Comprendre le cadre de la comptabilité publique depuis la mise en œuvre de la GBCP nécessite de maîtriser une série de notions. L’un des objectifs de ce cadre est de disposer d’un reporting réglementaire, permettant le pilotage des établissements publics et plus particulièrement de leur trésorerie.
Pour y parvenir, les établissements disposent de deux comptabilités distinctes (trois s’y on y ajoute la comptabilité analytique). L’enregistrement des écritures dans les comptabilités se fait selon des processus financiers normés, où interviennent deux acteurs principaux : l’ordonnateur et le comptable.
1 — Deux comptabilités distinctes (comptabilité budgétaire et générale)
La comptabilité générale, dont le cadre et le fonctionnement est quasi identique à celle de l’entreprise.
Il s’agit d’une comptabilité articulée autour d’un plan de compte classé de 1 à 7, fonctionnant en partie double.
La comptabilité budgétaire, qui est une spécificité du secteur public. Elle enregistre à la fois les prévisions, qui constituent la limite supérieure des dépenses, et l’exécution du budget. C’est une comptabilité en partie simple. Elle s’articule autour de différentes nomenclatures :
+ Dépense et recette par nature. Les natures de dépense sont la masse salariale, le fonctionnement et l’investissement. L’autorisation budgétaire se situe au niveau de chaque nature de dépense. Un établissement peut prendre des engagements que dans la limite des autorisations fixées pour chaque nature. Les natures de dépense en recette sont…
+ Dépense par destination. Les destinations sont propres à chaque établissement ou groupe similaire d’établissements. Elles sont arrêtées conjointement par l’établissement et son ministère de tutelle. Elles donnent une visibilité du budget en fonction des politiques publiques portées par chaque établissement.
+ Recettes par origine. Comme pour les destinations, elles sont propres à chaque établissement et arrêtées conjointement avec le ministère de tutelle. Elles permettent donne une visibilité sur le mode de financement de l’établissement.
+ Opérations, en dépense et en recette, qui donnent de la visibilité sur les projets pluriannuels de l’établissement. Les opérations sont distinguées entre celles financées par des recettes fléchées et celles financée par les recettes habituelles, non fléchées.
+ La structure budgétaire, qui est le reflet de l’organisation interne de l’établissement.
La comptabilité budgétaire retrace les encaissements et les décaissements, à travers les crédits de paiement (CP) et les recettes encaissées (RE). Elle retrace aussi l’ensemble des engagements juridiques à travers les autorisations d’engagements (AE). Il y a deux niveaux d’autorisation budgétaire, au niveau de l’engagement et au niveau du décaissement, ce qui correspond à deux budgets.
La comptabilité budgétaire n’enregistre que les opérations sur lesquelles l’ordonnateur à un pouvoir de décision. Une partie des encaissements et décaissements peuvent être de nature non budgétaire. Il s’agit par exemple des encaissements non rapprochés (recettes à classer) ou des opérations pour compte de tiers. Cette distinction permet de comprendre la notion de trésorerie budgétaire et non budgétaire.
LA GBCP
EN PRATIQUE : fiche zoom
VERSION SEPTEMBRE 2019
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LES FONDAMENTAUX
2 — Une ségrégation des tâches entre ordonnateur et comptable
Historiquement, deux acteurs interviennent dans les processus financiers des établissements publics. L’ordonnateur, qui correspond au dirigeant de l’établissement. Il décide en opportunité des dépenses et constate les recettes.
Le comptable, qui remplit plusieurs fonctions. D’abord celle de caissier ; il est le seul à pouvoir manier les fonds publiques nécessaires aux opérations de dépenses et recettes décidées par l’ordonnateur. Il est également contrôleur, en vérifiant la régularité des opérations prescrites par l’ordonnateur. Surtout il est seul chargé de tenir la comptabilité générale et la comptabilité budgétaire au niveau des CP et RE.
Sur un processus financier, les champs de l’ordonnateur et du comptable sont exclusifs l’un de l’autre. À noter, l’ordonnateur et le comptable disposent d’agents pour remplir leurs missions. Ceux- ci peuvent bénéficier de délégation de signature, nécessitant une bonne maîtrise des habilitations en fonction des droits et une traçabilité des actions.
