Complément de lecture sur l amortissement

(1)

6

1. Les enregistrements relatifs aux amortissements

1.1Actifs amortissables

Attention certaines définitions et dispositions ont été modifiées par le règlement N°2015-06 du 23 novembre 2015

« Un actif immobilisé dont la durée d’utilisation est limitée fait l’objet d’un amortissement ».(PCG Art. 214-1) Le caractère limité de la durée d’utilisation d’un actif est déterminé, soit à l’origine, soit en cours d’utilisation, au regard des critères :

 physiques

 techniques

 Juridiques

 économiques

Si plusieurs critères interviennent, on retient la durée la plus courte

 Physique: l’actif subit une usure physique par l’usage qu’en fait l’entité ou par le passage

 Technique: l’évolution technique entraîne une obsolescence de l’actif, son utilisation devenant inférieure à celle qui serait fondée sur sa seule usure physique. Il en est notamment ainsi en cas de nouvelle normes de conformité rendant l’actif obsolète;

 Juridique: l’utilisation est limitée dans le temps pour des raisons légales ou contractuelles, notamment en raison de l’expiration d’une protection

 Économique: l’utilisation est limitée dans le temps en raison du cycle de vie des produits générés par cet actif

.

7

8

Exemple

- Une machine dont la durée de vie

« physique » est de 10 ans mais qui deviendra obsolète au bout de 5, devra être amortie sur 5 ans

- Un brevet d

’

invention sera amorti sur la durée de protection légale qu

’

il confère - L

’

utilisation d

’

un terrain ou d

’

un droit au

bail ne sont pas déterminables. Il s

’

agit d

’

actifs non amortissables

Exemple

- Une machine dont la durée de vie

« physique » est de 10 ans mais qui deviendra obsolète au bout de 5, devra être amortie sur 5 ans

- Un brevet d

’

invention sera amorti sur la durée de protection légale qu

’

il confère - L

’

utilisation d

’

un terrain ou d

’

un droit au

bail ne sont pas déterminables. Il s

’

agit d

’

actifs non amortissables

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1.2 Amortissement

« L’amortissement d’un actif est la

répartition systématique de son montant en fonction de son utilisation » (PCG 214- 13).

 L’amortissement est déterminé par le plan

d'amortissement établi en fonction de la durée et du mode d’amortissement propres à chaque actif amortissable, tels qu’ils sont déterminés par l’entité.

 Les actifs de même nature ayant des conditions d'utilisation identiques doivent être amortis de la même manière

 Le mode d’amortissement doit permettre de traduire au mieuxle rythme de consommation des avantages économiques attendus de l'actifpar l'entité. C.f.

infra

10 Exercice N

ACTIF

Brut A/D Net

NetN-1 PASSIF Net N Net

N-1

Actif immobilisé X X X X Capitaux propres X X

Immobilisations incorporelles X X X X Capital social X X Immobilisations corporelles X X X X

Résultat de l’exercice X X Immobilisations financières X X X X

Réserves

X X

Actif circulant X X X X Provisions

Dettes X X

- stocks X X X X Emprunts X X

- créances X X X X fournisseurs

- disponibilités X X X fiscales et sociales

X X

Total Actif net= Total Passif

X X

Amortissements et dépréciations des actifs. Amortissements (perte de valeur irréversible liée consommation des avantages économiques liés aux actifs). Les dépréciations sont en revanche des pertes de valeur

réversibles. 

Au delà du plan d’amortissement, des

amortissements dérogatoires pourront être comptabilisés pour des raisons fiscales

11

(2)

12

1.3 Plan d ’ amortissement

Il s’agit de la traduction comptable de la

répartition de la valeur amortissable d’un actif selon le rythme de consommation des

avantages économiques attendus 1.3.1 Base amortissable

Le montant amortissable d'un actif est savaleur brute sous déduction de savaleur résiduelle.

Lavaleur résiduelleest le montant, net des coûts de sortie attendus, qu'une entité obtiendrait de la cession de l'actif sur le marché à la fin de son utilisation.

Rque : La valeur résiduelle n’est prise en compte que si elle est significative et mesurable. Elle n’est pas pris en compte pour le calcul des amortissements fiscaux

13

1.3.2 Durée d’amortissement

- Il s’agit de la durée réelle d’utilisation du bien par l’entreprise compte tenu :

- De la nature du bien lui-même

- De l’utilisation envisagée par l’entreprise

Seules les petites entreprises définies à l’article L 123-16 du code de commerce, peuvent, dans les comptes individuels, retenir la durée d'usage pour déterminer le plan d'amortissement des

immobilisations.

