La Commission européenne porte également des initiatives en ce sens

communication relative à la double imposition au sein du marché unique ⁽¹⁾, annonçant qu’elle engagerait des mesures concrètes à ce sujet et qu’elle lancerait, parallèlement, une procédure de consultation publique afin de recueillir des éléments relatifs au phénomène de double non-taxation.

Thèmes de la consultation organisée par la Commission européenne entre février et mai 2012

– les différences de traitement juridique et fiscal, au sein du marché commun, d’une même entité (problématique des entités hybrides)

– les différences de traitement juridique et fiscal d’un même instrument financier (problématique des produits hybrides)

– l’application des conventions fiscales d’élimination de double imposition pouvant conduire à une double non-imposition

– les prix de transfert et les accords préalables unilatéraux

– les transactions avec des entreprises liées implantées dans des pays à fiscalité faible ou nulle

– le financement par l’emprunt d’un revenu exonéré d’impôt

– le traitement différencié des revenus passifs (redevances par exemple) et actifs – les conventions d’élimination de double imposition signées avec des pays tiers – la transparence

Au total la Commission a enregistré 25 contributions seulement, émanant de l’OCDE, d’entreprises, de professionnels du droit (avocats fiscalistes notamment), d’ONG, ainsi qu’une contribution anonyme. Prétendre que cette consultation a permis d’affiner l’analyse serait sans doute enjoliver excessivement la réalité. Comme le reconnaît la Commission, les contributeurs ont généralement soit éprouvé des difficultés à avancer des exemples concrets de double non-taxation (ONG), soit évité de fournir des réponses aux questions spécifiquement posées (entreprises).

(1) COM(2011) 712 final:

http://ec.europa.eu/taxation_customs/resources/documents/common/whats_new/com(2011)712_fr.pdf

En conclusion de ce travail, la Commission a toutefois décidé de poursuivre cette initiative en envisageant la publication d’une communication relative à la bonne gouvernance en matière de fiscalité, sur les paradis fiscaux et la planification fiscale agressive.

De fait, le 6 décembre dernier, la Commission a publié une recommandation relative à la planification fiscale agressive ⁽¹⁾. Constatant qu’ « afin de parvenir à un meilleur fonctionnement du marché intérieur, il est nécessaire d’engager tous les États membres à adopter la même approche générale vis-à-vis de la planification fiscale agressive, ce qui permettrait d’atténuer les distorsions existantes » ⁽²⁾, et qu’il est « nécessaire de remédier aux situations dans lesquelles un contribuable tire des avantages fiscaux en organisant la gestion de ses affaires fiscales de telle manière que les revenus ne sont imposés par aucune des juridictions fiscales concernées » ⁽³⁾, elle formulait deux recommandations principales aux États membres.

D’une part, il conviendrait de parer aux risques de double non-imposition : lorsque les États de l’Union européenne (UE) s’engagent à ne pas imposer un revenu en application d’une convention d’élimination de double imposition, ils devraient s’assurer qu’un tel engagement ne s’applique que lorsque ce revenu est effectivement soumis à l’imposition dans l’autre État partie à ladite convention, y compris lorsque cet État est également membre de l’UE. À cet effet, la Commission encourage les États membres à inclure dans leurs conventions une clause ainsi rédigée : « Lorsque la présente convention prévoit qu’un élément de revenu n’est imposable que dans un des États contractants ou qu’il peut être imposé dans un de ces États, il est interdit à l’autre État contractant d’imposer cet élément uniquement si l’élément en question est soumis à l’imposition dans le premier État contractant. » ⁽⁴⁾.

Proposition n° 13 : Prévoir dans les conventions bilatérales une « clause de sauvegarde fiscale », tendant à s’assurer qu’un flux ou produit déduit ou exonéré dans un État membre soit bien imposé dans l’État de la source.

D’autre part, la Commission encourage l’adoption d’une règle anti-abus générale commune, les États membres étant invités à introduire dans leur législation nationale une disposition ainsi formulée : « Les montages artificiels ou ensembles artificiels de montages mis en place essentiellement dans le but d’éviter l’imposition et conduisant à un avantage fiscal sont ignorés. Aux fins de la fiscalité, les autorités nationales traitent ces montages sur la base de leur réalité économique. » ⁽⁵⁾.

(1) C(2012) 8806 final:

http://ec.europa.eu/taxation_customs/resources/documents/taxation/tax_fraud_evasion/c_2012_8806_fr.pdf (2) Idem, page 2.

(3) Idem.

(4) Idem, page 4.

(5) Idem, page 5.

La Commission entend donc faire primer la substance économique réelle sur la forme juridique d’un acte. La Commission incite les États à ignorer les montages qui visent « essentiellement » – et non pas « exclusivement » comme c’est le cas dans le cadre de la procédure d’abus de droit français – à éluder l’impôt. Cette piste fait écho à la proposition n° 1 du présent rapport, formulée supra s’agissant de la réforme de la procédure d’abus de droit.

La Commission prend date avec les États membres en leur demandant de l’informer des « mesures prises afin de se conformer à la présente recommandation ainsi que des modifications apportées à ces mesures » ⁽¹⁾.

Elle envisage pour sa part la révision de plusieurs directives relatives à l’imposition des revenus passifs, afin de mettre en œuvre les principes de sa recommandation : la directive « Mère-fille » ⁽²⁾, la directive « Fusions » ⁽³⁾ et la directive « Intérêts et redevances » ⁽⁴⁾ dite « intérêts et dividendes ».

Résumée à grands traits, cette dernière directive ⁽⁵⁾ pose le principe d'une dispense de retenue à la source sur les paiements d'intérêts et de redevances effectués entre des sociétés associées implantées dans plusieurs États membres de l’UE ⁽⁶⁾. Or, à l’heure actuelle et contrairement aux recommandations précitées de la Commission de 2012, cette directive ne conditionne pas l’exonération d’un élément de revenu dans l’État source à l’imposition de ce même élément dans l’État destinataire.

Proposition n° 14 : Encourager les initiatives de la Commission européenne tendant à réformer les directives relatives aux revenus passifs afin de s’assurer qu’un flux ou produit déduit ou exonéré dans un État membre soit bien imposé dans l’État de la source.

(1) C(2012) 8806 final, page 6.

(2) Directive 2011/96/UE du Conseil du 30 novembre 2011 concernant le régime fiscal commun applicable aux sociétés mères et filiales d’États membres différents.

(3) Directive 2009/133/CE du Conseil du 19 octobre 2009 concernant le régime fiscal commun applicable aux fusions, scissions, scissions partielles, apports d’actifs et échanges d’actions intéressant des sociétés.

(4) Directive 2003/49/CE du Conseil du 3 juin 2003 concernant un régime fiscal commun applicable aux paiements d'intérêts et de redevances effectués entre des sociétés associées d'États membres différents.

(5) Dont les dispositions ont été transposées au sein des articles 199 quater et 182 B bis du code général des impôts.

(6) Article premier : « Les paiements d’intérêts et de redevances échus dans un État membre sont exonérés de toute imposition, retenue à la source ou recouvrée par voie de rôle, dans cet État d’origine, lorsque le bénéficiaire des intérêts ou redevances est une société d’un autre État membre ou un établissement stable, situé dans un autre État membre, d’une société d’un État membre. »

B. LES ALTERNATIVES À LA RENÉGOCIATION DES CONVENTIONS