علاقة المحاسبة بحوكمة الشركات

ةﺮﻛﺬﻣ ﺔﻣﺪﻘﻣ ﻦﻤﺿ تﺎﺒﻠﻄﺘﻣ ﻞﻴﻨﻟ ةدﺎﻬﺷ ﺮﺘﺳﺎﻣ ﻲﻤﻳدﺎﻛأ ﻲﻓ مﻮﻠﻌﻟا ﺔﻴﻟﺎﻤﻟا ﺔﻴﺒﺳﺎﺤﻤﻟاو ﺺﺼﺨﺗ : ﻲﺒﺳﺎﺤﻣ ﻖﻴﻗﺪﺗ ﺮﻴﻴﺴﺘﻟا ﺔﺒﻗاﺮﻣو ةﺮﻛﺬﻤﻟا ناﻮﻨﻋ ﺐﻟﺎﻄﻟا داﺪﻋإ ﻦﻣ : ﺪﻤﺣأ ﻲﺴﻳردا ﺖﺤﺗ ﺔﺸﻗﺎﻨﻤﻟا ﺔﻨﺠﻟ فاﺮﺷإ دﺎﺘﺳﻷا ﺲﻧﻮﻳ ﻦﺑ ﻲﻟﺎﻔﻴﺗ ﻢﻧﺎﻐﺘﺴﻣ ﺔﻌﻣﺎﺟ ﺎﺴﻴﺋر ذﺎﺘﺳﻷا لﺎﻤﺟ ﺢﻳدﻮﻗ ﻢﻧﺎﻐﺘﺴﻣ ﺔﻌﻣﺎﺟ ﺎﻓﺮﺸﻣ ذﺎﺘﺳﻷا ﺪﻤﺣأ نﺎﻤﺣد ﺶﻗﺎﻨﻣ ﻢﻧﺎﻐﺘﺴﻣ ﺔﻌﻣﺎﺟ ﺔﻨﺴﻟا :ﺔﻴﻌﻣﺎﺠﻟا 2015 / 2016 ﺔﻴﻠﻛ مﻮﻠﻌﻟا ﺔﻳدﺎﺼﺘﻗﻻا ﺔﻳرﺎﺠﺘﻟاو مﻮﻠﻋو ﺮﻴﻴﺴﺘﻟا ﻢﺴﻗ مﻮﻠﻌﻟا ﺔﻴﻟﺎﻤﻟا ﺔﻴﺒﺳﺎﺤﻤﻟاو DEMOCRATIQUE ETPOPULAIRE

Faculté Des Sciences Economiques, Commerciales et Des Sciences De Gestion

Département des Sciences Financières et

Comptables

تﺎﻛﺮﺸﻟا ﺔﻤﻛﻮﺤﺑ ﺔﺒﺳﺎﺤﻤﻟا ﺔﻗﻼﻋ

ﺔﺴﺳﺆﻣ :ﺔﻟﺎﺣ ﺔﺳارد (ناﺮﻫو ) ﻲﻧاﺮﻤﻌﻟا زﺎﺠﻧﻻاو تﺎﺳارﺪﻟا ﺰﻛﺮﻣ

1 -1 تﺎﻣﻮﻠﻌﻤﻠﻟ مﺎﻈﻧ ﻰﻟإ ﺔﻴﻨﻘﺗ ﻦﻣ ﺔﺒﺳﺎﺤﻤﻟا : 1 -1 -1 ﺔﺒﺳﺎﺤﻤﻠﻟ ﻲﺨﻳرﺎﺘﻟا رﻮﻄﺘﻟا و مﻮﻬﻔﻣ : 1 -1 -2 ﺔﺒﺳﺎﺤﻤﻟا ﺔﻴﻤﻫأ : 1 -1 -3 ﺔﻴﻟﺎﻤﻟا ﺔﺒﺳﺎﺤﻤﻟا فاﺪﻫأ : 1 -2 : ﺔﻴﻟوﺪﻟا ﺮﻴﻳﺎﻌﻤﻟاو ﺔﺒﺳﺎﺤﻤﻟا 1 -2 -1 ﺔـﻴﺒﺳﺎﺤﻤﻟا تﺎـﻳﺮﻈﻨﻟا : 1 -2 -2 ﺔـﺒﺳﺎﺤﻤﻟا ﻲﻓ ﻦﻳﺮﻈﻨﻤﻟا تﺎﻫﺎﺠﺗا : ﺎﻬﺋدﺎﺒﻣو 1 -2 -3 ﺔﺒﺳﺎﺤﻤﻟا ﺮﻳﻮﻄﺗ ﻲﻓ ﺔﻴﻠﻤﻌﻟاو ﺔﻴﻤﻠﻌﻟا تﺎﺴﺳﺆﻤﻟا رود :

2

تﺎﻛﺮﺸﻟا ﺔﻤﻛﻮﺣ:

2

-1

تﺎﻛﺮﺸﻟا ﺔﻤﻛﻮﺤﻟ مﻮﻬﻔﻣ رّﻮﻄﺘﻟ يﺮﻈﻨﻟا رﺎﻃﻹا :

2

-1

-1

تﺎﻛﺮﺸﻟا ﺔﻴﻫﺎﻣ

2

-1

-2

ﻟا :

مﻮﻬﻔﻤ

ﺔﻴﻟﺎﻤﻟا تﺎﻣزﻷا بﻮﺸﻧ ﺪﻌﺑ تﺎﻛﺮﺸﻟا ﺔﻤﻛﻮﺤﻟ ﻪﻴﻠﻋ ﻖﻔﺘﻤﻟا

2

-1

-3

فاﺪﻫأ :