(Entrent dans cette catégorie les entreprises qui ne dépassent pas deux des trois seuils suivants 4 Millions € de total de bilan ; 8 Millions € de chiffre d’affaires net ; 50 salariés).

14

Principales durées d

’

usage retenues par l

’

administration fiscale

- Bâtiments commerciaux : 20 à 50 ans - Bâtiments industriels : 20 ans

- Matériel et outillage : 5 à 10 ans - matériels de bureau : 5 à 10 ans - Matériel de transport automobile : 4 à 5 - Mobilier : 10 ans ans

Principales durées d

’

usage retenues par l

’

administration fiscale

- Bâtiments commerciaux : 20 à 50 ans - Bâtiments industriels : 20 ans

- Matériel et outillage : 5 à 10 ans - matériels de bureau : 5 à 10 ans - Matériel de transport automobile : 4 à 5 - Mobilier : 10 ans ans

-Si la durée d’utilisation est > à cette durée de référence, les annuités fiscales sont supérieurs aux annuités comptables qui doivent donc être complétées par des amortissements dérogatoires

- Dans le cas inverse, des réintégrations doivent être effectuées au résultat

comptable pour le calcul du résultat fiscal ₁₅

1.3.3 Annuité d’amortissement et Valeur nette comptable

-L’_{annuité d}’amortissementest le montant de

l’amortissement annuel résultant de la durée fixée et de la méthode d’amortissement choisie. Elle

correspond à la dotation aux amortissement comptabilisée en charges

- La valeur nette comptable*: c’est la différence, pour une année donnée, entre la valeur brute de

l’immobilisation et le cumul des annuités d’amortissement.

*Il s’agit de la VNC prévue, elle pourra se trouver modifier par l’existence de dépréciations (c.f. infra) La valeur nette comptable d’un actif étant égale à« sa valeur brute diminuée des amortissements cumulés et des dépréciations ».

NB : Les amortissements dérogatoires prescrits ou autorisés par des textes particuliers ne viennent pas diminuer la VNC mais sont comptabilisés au passif dans les compte des «provisions réglementées » (C.f infra)

16

1.3.4 Méthodes d’amortissement

- Le mode d’amortissement retenu doit « traduire au mieux le rythme de consommation des

avantages économiques attendus de l'actif par l'entité attendus de l’_actif_».

- Il est appliqué à tous les actifs de même nature ayant des conditions d’utilisation identiques.

L’amortissement peut ainsi être réalisé sur la base d’unités de temps ou d’unités œuvre (kilomètres parcourus, nb de pièces fabriquées…) - Le mode linéaire est appliqué à défaut de mode

mieux adapté

17

Méthode linéaire

-Le taux linéaire est égal à 1/N, N étant la durée prévue d’utilisation.

- Le taux est appliqué à la base amortissable = valeur brute- valeur résiduelle

- Le bien est amorti à compter du jour de mise en service du bien (avec calcul d’un prorata temporis pour la première année si nécessaire si le bien est mis en service en cours d’année : on ne retient pour la première année que le temps écoulé entre la mise en service du bien et la date de clôture des comptes).

- Les années suivantes les annuités sont calculées sur des années entières

- En cas de mise en service en cours d’année, une (n+1)ème annuité est nécessaire pour finir d’amortir un bien de durée d’utilisation prévue n.

(3)

18

Exemple 1

Machine acquise le 25/03/N Mise en service le 20/04/N Durée probable d’utilisation 5 ans Coût d’acquisition : 95 000 € HT

Valeur résiduelle prévue : 10% de la valeur brute

19

Hypothèse 1 : amortissement linéaire Taux d’amortissement linéaire : 1/5 =0.2=20%

Base amortissable = valeur brute – valeur résiduelle = valeur brute – 10%valeur brute = 90% valeur brute = 0.9* 95 000 = 85 500

Annuité de première année : 85 500*0.2* (250/360)

= 11 875

Calcul des 250 jours : 10 jours en avril + 8 mois de 30 jours

Annuité « ordinaire » : 85 500*0.2= 17 100

Annuité de dernière année : 85 500*0.2*(110/360)= 5 225

(complément de la première année)

N.B. : les années comptables sont constituées de 360 jours (12 mois de 30 jours)

