référentiel IAS/IFRS : une approche normative
Chapitre 2 : Elaboration de la question de recherche et la présentation de l approche méthodologique
Partie 2 : Cadre théorique de la recherche
Chapitre 3 : Deuxième lecture du référentiel IAS/IFRS : le prisme de l appropriation Chapitre 4 : Soubassements théoriques du processus d appropriation du référentiel IAS/IFRS
Partie 3 : Observation et interprétation des pratiques d appropriation
Chapitre 5 : Introduction du référentiel IAS/IFRS Chapitre 6 : Mise en uvre du référentiel IAS/IFRS Conclusion générale
PARTIE 1 : CADRE CONTEXTUEL ET
METHODOLOGIQUE DE LA RECHERCHE
Notre recherche a pour ambition d étudier la vie du référentiel IAS/IFRS au sein des organisations. Toutefois, avant son arrivée dans cet univers, il a été élaboré dans sa dimension réglementaire et a suivi un phénomène de diffusion auprès des sociétés. Pour aller plus loin dans nos travaux, nous devons nous attacher à appréhender l émergence des normes comptables internationales.
La première partie a pour objectif de définir l ancrage de la réflexion par la présentation du référentiel IAS/IFRS dans son approche normative. Ensuite, elle situera la problématique abordée avant de présenter une méthodologie susceptible d'apporter des éléments nouveaux. Cette première partie comporte deux chapitres.
Le premier chapitre est constitué de trois sections.
Dans la première, nous nous sommes attaché à définir le terme « norme comptable » et à en préciser l utilité par son caractère prescriptif, pour aborder ensuite la nécessité de l instauration d un référentiel comptable international pour uniformiser les pratiques comptables des groupes internationaux. Toutefois, l existence de référentiels comptables dominants fondés sur des règles ou sur des principes, nous a conduit à clarifier les démarches normatives sous-jacentes afin d en mesurer la portée sur l image comptable.
Après cette présentation générale, nous avons caractérisé, dans une deuxième section, le cadre conceptuel du référentiel IAS/IFRS, instrument intellectuel servant de guide pour élaborer et adapter les normes. « Dans la mesure où il est la matrice des normes qui régissent la pratique comptable, le cadre conceptuel permet a posteriori d’interpréter celles- ci et aussi de les évaluer » (Colasse 2009, p. 104-105). Nous avons donc porté une attention particulière à cet outil, aussi précieux pour le normalisateur que pour les préparateurs des comptes, acteurs privilégiés dans nos travaux, tant il les aide à trouver des solutions aux problèmes non encore résolus par la normalisation.
La troisième section précise le champ d application du référentiel IAS/IFRS en Europe et en France et présente les travaux de convergence entre le droit comptable français et les normes internationales, afin de mesurer la portée applicative des normes de l IASB au sein des entités.
Le deuxième chapitre est constitué de trois sections.
Dans la première, nous présentons le long processus de construction de notre objet de recherche. Il vise, au terme de ce dernier, à décrire le processus d appropriation du référentiel
IAS/IFRS au sein des organisations et à expliquer les points de passage entre les phases qui caractérisent ce dernier.
Après la formulation du sujet de recherche, nous justifierons nos choix méthodologiques dans une deuxième section. Elle a été organisée de telle sorte qu elle nous permet d aborder tour à tour l épistémologie, la méthodologie et la méthode spécifique à la problématique et au processus de collecte des données. Pour finir, dans une troisième section, nous présenterons les cas où nos observations ont été conduites.
CHAPITRE 1 : PREMIERE LECTURE DU
REFERENTIEL IAS/IFRS : UNE APPROCHE
Introduction
Les normes comptables internationales, IFRS (International Financial Reporting Standards), ont été élaborées depuis 1973 par un organisme de droit privé créé à l initiative de membres de la profession comptable de neufs pays, dont la France, appelé d abord International Accounting Standards Committee (IASC) jusqu en 2001 puis International Accounting Standards Board (IASB). L IASB est un organisme privé de droit britannique, basé à Londres et contrôlé en totalité par l IASCF (IASC Foundation), une fondation basée aux Etats-Unis et financée à la fois par des grandes entreprises industrielles et de service, par des firmes d audit et par des organisations internationales et publiques.
