de coûts aujourd’hui considérés comme externes.
En plus des difficultés d’identification des coûts environnementaux, ces derniers s’avèrent difficilement estimables. Hormis les coûts conventionnels, qui peuvent être directement obtenus par l’intermédiaire d’enregistrements internes à l’entreprise, l’estimation des autres catégories de coûts nécessite la mise en œuvre d’outils et de méthodes spécifiques. Comme le montre le schéma suivant, certaines catégories de coûts sont plus difficiles à estimer que d’autres (Figure 23) :
[US EPA, 1995]
Figure 23 – Difficultés d’estimation des coûts environnementaux
Coûts environnementaux
Coûts
conventionnels Coûts cachés
Coûts contingents
Coûts
intangibles Coûts externes
Difficultés d’estimation
Coûts internes Coûts externes
Coûts conventionnels Coûts cachés
Coûts contingents Coûts intangibles Coûts « end of pipe »
Nous préciserons par la suite les outils et méthodes disponibles pour l’estimation des coûts environnementaux (1.4.2 – p130).