Tableau d’amortissement linéaire

Année Base

d’amortisse ment

Annuités Cumul des

annuités Valeur nette comptable

N 85 500 11 875 11 875 83 125

N+1 85 500 17 100 28 975 66 025

N+2 85 500 17 100 46 075 48 925

N+3 85 500 17 100 63 175 31 825

N+4 85 500 17 100 80 275 14 725

N+5 85 500 5 225 85 500 9 500

Suite de l’exemple 1

Hypothèse 2 :on suppose maintenant pour la même machine, un Amortissement variable, en fonction du nombre de pièces fabriquées (estimé) chaque année, l’utilisation prévue de ma machine n’étant pas linéaire

Annuité de première année : 85 500*5/50=8 550 Annuité de deuxième année : 85 500*8/50=13 680

Année Nb de pièces estimé

1 5 000

2 8 000

3 15 000

4 18 000

5 4 000

Total 50 000

Tableau d’amortissement variable (par unités d’œuvre)

Année Base

d’amortisse ment

Annuités Cumul des

N 85 500 8 550 8 550 86 450

N+1 85 500 13 680 22 230 72 770

N+2 85 500 25 650 47 880 47 120

N+3 85 500 30 780 78 660 16 340

N+4 85 500 6 840 85 500 9 500

23

Fiscalement, les modes d

’

amortissement possibles sont

- L

’

amortissement linéaire

- L

’

amortissement dégressif pour certains biens (article 39A du CGI) acquis à l

’

état neuf

dont : immeubles à usage industriel de construction légère, installations de sécurité, biens d’équipement industriel, de transport (hors véhicule de tourisme et camionnettes). Si durée d’utilisation >= 3 ans

- On applique alors à la valeur nette du bien, un taux dégressif (c.f. infra). L’amortissementcommence au premier jour du mois d’acquisition.

- Il existe des règles fiscales spécifiques pour certains biens (amortissement exceptionnel des logiciels des biens visant à économiser l

’

énergie, des véhicules non polluants…)

Fiscalement, les modes d

’

amortissement possibles sont

- L

’

amortissement linéaire

- L

’

amortissement dégressif pour certains biens (article 39A du CGI) acquis à l

’

état neuf

dont : immeubles à usage industriel de construction légère, installations de sécurité, biens d’équipement industriel, de transport (hors véhicule de tourisme et camionnettes). Si durée d’utilisation >= 3 ans

- On applique alors à la valeur nette du bien, un taux dégressif (c.f. infra). L’amortissementcommence au premier jour du mois d’acquisition.

- Il existe des règles fiscales spécifiques pour certains biens (amortissement exceptionnel des biens visant

à économiser l

’

énergie, des véhicules non

polluants…)

(4)

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Calcul du taux dégressif

Taux : (1/n) x coefficient dégressif

Pour tenir compte des mesures de relance de fin 2008, la loi de finances rectificative a prévu une majoration temporaire de 0.5 point pour les biens acquis entre le 04/12/08 et le 31/12/09 soit : 1.75, 2.25 et 2.75

Calcul du taux dégressif

Taux : (1/n) x coefficient dégressif

Pour tenir compte des mesures de relance de fin 2008, la loi de finances rectificative a prévu une majoration temporaire de 0.5 point pour les biens acquis entre le 04/12/08 et le 31/12/09 soit : 1.75, 2.25 et 2.75

Durée d'utilisation

Coefficient dégressif pour les biens acquis jusqu’au 31/12/2000

Coefficient dégressif pour les biens acquis après le31/12/2000

3 - 4 ans 1.5 1.25

5 - 6 ans 2 1.75

+ de 6 ans 2.5 2.25

(Suite de l’exemple 1)On suppose maintenant pour la même machine, que la société acheteuse du matériel, souhaite bénéficier de l’amortissement dégressif prévue par la

réglementation fiscale (possible pour ce bien). La durée d’usage sera considérée ici comme égale à la durée d’utilisation : 5 ans.

-Taux d’amortissement dégressif : (1/5 = 20%) multiplié par le coefficient 1.75 soit 35%, il s’applique à la valeur nette comptable.

-Pas de prise en compte de valeur résiduelle (jamais pour les méthodes fiscales)

- Le taux est appliqué sur la valeur nette comptable -Le taux appliqué devient le taux linéaire sur le nombre

d’années restant quand celui-ci devient supérieur au taux dégressif (ici à partir de N+3 : taux linéaire 50%>35%) -L’amortissement commence au premier jour du mois d’acquisition: Première annuité : 95 000 * 0.35* (10mois/12) = 27 708

Tableau d’amortissement dégressif

Année Base

d’amortisse ment

Annuités Cumul des

N 95 000 27 708 27 708 67 292

N+1 67 292 23 552 51 260 43 740

N+2 43 740 15 309 66 569 28 431

N+3 28 431 14 216 80 785 14 215

N+4 28 431 14 215 95 000 0

A partir de N+3 : on passe au linéaire ( car taux linéaire = 1/nb années restantes = 50% > 35%)

27

1.3.5 Amortissements dérogatoires Rappel: il s’agit d’amortissements qui ne

correspondant pas à l’objet normal de l’amortissement mais de dispositions fiscales.