Les normes produites par l IASB sont nommées International Accounting Standards (IAS) lorsque leur première publication est antérieure à 2001, et IFRS pour les normes postérieures à cette date (annexe 1). A celles-ci s ajoutent les textes d interprétation produits par des organismes annexes de l IASB, l IFRIC (International Financial Reporting Interpretations Committee). Ils sont dénommés comme SIC (Standing Interpretations Committee) avant 2001 et IFRIC (International Financial Reporting Interpretations Committee) depuis cette date (annexes 2 et 3). Ces interprétations servent à préciser le traitement comptable applicable pour une opération/transaction donnée, lorsque les normes développées ne sont pas suffisamment précises en la matière.
Le document intitulé « cadre pour la préparation et la présentation des états financiers » (Framework for the Preparation and the Presentation of Financial Statement) complète ces textes mais, à la différence des précédents, ne fait pas formellement partie du corpus des normes IFRS. Il n a du reste pas été révisé depuis sa rédaction en 1989 et se trouve aujourd hui en relatif décalage avec le texte des normes elles-mêmes : notamment, la notion clé de « juste valeur » (fair value), présente dans la plupart des textes des normes IAS et IFRS, ne fait l objet d aucune référence dans le Framework.
La décision européenne d adopter les normes internationales à l horizon 2005 remonte aux débuts de la Commission Prodi, plus précisément à une communication de la Commission publiée en juin 2000 dans la foulée du sommet européen de Lisbonne, tenu en mars de la même année. Le schéma d adoption proposé dans cette communication a ensuite été approuvé par le Conseil et le Parlement européen, et a été formellement inscrit dans le droit communautaire par le règlement n°1606/2002 du Parlement et du Conseil, le 19 juillet 2002. Ce texte définit à la fois le calendrier d application, à partir de l exercice 2005, pour les
comptes consolidés des sociétés européennes cotées, et le mécanisme d adoption des normes. Selon ce dernier, chaque texte proposé par l IASB doit être approuvé au cas par cas par l Union européenne, après consultation d un organisme externe d expertise de droit privé, l EFRAG (European Financial Reporting Advisory Group) et réunion d un comité, l ARC (Accounting Regulatory Committee ou comité européen de réglementation comptable) votant à la majorité qualifiée.
En application du règlement n°1606/2002 du 19 juillet 2002, l Union européenne a formellement adopté, en septembre 2003, l ensemble des normes IAS et interprétations SIC existantes à l exception des normes IAS 32 et 39 relatives aux instruments financiers.
Avant d étudier le processus d appropriation du référentiel IAS/IFRS au sein des organisations, il nous est apparu nécessaire de consacrer ce chapitre préliminaire à l élaboration et à l adaptation de ce dernier. C est dans son approche normative que nous l aborderons et avec une relative neutralité vis-à-vis du processus d élaboration et du contenu de ces dernières. En qualité d enseignant en économie et gestion comptable et financière on nous demande de porter un regard relativement neutre sur le référentiel IAS/IFRS et c est avec cette vision essentiellement tournée vers le substrat technique que nous nous sommes engagé sur le chemin de la présente recherche. Nous avons conscience de la distance existant entre le chercheur et le référentiel IAS/IFRS aux premiers instants de nos travaux et avons voulu témoigner de notre enfermement que des pratiques professionnelles peuvent entraîner. C est modestement que nous remettons l ouvrage sur le métier et que nous retraçons le chemin que nous avons parcouru tout au long de ces années de recherche.
Nous consacrerons la première section au questionnement relatif à l utilité des normes comptables et à l éventuelle nécessité d un référentiel comptable international. Dans la perspective d harmonisation internationale, l IASC (International Accounting Standards Committee) a produit en 1989 un cadre pour la préparation et la présentation des états financiers (Framework for the Preparation and the Presentation of Financial Statement) ; ce cadre est toujours en vigueur et inspire les normes produites par l IASB. Son importance nous conduit à en présenter les principales caractéristiques dans une deuxième section. Ensuite, nous préciserons dans une troisième section le champ d application du référentiel IAS/IFRS ainsi que les travaux de convergence engagés par le dispositif de normalisation français pour rapprocher le référentiel comptable français du référentiel comptable international.