ﺔﻴﻤﻫأو

تﺎﻛﺮﺸﻟا ﺔﻤﻛﻮﺣ

2

-2

ﻲﻧاﺪﻴﻤﻟا رﺎﻃﻹا :

ﻞﻴﻌﻔﺘﻟ

تﺎﻛﺮﺸﻟا ﺔﻤﻛﻮﺣ

2

-2

-1

تﺎﻛﺮﺸﻟا ﺔﻤﻛﻮﺤﻟ ﺔﻴﻟوﺪﻟا ئدﺎﺒﻤﻟا :

2

-2

-2

ﺔﻴﻨﻃﻮﻟا ﻖﻴﺛاﻮﻤﻟا :

ﻟ

تﺎﻛﺮﺸﻟا ﺔﻤﻛﻮﺤ

2

-2

-3

ﺔﻣاﺪﺘﺴﻤﻟا ﺔﻴﻤﻨﺘﻟا :

3 -ﻲﻘﻴﺒﻄﺘﻟا ﻞﺼﻔﻟا

3 -1 -1 : ل ﻢﻳﺪﻘﺗ urbor 3 -1 -2 : ﻴﺨﻳرﺎﺗ ةﺬﺒﻧ ﺔ 3 -1 -3 : .ﺔﺴﺳﺆﻤﻟا ﻒﻳﺮﻌﺗ ﺔﻗﺎﻄﺑ 3 -2 : ﺔﺴﺳﺆﻣ ﺮﻴﻴﺴﺗ ﻲﻓ ﺔﺒﺳﺎﺤﻤﻟا رود urbor 3 -2 -1 : طﺎﺸﻨﻟا ﻦﻳدﺎﻴﻣ 3 -2 -2 : ﺔﻳدﺎﻤﻟاو ﺔﻳﺮﺸﺒﻟا دراﻮﻤﻟا 3 -2 -3 ﺔﺒﺳﺎﺤﻤﻟا ﺔﻴﻤﻫأ : ﺔﺴﺳﺆﻣ ﻲﻓ urbor

ءاﺪـھﻹا

:ﻰﻟإ ﻊﺿاوﺗﻣﻟا لﻣﻌﻟا اذﻫ ةرﻣﺛ يدﻫأ ﻲﻧﺗﻋر نﻣ ﻰﻟإ ﺎﻫﺎﻧﻌﺑ .ﷲا ﺎﻬظﻔﺣ ﻲﻣأ ﻰﻟإ....ﺎﻬﻔطﻋو ﺎﻬﻠﺣﺑ ﻲﻧﺗﺳﻛو نﺳﺣأ نﻣ ﻰﻟإ ﺎﻧﻛﻣﻣ ﻲﻣﻠﻌﻟا يراوﺷﻣ لﻌﺟ نﻣ ﻰﻟإ ﻰﻟإ .ﻲﺗﯾﺑرﺗ ﷲا ﻪظﻔﺣ ﻲﺑأ ﺔﻠﺋﺎﻌﻟا دارﻓأ ﺔﻓﺎﻛو ،ﻲﺗاوﺧأو ﻲﺗوﺧإ ﻰﻟإ ﻲﺧأو ﻲﻘﯾدﺻ ﻰﻟإ ﻲﻠﻋ ﻪﺗﻠﺋﺎﻋ ﻰﻟٕاو .ﺔﻣﯾرﻛﻟا ا ﻲﻓ ﻲﺋﻼﻣز ﻰﻟإ صﺑرﺗﻟ ﻲﻟﺎﻐﻟا خﻷا ﺔﺻﺎﺧ دﯾﻣﺣﻟا دﺑﻋ ﻲﺣﺗﻓ ﻲﻟ ﻪﻣدﻗ يذﻟا يوﻧﻌﻣﻟا مﻋدﻟا ﻰﻠﻋ ﻩرﻛﺷأو ، ﻰﻟإ ﺔﺳاردﻟا ﻲﻓ ﻲﺋﻼﻣز ءﻼﻣزﻟا لﻛو نﺎﻣﺛﻋ، دﯾﺷر ، ﻲﻠﻋ دﯾﺳﻟا ﻰﻟإ ، رطؤﻣﻟا ذﺎﺗﺳﻷا لﺎﻣﺟ ﺢﯾدوﻗ ﻪﺗﻠﺋﺎﻋو . ﺟﻧإ ﻲﻓ ﻲﻧدﻋﺎﺳ نﻣ لﻛ ﻰﻟإ ءﻼﻣزﻟاو ءﺎﻗدﺻﻷاو بﺎﺑﺣﻷاو لﻫﻷا لﻛ ﻰﻟإ نﻣ وأ بﯾرﻗ نﻣ لﻣﻌﻟا اذﻫ زﺎ .دﯾﻌﺑ