Ils sont fondés soit sur une durée d’amortissement fiscal plus courte que son utilisation ou sur un mode dégressif sans changement de durée (le mode linéaire ayant été retenu pour le calcul de l’amortissement « comptable ») Ils sont calculés pour chaque exercice par comparaison de

l’annuité comptable et de l’annuité fiscale. Si annuité fiscale > annuité comptable dotation aux

amortissements dérogatoires

Si annuité comptable > annuité fiscale reprise sur amortissements dérogatoires (s’il n’y en a pas de préexistant ou qu’ils sont insuffisants réintégration au résultat fiscal).

Les amortissements dérogatoires sont enregistrés dans un compte de provisions réglementées (145)

Année Amortissement comptable

(1)

Amortissement fiscal

(2)

Amortissement dérogatoire

(2-1)

N 11 875 27 708 15 833

N+1 17 100 23 552 6 452

N+2 17 100 15 309 -1791

N+3 17 100 14 216 -2884

N+4 17 100 14 215 - 2885

N+5 5 225 0 - 5 225

Suite de l’exemple: si on suppose que l’entreprise acheteuse de la machine a opté pour l’amortissement comptable linéaire et

l’amortissement fiscal dégressif, l’amortissement dérogatoire est calculé ainsi

1.4 Enregistrement comptable de l ’ amortissement

L’amortissement est la constatation : - d’une charge calculée(débit d’un compte de

charges 6811, charges d’exploitation) - de la dépréciation d’un acompte d’actif

(crédit d’un compte 28, compte d’actif soustractif : colonne amortissements et dépréciations de l’actif)

(5)

Comptes débités Date Comptes

crédités Débit Crédit

31/12/N

6811 Dotation aux amortissements sur immob.

28. Amortissement… 10 000

10 000

Ex : Enregistrement de la première annuité d’amortissement d’une immobilisation acquise et mise en service le 01/01/N Valeur brute : 100 000, valeur résiduelle 0, durée d’utilisation : 10 ans. Méthode linéaire.

Enregistrement comptable au 31/12/N

31/12/N

31

Actif (Emplois) Actif immobilisé

Ex : Autres immos 100 10** 90

Actif circulant

TOTAL ACTIF

Amortissements et dépréciations Valeur

brute Valeur

nette Actif (Emplois)

Actif immobilisé

Ex : Autres immos 100*

Actif circulant

TOTAL ACTIF

* Solde débiteur du compte

d’immobilisation (2)

** Solde créditeur du compte amortissement (28)

Charges Produits Dotations aux amortisements 10

31/12/N+1

32

Ex : Autres immos 100 20=10+10 80 Actif circulant

TOTAL ACTIF

brute Valeur

Actif immobilisé Ex : Autres immos 100 Actif circulant

TOTAL ACTIF

Charges Produits Dotations aux amortissements 10

31/12/N+2

33

TOTAL ACTIF

brute Valeur

TOTAL ACTIF

Charges Produits Dotations aux amortissements 10

31/12/N+9

34

TOTAL ACTIF

brute Valeur

TOTAL ACTIF

Charges Produits Dotations aux amortissements 10 Même si le bien est totalement

amorti (valeur nette comptable nulle) il doit continuer à apparaître au bilan tant qu’il est utilisé.

Sauf pour les frais

d’établissement et les frais de

recherche et développement ³⁵

En cas de dotation aux amortissements

dérogatoires,on utilise le compte 687 (dotations aux amortissements, dépréciations et provisions – charges exceptionnelles) et plus particulièrement :

- 6872 Dotation aux provisions réglementées (immob.) qui est débité

- et le compte d’amortissement dérogatoires (145) qui est crédité

- (Débit du compte 145 et crédit d’un compte 787 en cas de reprise).

(6)

36 Comptes débités Date Comptes

31/12/N

28154 Amortissement du matériel industriel 6872Dotation aux provisions réglementées (immob.)D°

145 Amortissements dérogatoires

11 875

15 833

11 875

15 833

Ex : Enregistrement comptable de l’amortissement de la machine de l’exemple 1.