3 — Des processus financiers normés par des objets de gestion
Les comptabilités sont impactées en fonction d’évènements qui trouvent leur origine dans différents processus financiers. Ces évènements constituent des étapes des processus et se matérialisent par des objets de gestion.
L’utilisation de chaque objet de gestion se traduit par un impact comptable, soit dans l’une ou l’autre des comptabilités, soit dans les deux en même temps.
Impact dans la comptabilité budgétaire, générale ou les deux Objets de gestion de la
dépense Objets de gestion de la recette
Objets de gestion pour correction de flux ou opérations de fin d’exercice Engagement juridique :
intervient au moment de la contractualisation avec un tiers entraînant une dépense pour l’organisme. S’enregistre au niveau des AE, dans la
comptabilité budgétaire.
Service Fait : intervient au moment de la livraison ou de la réalisation de la prestation. S’enregistre dans la comptabilité générale, en charge ou immobilisation en
contrepartie d’un compte de charge à payer.
Demande de paiement : intervient après réception et vérification de la facture.
Traduit l’ordre de payer donné par l’ordonnateur au comptable.
S’enregistre en comptabilité générale, au niveau d’un compte
fournisseur, en contrepartie d’un compte de charge à payer.
Paiement : intervient au moment de
l’émission de l’ordre de virement par l’agent comptable.
S’enregistre dans la comptabilité budgétaire au niveau des CP.
S’enregistre également dans la comptabilité générale au niveau d’un compte de disponibilité, en contrepartie d’un compte
fournisseur.
Demande de reversement : intervient lorsqu’une demande
de paiement a été émise pour une somme supérieure aux droits effectifs du créancier.
S’enregistre dans la comptabilité budgétaire au niveau des RE,
lors du rapprochement de l’encaissement. S’enregistre
aussi au niveau de la comptabilité générale.
Titre de recette : ordre donné par l’ordonnateur à l’agent comptable de recouvrer
une recette. Sa prise en charge par l’agent comptable.
S’enregistre en comptabilité générale au niveau d’un compte
de produit ou de financement d’actif, en contrepartie d’un
compte client.
Rapprochement : intervient au moment du lettrage entre le titre de recette et l’encaissement. S’enregistre en comptabilité budgétaire au
niveau des RE. S’enregistre également en comptabilité générale par le lettrage d’écritures entre un compte
de recette à classer et un compte client.
Ordre d'annulation ou de réduction de recette : ordre donné par l’ordonnateur à l’agent comptable de prendre
en charge une réduction ou annulation de recettes.
S’enregistre en comptabilité générale.
Demande de correction : matérialise les corrections
effectuées à l’initiative de l’ordonnateur ou de l’agent comptable sur les écritures de comptabilité générale ou de comptabilité budgétaire.
Demande de comptabilisation : matérialise l’ordre donné par l’ordonnateur à l’agent comptable de comptabiliser
une écriture d’ordre non budgétaire (charges et produits
calculés, amortissements, provisions). Elle a un caractère
non budgétaire.
Exemple de l’utilisation de ces objets de gestion : Exemple de l’utilisation de ces objets de gestion :
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Engagement
juridique Service fait Demande
de paiement Paiement
Comptabilité budgétaire Comptabilité générale
AE CP
+ Processus standard de la dépense
Titre
de recette Prise
en charge Rapprochement
Comptabilité budgétaire Comptabilité générale
RE + Processus standard de la recette
À noter, une réflexion est en cours pour faire évoluer le processus standard de la recette. Cela permettra de le rapprocher de celui de la dépense par la création d’un « engagement sur recette », qui impacterait la comptabilité budgétaire, et d’une «certification d’acquisition du droit» serait le pendant du service fait. Cela permettrait à ce processus d’être plus intégré et de sécuriser davantage les recettes des établissements.