نﺎﻓﺮﻌﻟاو ﺮﻜﺸﻟا

ﻦﻴﻠﺳﺮﻤﻟاو ءﺎﻴﺒﻧﻷا ﻢﺗﺎﺧ ﻰﻠﻋ ﻢﻠﺳأو ﻲﻠﺻأو ،ﻪﻧﻮﻋ ﻦﺴﺣو ﻪﻤﻌﻧ ﻰﻠﻋ ﻩﺮﻜﺷاو ﻰﻟﺎﻌﺗ ﷲا ﺪﻤﺣأ

.ﻪﻴﻠﻋ ﻪﻣﻼﺳو ﻲﺑر تاﻮﻠﺻ

ﻦﻣ ﺎﻗﻼﻄﻧاو

اوﺪﺠﺗ ﻢﻟ نﺈﻓ ،ﻩﻮﺌﻓﺎﻜﻓ ﺎﻓوﺮﻌﻣ ﻢﻜﻴﻟإ ﻊﻨﺻ ﻦﻣو..." ﻢﻠﺳو ﻪﻴﻠﻋ ﷲا ﻰﻠﺻ ﻪﻟﻮﻗ

ذﺎﺘﺳﻸﻟ ﻲﻧﺎﻨﺘﻣاو يﺮﻜﺷ ﺺﻟﺎﺨﺑ مﺪﻘﺗأ. " ﻩﻮﻤﺗﺄﻓﺎﻛ ﻢﻜﻧأ وﺮﺗ ﻰﺘﺣ ﻪﻟ اﻮﻋﺪﻓ ،ﻪﺑ ﻩﻮﺌﻓﺎﻜﺗ ﺎﻣ

ﻞﺿﺎﻔﻟا

لﺎﻤﺟ ﺢﻳدﻮﻗ

ﺢﺼﻨﻟا ﻲﻟ ﻪﻤﻳﺪﻘﺗو ،ﻞﻤﻌﻟا اﺬﻫ ﻰﻠﻋ فاﺮﺷﻹا ﻪﻟﻮﺒﻗ ﻦﺴﺣ ﻰﻠﻋ

.ﻪﻴﺟﻮﺘﻟاو

ﺮﻜﺸﻟﺎﺑ مﺪﻘﺗأ ﺎﻤﻛ

.ةﺮﻛﺬﻤﻟا ﺔﺸﻗﺎﻨﻣ ﻰﻠﻋ اﻮﻘﻓاو ﻦﻳﺬﻟا ﺔﻨﺠﻠﻟا ءﺎﻀﻋأ ةﺬﺗﺎﺳﻷا ﻰﻟإ ﺮﻳﺪﻘﺘﻟاو

ﻰﻟإ صﺎﺨﻟا يﺮﻜﺷ ﻪﺟوأ ﺎﻤﻛ

ﻞﻛ

ﻷا

ﺳﺎ

ﺗ

ةﺬ

تﻼﻣﺎﻋو لﺎﻤﻋو ﺔﻓﺎﻛو .ةﺮﻛﺬﻤﻟا ﻩﺬﻫ داﺪﻋﻹ ﻢﻬﺗﺪﻋﺎﺴﻣ ﻰﻠﻋ

ﺔﻌﻣﺎﺠﻟا

.

تارﺎﻃإو لﺎﻤﻋ ﻰﺴﻧأ ﻻ ﺎﻤﻛ

URBOR

.

:ﺔﻣﺪﻘﳌا

ﻩﺬﻫ ﱃإ ﺮﻈﻨﺑو ةﲑﺒﻛ تﺎﺑاﺮﻄﺿاو ﺔﻴﻟﺎﻣ تﺎﻣزأ ﲔﻴﺿﺎﳌا ﻦﻳﺪﻘﻌﻟا لﻼﺧ ﺔﻴﳌﺎﻌﻟا لﺎﳌا قاﻮﺳأ تﺪﻬﺷ

ترﺪﺻأ ﺚﻴﺣ ةﺪﻴﺷر ةرادإ تﺎﻛﺮﺸﻟا ﻩﺬﻫ ةرادﻹ ﲑﻳﺎﻌﻣ ﻊﺿو ﻦﻣ ﺪﺑﻻ نﺎﻛ ﻞﻣاﻮﻌﻟاو فوﺮﻈﻟا

ﺔﻤﻛﻮﺣ لﻮﺣ ﺔﻴﻟوﺪﻟا تﺎﻛﺮﺷ

ةرادﻹا ﺔﻄﻠﺳ ﺔﺳرﺎﳑ بﻮﻠﺳأ ئدﺎﺒﻣو ﺪﻋاﻮﻘﻟا ﻒﻠﺘﳐ ﻪﻴﻓ دﺪﺣ تﺎﻛﺮﺸﻟا

ﺔﻳدﺎﺼﺘﻗﻻا تﺎﻋﺎﻄﻘﻟاو تﺎﻛﺮﺸﻠﻟ ةﺪﻴﺷﺮﻟا

.

ﻴﺒﻠﻏأ نأ ﻆﺣﻮﻟ ﺪﻘﻟو .ﺔﻴﻟﺎﻌﻔﻟاو ﺔﻋﺎﺠﻨﻟا ﺎﻬﻠﻤﻋ قﺮﻄﻟ ﺮﻓﻮﻳ مﺎﻈﻧ ﻦﻣ

ﻞﻛ ﻰﻠﻋ و ﺔﻴﻤﻴﻠﻌﺘﻟا ﺞﻫﺎﻨﳌا ﺔ

.ناﺪﻴﳌا ﰲ ﺎﻬﻘﻴﺒﻄﺗ ﺐﻌﺼﻳ ﺪﻋاﻮﻗ ةﺪﻋ وأ تارﺎﺴﻣ ةﺪﻋ ﲔﺑ ﻊﻤﲡ ﺔﻳﺮﻈﻨﻛ ﺔﺒﺳﺎﶈا ﱪﺘﻌﺗ ،تﺎﻳﻮﺘﺴﳌا