37 Comptes débités Date Comptes

31/12/N+2

28154 Amortissement du matériel industriel 145 Amortissements dérogatoiresDito

7872 Reprises sur provisions réglementées

17 100

1 791

17 100

1 791

Enregistrement comptable au 31/12/N +2

Autre ex : Immobilisation de 216 000€ acquise et mise en service le 1

^er

janvier N pour lequel aucun composant n

’

est identifiable. Durée d

’

utilisation prévue 12 ans. Durée d

’

usage fiscale 9 ans. Valeur résiduelle nulle.

Elle ne bénéficie pas de l

’

amortissement dégressif. Ce n

’

est pas une PME en dessous des seuils.

Pas d

’

unité d

’

œuvre pertinente pour le calcul de l

’

annuité comptable

Annuité comptable : 216 000/12 = 18 000 Annuité fiscale : 216 000/9 = 24 000

31/12/N

28 Amortissement 6872 Dotation aux provisions réglementés (Immob) 145 Amortissements dérogatoires

18 000

6 000

18 000

6 000

40

Actif (Emplois) Actif immobilisé Immobilisations incorp.

Immobilisations corp. 216 18 198 Immobilisations fi.

Actif circulant Stocks Créances Disponibilités TOTAL ACTIF

Passif (Ressources) Capitaux propres Capital

Réserves

Résultat Y-24 Provisions réglementés 6

Provisions Dettes TOTAL PASSIF B A etD N

40 40 40

Charges Produits Dotation aux amort. 18 Dotation aux prov. 6 Résultat Y-24

Eclairage IFRS

Les règlements CRC 2002-10 et 2004-06 relatifs aux actifs ont rapproché les règles françaises des IFRS.

On peut noter comme différence notable : La possibilité de l

’

amortissement sur la durée d

’

usage des biens non décomposables de certaines PME (impossible en IFRS)

Eclairage IFRS

Les règlements CRC 2002-10 et 2004-06 relatifs aux actifs ont rapproché les règles françaises des IFRS.

On peut noter comme différence notable :

La possibilité de l

’

amortissement sur la durée

d

’

usage des biens non décomposables de

certaines PME (impossible en IFRS)

(7)

42

1.5 La cession d ’ une immobilisation

Les enregistrements comptables liés à la cession d’une immobilisation ne sont pas des

enregistrements d’inventaires. En revanche, il est indispensable d’avoir vu l’enregistrement

comptable de l’amortissement pour l’aborder.

Nous évoquons donc rapidement cet aspect ici.

Lorsqu’une immobilisation est cédée, il s’agit d’une opération exceptionnelle pour l’entité.

Elle génère :

-Un produit exceptionnel : le prix de cession de l’immobilisation (compte 775)

-Une charge exceptionnelle: la valeur nette

comptable de liée à la sortie du patrimoine d’un bien

ayant encore une VNC positive (compte 675) ⁴³

Exemple : L’entreprise cède le 31/03/N un camion pour un prix de 16 000€ HT. Il avait été acquis et mis en service le 01/07/N-3 pour 38 000€.

Amortissement linéaire sur 4 ans.

Avant la cession, les comptes se présentent ainsi :

D2182 Matériel de transportC D28182 Amortiss. du mat de transp.C 38 000 (N-3) 4 750 (N-3)

9 500 (N-2) 9 500 (N-1) 23 750

44

Exemple suite

Une dotation aux amortissements complémentaire du 01/01 au 31/03 est enregistrée : 38 000*(90/360)*1/4 = 2375 € (ce qui porte donc le solde du compte amortissement à 26 125)

Le prix de cession est enregistré en produits exceptionnels:

Comptes débités Date Comptes crédit Débit Crédit 31/03/N

6811 Dotation aux amortissements …

28182 Amortissement… 2 375 2 375

31/03/N

462 Créance sur cession d’immobilisations 775 Produit des cessions d’éléments d’actif

4457 Etat TVA collectée

19 200 16 000

3 200

45

Exemple suite

Le bien est sorti du patrimoine (crédit du compte immobilisation correspondant), le compte amortissement est vidé (débit du compte), la différence correspond à la valeur nette comptable (enregistrée en charge exceptionnelle)

31/03/N

675 Valeur comptable des éléments d’actif cédés 28182 Amortissement du matériel…

2182 Matériel de transport

11 875 26 125

38 000

Pour calculer la plus-value réalisée, il faut rapprocher les valeurs portées au crédit du compte 775 et au débit du compte 675Prix de cession (crédit du compte 775) : 16 000

-VNC (débit du compte 675) : 11 875 Plus-value augmentant le résultat exceptionnel 4 125 N.B : le bien disparaît du bilan