Recensement
des provisions Demande de comptabilisation
Prise en charge par l'agent comptable
Comptabilité budgétaire Comptabilité générale
+ Processus d’opérations de fin d’exercice (cas de la comptabilisation des provisions)
Cet exemple illustre l’autonomie des deux comptabilités et leur logique de fonctionnement. La comptabilité budgétaire n’enregistre que des opérations se traduisant effectivement par un encaissement ou un décaissement. Les opérations de fin d’exercice n’ayant pas d’impact sur la trésorerie, elles sont enregistrées uniquement en comptabilité générale.
4 — Un reporting réglementaire adapté au pilotage de la trésorerie
Les établissements disposent des mêmes états financiers qu’une entreprise soumise au plan de compte générale (bilan, compte de résultat, tableau de financement, balance…)
En complément, les établissements doivent produire des tableaux (1) issus de la comptabilité budgétaire, en prévision lors du vote du budget et en exécution au moment du compte financier.
Ces tableaux donnent à voir notamment :
+ Le niveau des autorisations et leur consommation à partir des dépenses et des recettes par nature. Ce tableau permet de dégager le "solde budgétaire" qui constitue la variation de la trésorerie budgétaire.
+ Le suivi budgétaire en fonction d’axes propres aux politiques publiques menées par l’établissement (dépenses par destination) et selon leur mode de financement (recettes par origine).
+ L’ensemble du stock de projets pluriannuels portés par l’établissement et leurs impacts passés et futurs sur la trésorerie.
+ La liste des opérations pour compte de tiers, permettant de dégager la variation de la trésorerie non budgétaire.
+ L’ensemble des variations de trésorerie au mois le mois, en distinguant des impacts budgétaires et non budgétaires.
L'ensemble de ces tableaux permettent aux établissements de piloter leur trésorerie, en distinguant clairement la trésorerie budgétaire et non budgétaire. Ils sont des outils pour anticiper finement le niveau de trésorerie de manière infrannuelle et pluriannuelle.
Responsabilité de l'ordonnateur Responsabilité du comptable
1 — Le Recueil des règles budgétaires des opérateurs (RRBO), diffusé par la direction du budget du Ministère de l'Action et des Comptes publics.
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FLUX DE DÉ PE NS E
BUDGÉTAIRE
COMPTABILITÉ GÉNÉRALE COMPTABILITÉ
Fonctions
+ Suivi des autorisations budgétaires.
+ Pilotage de la trésorerie.
Référentiels
+ Natures de dépenses et recettes.
+ Origines de recettes.
+ Origines de recettes.
+ Opérations.
+ Structure financière.
Impacts
• Au niveau des AE pour l’engagement et des CP pour le paiement.
Fonctions
+ Connaissance patrimoniale de l’établissement.
+ Mesurer son enrichissement.
Référentiels
+ Comptes comptables (classes 1 à 7).
Impacts
• Systématiquement en partie double, à partir du service fait jusqu’au paiement.
+ Trésorerie disponible de l’établissement
Trésorerie budgétaire
(ou solde budgétaire) Trésorerie non budgétaire
Cette distinction entre les deux composantes de la trésorerie est rendue possible par la réforme GBCP et la transformation de la comptabilité budgétaire.
Elle est essentielle pour permettre le pilotage de trésorerie des opérateurs de l’État, dont l’une des spécificité est d’être financé principalement par des subventions. Les opérateurs de l’État peuvent piloter leur trésorerie budgétaire par leur choix de gestion. En revanche, ils ont moins de marge de manœuvre sur leur trésorerie non budgétaire, composé d’opérations pour compte de tiers.
5 — Contrôle interne et audit pour maîtriser les risques et la qualité comptable
Le décret GBCP impose la mise en place d'un contrôle interne budgétaire et comptable. Le contrôle interne doit garantir la maîtrise des risques afférents à la poursuite des objectifs de qualité des comptes, depuis le fait générateur d'une opération jusqu'à son dénouement comptable.
L'audit interne doit permettre à chaque organisme d'apprécier le niveau de risque de ses processus financiers, et donc d'évaluer la qualité du contrôle interne. L'audit est exercé de manière indépendante.