ﻠﻣو ﺞﺋﺎﺘﻨﻟا لوﺪﺟ ،ﺔﻴﻧاﺰﻴﻣ) ﲑﻐﻠﻟ ﺔﻬﺟﻮﻣ

ﻦﻳﺮﺸﻌﻟاو ﺪﺣاﻮﻟا نﺮﻘﻟا ﺔﻳاﺪﺑو ﻦﻳﺮﺸﻌﻟا نﺮﻘﻟا ﻦﻣ تﺎﻨﻴﻌﺴﺘﻟا ﺮﺧاوأ ﰲ تﺎﻛﺮﺸﻟا ﺔﻤﻛﻮﺣ ﺖﻴﻘﻟ ﺚﻴﺣ

ﱃإ ﺔﻓﺎﺿﻹﺎﺑ سﻼﻓﻻاو ﻞﺸﻔﻠﻟ ﱂﺎﻌﻟا ﰲ ىﱪﻜﻟا تﺎﻛﺮﺸﻟا ﻦﻣ ﺪﻳﺪﻌﻟا ﺖﺿﺮﻌﺗ نأ ﺪﻌﺑ اﲑﺒﻛ ﺎﻣﺎﻤﺘﻫا

ﻣزأ ﻞﺜﻣ لوﺪﻟا ﻒﻠﺘﳐ ﺖﻬﺟاو ﱵﻟا تﺎﻣزﻷاو ثاﺪﺣﻻا

ﺔﻨﺳ ﺎﻴﺳآ قﺮﺷ بﻮﻨﲜ ﺔﻴﻟﺎﳌا ﺔ

1997

ﺔﻨﺳ ﺔﻴﻜﻳﺮﻣﻷا ةﺪﺤﺘﳌا تﺎﻳﻻﻮﻟا ﺖﺴﻣ ﱵﻟا ﺔﻴﻟﺎﳌا ﺔﻣزﻷاو

2008

لود ﻦﻣ ﺪﻳﺪﻌﻟا ﱃإ ﺎﻫرﺎﺛآ تﺪﺘﻣاو

، ﱂﺎﻌﻟا

ﻩﺬﻫ ﺖﻬﲡا ، ﱂﺎﻌﻟا لوﺪﻟا ﻦﻣ ﺪﻳﺪﻌﻟا ﰲ تﺎﻴﺴﻨﳉا ةدﺪﻌﺘﳌاو ﺔﻗﻼﻤﻌﻟا تﺎﻛﺮﺸﻟا رﺎﺸﺘﻧا ﻊﻣو

ﻜﺸﺑ ﺔﺒﺳﺎﶈا ﻰﻠﻋ دﺎﻤﺘﻋا ﻮﳓ ةﲑﺧﻷا

.ﺎﳍﻮﺻأ ﺔﻳﺎﲪو ﺎﻬﺋادأ ﲔﺴﺤﺘﻟ اﺬﻫو ﲑﺒﻛ ﻞ

رود ةﺮﻛﺬﳌا ﻩﺬﻫ ﰲ لوﺎﻨﺘﻧ ﻚﻟﺬﻟ

ﺔﺒﺳﺎﶈا

ﰲ

تﺎﻛﺮﺸﻟا ﺔﻤﻛﻮﺣ

ﺳارد لوﺎﺤﻨﺳ و

ﺔ

اﺬﻫ ﻞﻴﻠﲢ و

ﺔﻴﻟﺎﺘﻟا ﺔﻴﻟﺎﻜﺷﻹا حﺮﻃ ﻦﻣ ﺎﻗﻼﻄﻧا عﻮﺿﻮﳌا

:

: ﺔﻴﻟﺎﻜﺷﻹا *

تﺎﻛﺮﺸﻟا ﺔﻤﻛﻮﺣ ﰲ ﺮﺛﺄﺗ نأ ﺔﺒﺳﺎﺤﻤﻠﻟ ﻦﻜﳝ ىﺪﻣ يأ ﱃإ

: ﺔﻴﻟﺎﺘﻟا ﺔﻴﻋﺮﻓ ﺔﻠﺌﺳأ حﺮﻃ ﻦﻜﳝ ﺔﻴﻟﺎﻜﺷﻹا ﻩﺬﻫ ﻰﻠﻋ ﺔﺑﺎﺟﻺﻟو

دﻮﺼﻘﳌا ﺎﻣ

ﺔﺒﺳﺎﶈﺎﺑ

؟

-ﺎﻣ

ﻰﻠﻋ دﺎﻤﺘﻋﻻا ﺖﻋﺪﺘﺳا ﱵﻟا ﻞﻣاﻮﻌﻟا ﻲﻫ

ﺔﺒﺳﺎﶈا

ﲑﻴﺴﺘﻟ

ﺴﺳﺆﳌا

تﺎ

؟

ﻒﻴﻛ

ﺗ

ﻢﻫﺎﺴ

ﺔﺒﺳﺎﶈا

؟ ﺔﺴﺳﺆﳌا ءادأ ﲔﺴﲢ ﰲ

ﱵﻟا تاودﻷا ﻲﻫ ﺎﻣ

ﺗ

ﺎﻬﻴﻠﻋ ﺪﻤﺘﻌ

ﺔﺒﺳﺎﶈا

؟

*

: تﺎﻴﺿﺮﻔﻟا

: ﺔﻴﻟﺎﺘﻟا تﺎﻴﺿﺮﻔﻟا ﻊﺿو ﻦﻜﳝ تﻻؤﺎﺴﺘﻟا ﻩﺬﻫ ﻰﻠﻋ ﺔﺑﺎﺟﻺﻟو

-ﺔﺒﺳﺎﶈا

.ﺔﻟﺎﻌﻔﻟا تاراﺮﻘﻟا ذﺎﲣا ﻞﺟأ ﻦﻣ ﺎﻫﺮﻓﻮﺗ ﻦﻣ ﺪﺑﻻ ﺔﻴﻤﺘﺣ ةروﺮﺿ

ﲔﺑ ﺔﻳﻮﻗ ﺔﻗﻼﻋ ﻚﻟﺎﻨﻫ

ﺔﺒﺳﺎﶈا

و

ﲑﻴﺴﺗ

.ﺔﻳدﺎﺼﺘﻗﻻا ﺔﺴﺳﺆﳌا

:عﻮﺿﻮﻤﻟا رﺎﻴﺘﺧا بﺎﺒﺳأ *

بﺎﺒﺳأ ﱘﺪﻘﺗ ﻦﻜﳝ

:ﺔﻴﻟﺎﺘﻟا طﺎﻘﻨﻟا ﰲ عﻮﺿﻮﳌا اﺬﻫ ﻰﻠﻋ رﺎﻴﺘﺧﻻا عﻮﻗو

فﺎﺸﺘﻛا ﰲ ﺔﺒﻏﺮﻟا

ﺔﺒﺳﺎﶈا

.ﲑﻴﺴﺘﻟا ﰲ ﻢﻜﺤﺘﻟا ﻦﻤﻀﻳ مﺎﻈﻨﻛ

ﺔﻴﻤﻠﻌﻟا ةﺮﻈﻨﻟا ﺢﻴﺿﻮﺗ

ﺔﺒﺳﺎﶈا

.

ﻞﻛﺎﺸﻣ ﺔﳉﺎﻌﻣ قﺮﻃ ﻢﻫأ ﱘﺪﻘﺗ ﰲ ﺔﳘﺎﺴﳌا

تﺎﻛﺮﺸﻟا ﰲ ﺔﺒﺳﺎﶈا

.

-ﻪﺘﻴﳘأ ﻢﻏر عﻮﺿﻮﳌا اﺬﻫ لﻮﺣ ثﻮﺤﺒﻟاو تﺎﺳارﺪﻟا ﺺﻘﻧ

.

:ﺚﺤﺒﻟا فاﺪﻫأ *

ﻊﻗاو ﻰﻠﻋ فﺮﻌﺘﻟا

ﺔﺒﺳﺎﶈا

ﰲ

تﺎﻛﺮﺸﻟا

ﰲ ﻪﺒﻌﻠﺗ يﺬﻟا روﺪﻟا زاﺮﺑإو ﺎﻬﻘﻴﺒﻄﺗ ىﺪﻣ ﺔﻓﺮﻌﻣ لﻼﺧ ﻦﻣ

.تﺎﺴﺳﺆﳌا طﺎﺸﻧ ﺔﻳدودﺮﻣ ﲔﺴﲢ

تاودأ ﺔﻓﺮﻌﻣ

ﺔﺒﺳﺎﶈا

فﺮﻃ ﻦﻣ ﺎﻬﻘﻴﺒﻄﺗ ﺐﺟاﻮﻟا

تﺎﻛﺮﺸﻟا

ﺔﻘﻳﺮﻄﺑ تاودﻷا ﻩﺬﻫ ﻖﻴﺒﻄﺗ ﻢﺘﻳ ﻞﻫو

.ﺔﻴﺋاﻮﺸﻋ ﺔﻘﻳﺮﻄﺑ مأ ﺔﻴﻠﻤﻋ

ﺲﻴﺴﲢ

تﺎﻛﺮﺸﻟا

ﻖﻴﺒﻄﺗ ةروﺮﻀﺑ

ﺔﺒﺳﺎﶈا

. ﺔﻳﲑﻴﺴﺘﻟا تاراﺮﻘﻟا ﰲ ﺮﺜﻛأ ﻢﻜﺤﺘﻟا ﻞﺟﻷ

ﺔﻘﻠﻌﺘﳌا ﻢﻴﻫﺎﻔﳌا ﺾﻌﺑ ﻰﻠﻋ ءﻮﻀﻟا ﻂﻴﻠﺴﺗ

ﺔﺒﺳﺎﶈا

.

:ﺚﺤﺒﻟا ﺔﻴﻤﻫأ *

:ﰲ ﺚﺤﺒﻟا ﺔﻴﳘأ ﻦﻤﻜﺗ

اﺬﻫ ةروﺮﺿ زاﺮﺑإ

ﺔﺒﺳﺎﶈا

.يدﺎﺼﺘﻗﻻا عﺎﻄﻘﻟا ﰲ

-ﳌا ﺮﻄﺧ ﱃإ ﻩﺎﺒﺘﻧﻻا ﺖﻔﻟ

.ﺔﺴﻓﺎﻨ

-.ﺎﻬﻴﻠﻋ عﻼﻃﻻا ﲔﻳﺮﺋاﺰﳉا ﻦﻳﲑﺴﳌا ﻰﻠﻋ ﺐﳚ ﱵﻟا رﺎﻜﻓﻷا ﻦﻣ ﺪﻳﺪﻌﻟا زاﺮﺑإ

ﻖﻴﺒﻄﺗ ةروﺮﺿ زاﺮﺑإ

ﺔﺒﺳﺎﶈا

.ﺔﻳدﺎﺼﺘﻗﻻا تﺎﺴﺳﺆﻤﻠﻟ ﺔﻳراﺮﻤﺘﺳﻻا و حﺎﺠﻨﻟا نﺎﻤﻀﻟ

:ﺔﻘﺑﺎﺴﻟا تﺎﺳارﺪﻟا *

1 _

مﺎﺸﻫ ﻲﺸﺗاﻮﻠﺻ

،

ﺔﻤﻛﻮﳊا ﻖﻴﺒﻄﺘﻟ ﻞﺧﺪﻣ ﺔﻄﺳﻮﺘﳌاو ةﲑﻐﺼﻟا تﺎﺴﺳﺆﳌا ﻞﻴﻫﺄﺗ

،

ﻞﻴﻨﻟ ةﺮﻛﺬﻣ

ﱰﺴﻴﺟﺎﳌا ةدﺎﻬﺷ

ﺔﻌﻣﺎﺟ ،

ةﺪﻴﻠﺒﻟا

،

2008

2

_

تﺎﻛﺮﺸﻟا ﺔﻤﻛﻮﺣ ﻖﻴﺒﻄﺗ ﰲ ﺔﻴﻠﺧاﺪﻟا ﺔﻌﺟاﺮﳌا رود، ﺪﻤﺼﻟا ﺪﺒﻋ ﻲﻠﻋ ﺮﻤﻋ

ةدﺎﻬﺷ ﻞﻴﻨﻟ ةﺮﻛﺬﻣ ،

ﰲ ﱰﺴﻴﺟﺎﳌا

ﺔﺒﺳﺎﶈاو ﺔﻴﻟﺎﳌا

2009

3

_

ﺔﻤﻴﻌﻧ يﺪﺒﻋ

رود ،

تﺎﻛﺮﺸﻟا ﺔﻤﻛﻮﺣ ﻞﻴﻌﻔﺗ ﰲ ﺔﺑﺎﻗﺮﻟا تﺎﻴﻟآ

ﲑﺘﺴﺟﺎﳌا ةدﺎﻬﺷ ﻞﻴﻨﻟ ةﺮﻛﺬﻣ ،

ﰲ

ﺔﻳدﺎﺼﺘﻗﻻا مﻮﻠﻌﻟا

،

2009

:ﺚﺤﺒﻟا ﺔﻴﺠﻬﻨﻣ *

اﺬﻫ ءارو ﻦﻣ ةﺎﻐﺘﺒﳌا فاﺪﻫﻷا ﻊﻣ ﺎﻴﺷﺎﲤ ﻲﻔﺻﻮﻟا ﺞﻬﻨﳌا ﻮﻬﻓ ﺔﺳارﺪﻟا ﻩﺬﻫ داﺪﻋإ ﰲ ﻊﺒﺘﳌا ﺞﻬﻨﳌا ﺎﻣأ ﻊﻗاو ﻰﻠﻋ فﻮﻗﻮﻟا ﻞﺟأ ﻦﻣ ﺎﻬﻳﻮﺘﳛ ﱵﻟا رﺎﻜﻓﻷا و تﺎﻣﻮﻠﻌﳌا ﻂﻴﺴﺒﺘﺑ ﺢﻤﺴﻳ ﺞﻬﻨﳌا اﺬﻫ نأ ﺚﻴﺣ ﺚﺤﺒﻟا ﺔﺒﺳﺎﶈا دﻮﺟو ﺔﺑﻮﻌﺻ ﻢﻏر ﺔﻳدﺎﺼﺘﻗﻻا تﺎﺴﺳﺆﳌا ﰲ ﺔﺒﺳﺎﶈا ﻲﻘﻴﻘﳊا مﻮﻬﻔﳌﺎﺑ . :ﺚﻴﺣ لﻮﺼﻓ ﺔﺛﻼﺛ ﱃإ ﺚﺤﺒﻟا اﺬﻫ ﺎﻨﻤﺴﻗ ﺪﻘﻓ عﻮﺿﻮﳌا اﺬﻫ ﺔﳉﺎﻌﳌ و

يﺮﻈﻨﻟا ﺐﻧﺎﳉا ﺖﻟوﺎﻨﺗ لوﻷا ﻞﺼﻔﻟا ﰲ ﺚﻴﺣ ﺔﺒﺳﺎﶈا ﺔﻴﻫﺎﻣ ﱃا ﺖﻗﺮﻄﺗ ﺚﻴﺣ ﺔﺒﺳﺎﶈا ﺎﻫرﺎﺴﻣ و . ﺔﺴﺳﺆﳌا ﻞﺧاد ﺜﻟا ﻞﺼﻔﻟا ﺎﻣأ ﱃا ﺖﻗﺮﻄﺘﻓ ﱐﺎ تﺎﻛﺮﺸﻟا ﺔﻤﻛﻮﺣ تاودأ و ﺔﻣﺎﻋ ﺔﻔﺼﺑ ءادﻸﻟ ﱵﺳارد لﻼﺧ ﻦﻣ ﻚﻟذ و ﺔﺒﺳﺎﶈا ﻰﻠﻋ ﺪﻋﺎﺴﺗ ﱵﻟا تﺎﻛﺮﺸﻟا ﲑﺴﺴﺗ . ﻰﻠﻋ فﻮﻗﻮﻠﻟ ﺔﻴﻔﻳﺮﻟا ﺔﻴﻤﻨﺘﻟا و ﺔﺣﻼﻔﻟا ﻚﻨﺑ ىﻮﺘﺴﻣ ﻰﻠﻋ ﺔﻴﻧاﺪﻴﻣ ﺔﺳارد ﺖﻳﺮﺟأ ﺚﻟﺎﺜﻟا ﻞﺼﻔﻟا ﰲ و .ﺔﻣﺎﻋ ﺔﻔﺼﺑ ءادﻷا ﻰﻠﻋ ﲑﻴﺴﺘﻟا ﺔﺒﻗاﺮﻣ ﲑﺛﺄﺗ ىﺪﻣ

:ﺪـﻴﻬﻤﺗ مزﺎﺟو ﺪﻴﺣو ﻒﻳﺮﻌﺗ ﻊﺿو نأ ﺔﺟرد ﱃإ ﺔﻳﺮﻈﻨﻟا وأ ﺔﻴﻠﻤﻌﻟا ﺔﻴﺣﺎﻨﻟا ﻦﻣ ءاﻮﺳ رﻮﻄﺘﺗ ﺖﻟازﻻو ،ﺔﺒﺳﺎﶈا ترﻮﻄﺗ ﻢﺟﺎﻧ ﻮﻫو ،ﻖﺒﺳﻷا ﻮﻫ ﻲﻠﻤﻌﻟا رﻮﻄﺘﻟا نأ ﱃإ ةرﺎﺷﻹا رﺪﲡو ،ًﻼﻴﺤﺘﺴﻣ ﻦﻜﻳ ﱂ نإ ﻖﻴﻘﺤﺘﻟا ﺐﻌﺻ ﺮﻣأ ﺔﺒﺳﺎﺤﻤﻠﻟ ﻟا ﻊﻣ ﺐﺳﺎﻨﺘﻳ ﺎﲟ ﺔﻴﺒﺳﺎﶈا تاءاﺮﺟﻹا ﰲ ﺮﻤﺘﺴﳌا ﻞﻳﺪﻌﺘﻟا ﻦﻋ رﻮﻄﺘﻟا ﺎّﻣأ ،ﺮﻬﻈﺗ ﱵﻟا ةﺪﻳﺪﳉا ﻞﻛﺎﺸﳌاو فوﺮﻈ .ﺔﺒﺳﺎﶈا ﺔﻌﻴﺒﻃ ﻦﻋ ﺔﻳﺮﻈﻨﻟا ﺔﺑﺎﺟﻹا ﺎﻨﻴﻄﻌﺗ ﱵﻟا ﺞﺋﺎﺘﻨﻟا طﺎﺒﻨﺘﺳا ﻢﺘﻴﻟ تﺎﻴﺿﺮﻓ ﻊﺿو ﻰﻠﻋ ًﺎﻣﻮﻤﻋ ﺪﻤﺘﻌﻳ ﻮﻬﻓ يﺮﻈﻨﻟا يرادﻹا .(ﺔﻴﻔﻴﻇﻮﻟا تﺎﻣﻮﻠﻌﳌا ﻢﻈﻧ وأ ﲑﻴﺴﺘﻟا تﺎﻣﻮﻠﻌﻣ مﺎﻈﻧ ﻚﻟﺬﻛ ﻰﻤﺴﻳ ﺎﻤﻛ وأ) ﻊﻣ ﺔﻄﺑاﱰﻣ ﻒﺋﺎﻇﻮﻟا ﻩﺬﻫ ،ﺔﺴﺳﺆﳌا ﻒﺋﺎﻇو ﻞﻛ ﻢﻴﻋﺪﺗ ﱃإ فﺪﻬﻳ ﲑﻴﺴﺘﻟا تﺎﻣﻮﻠﻌﻣ ﻢﻈﻧ لﺎﻤﻌﺘﺳا نإ طﺎﺸﻨﻟا ّنأو ًﺎﺻﻮﺼﺧ ،ﺎﻬﻨﻴﺑ مﺎﺠﺴﻧﻻا ﻖﻴﻘﺤﺘﻟ ﻰﻠﺜﳌا ﺔﻘﻳﺮﻄﻟا دﺎﳚإ ﻦﻋ ًﺎﻣود ﺚﺤﺒﺗ ﺔﺴﺳﺆﳌا و ،ﺾﻌﺒﻟا ﺎﻬﻀﻌﺑ ا .ﻞﺧاﺪﺘﻟاو ﺪﻘﻌﺘﻟا ﻦﻣ ﺔﺟرﺪﺑ ﻢﺴﺘﻳ ﻪﺑ مﻮﻘﺗ يﺬﻟ يدﺎﻌﻟا ﺎﳍﻼﻐﺘﺳﺎﺑ ﺔﻘﻠﻌﺘﳌا ﺞﺋﺎﺘﻨﻟاو ﻒﻴﻟﺎﻜﺘﻟاو تاداﺮﻳﻹا بﺎﺴﳊ ةادﺄﻛ ﺔﺒﺳﺎﶈا ﻞﻤﻌﺘﺴﺗ ﺔﺴﺳﺆﳌا ﻞﻌﺟ ﺎﻣ اﺬﻫ .ﻒﻴﻟﺎﻜﺘﻟا ﺔﺒﺳﺎﳏ ﻞﺜﻣ راﺮﻘﻟا ذﺎﲣاو ﺔﺑﺎﻗﺮﻟاو ﻂﻴﻄﺨﺘﻠﻟ ةادﺄﻛ ﻚﻟﺬﻛ ﺎﳍﺎﻤﻌﺘﺳاو ،ﻲﺋﺎﻨﺜﺘﺳﻻاو ا ﻞﺼﻔﻟا اﺬﻫ ﰲ لوﺎﺣﺄﺳو ،ﺔﺴﺳﺆﳌا ﻞﺧاد ﱯﺳﺎﳏ مﺎﻈﻧ ﻢﻴﻤﺼﺗ لﻼﺧ ﻦﻣ ﻒﻴﻟﺎﻜﺘﻟا ﺐﺳﺎﳏو ﱄﺎﳌا ﺐﺳﺎﶈا ﺎﻬﻴﻟإ ﻲﻣﺮﻳ ﱵﻟا فاﺪﻫﻷاو

1 -1 تﺎﻣﻮﻠﻌﻤﻠﻟ مﺎﻈﻧ ﱃإ ﺔﻴﻨﻘﺗ ﻦﻣ ﺔﺒﺳﺎﶈا : :ﻞﺧﺪﻣ ًﺎﳝﺪﻗ ﺔﺒﺳﺎﶈا ﺖﻧﺎﻛ ﻦﻋ ﺔﻳﲑﻛﺬﺗ تﺎﻣﻮﻠﻌﻣ ﻰﻠﻋ يﻮﺘﲢ تﻼﺠﺴﺑ ظﺎﻔﺘﺣﻻا ﺎﻬﻨﻣ فﺪﳍا ﺔﻨﻬﻣ ﻦﻋ ةرﺎﺒﻋ ،تﺎﻨﻴﻌﺒﺴﻟا ﺔﻳاﺪﺑ ﰲ ﺔﻳرادﻹا تﺎﻣﻮﻠﻌﳌا ﻢﻈﻧ رﻮﻬﻇ ﻊﻣو نﻵا ﺎّﻣأ ،(ﺔﻳﲑﻛﺬﺗ ةادأ) داﺮﻓﻷا ﲔﺑ تﻻدﺎﺒﳌا ﺾﻌﺑ ًﺎﻴﳚرﺪﺗ ﺚﺤﺒﳌا ا .مﻼﻋﻹا ﱃإ ﲑﻛﺬﺘﻟا ﻦﻣ ﺔﺒﺳﺎﶈا رود ﻞﻘﺘﻧا ﻒﻴﻛ 1 -1 -1 : و مﻮﻬﻔﻣ ﺔﺒﺳﺎﺤﻤﻠﻟ ﻲﳜرﺎﺘﻟا رﻮﻄﺘﻟا ﺔﺒﺳﺎﶈا مﻮﻬﻔﻣ: لوﻷا عﺮﻔﻟا تاذ ﺔﻳرﺎﺠﺘﻟا تﺎﻴﻠﻤﻌﻟا ﺺﻴﺨﻠﺗو ﻒﻴﻨﺼﺗو ﻞﻴﺠﺴﺗ " ﺔﻴﻠﻤﻋ ﻲﻫ ﺮﺛﻷا ﺔﻴﻟﺎﳌا ﺞﺋﺎﺘﻨﻟا صﻼﺨﺘﺳﻻ ﺔﻓﺎﺿإ ﱄﺎﳌا ﺞﺋﺎﺘﻨﻟا ﻩﺬﻫ ﲑﺴﻔﺗو "ﺎﻬﻠﻴﻠﲢو ﺪﻬﻌﳌﺎﺑ صﺎﺧ ﻒﻳﺮﻌﺘﻟا اﺬﻫو ﻲﻜﻳﺮﻣﻷا ﲔﺒﺳﺎﺤﻤﻠﻟ ﲔﻴﻜﻳﺮﻣﻷا ) AICPA ( تﺎﻴﻠﻤﻌﻟا ﺔﺒﺳﺎﶈا ﺖﻓﺮﻋ ﺎﻤﻛ ﺎﻫﲑﺛﺄﺗ ىﺪﻣو ﺔﺴﺳﺆﳌا طﺎﺸﻧ ﺔﻌﺑﺎﺘﳌ ﺔﻬﺟﻮﳌ .ﺔﻴﻟﺎﳌا ﺔﻨﺴﻟا مﻮﻤﻌﻟا ﻰﻠﻋ ﻲﻫ ﺔﻨﻴﻌﻣ ةﺪﻣ لﻼﺧ ﺔﻴﻟﺎﳌا ﺎﻬﺘﻣذ وأ ﺎﳍاﻮﻣأ ﺔﻠﻜﻴﻫ ﻰﻠﻋ ﺔﻋﻮﻤﳎو ﺔﻳﺪﻘﻨﻟا ﺔﻤﻴﻘﻟا تاذ ﺔﻳرﺎﺠﺘﻟا تﻻدﺎﺒﺘﻟاو ﺔﻴﻟﺎﳌا تﺎﻴﻠﻤﻌﻟا ﻞﻴﻠﲢو ﻞﻴﺠﺴﺗ ﰲ ﻞﻤﻌﺘﺴﺗ ﱵﻟا ﺪﻋاﻮﻘﻟاو ئدﺎﺒﳌا ةﺪﺣﻮﻟا تﺎﻴﻠﻤﻋ ﺞﺋﺎﺘﻧ ﺪﻳﺪﲢ ضﺮﻐﻟ ﺔﻴﺒﺳﺎﶈا تﻼﺠﺴﻟا ﰲ ﻳدﺎﺼﺘﻗﻻا ﺔ. ﺔﺒﺳﺎﺤﻤﻠﻟ ﻲﺨﻳرﺎﺘﻟا رﻮﻄﺘﻟا : ﻲﻧﺎﺜﻟا عﺮﻔﻟا ﺎﻬﻤﻴﺴﻘﺗ ﻦﻜﳝ ﺔﻔﻠﺘﳐ ﻞﺣاﺮﲟ رﻮﺼﻌﻟا ﱪﻋ ﺔﺒﺳﺎﶈا تﺮﻣ :ﻞﺣاﺮﻣ ثﻼﺛ ﱃإ 1 ( ﺮﺗﺎﻓﺪﻟا ﻚﺴﻣ ﻲﻫو ﱃوﻷا ﺔﻠﺣﺮﳌا Book Keeping ؛جودﺰﳌا ﺪﻴﻘﻟا رﻮﻬﻇ ﱃإ دﻼﻴﳌا ﻞﺒﻗ ﻦﻣ ﺪﺘﲤ

2 ( ﱃإ جودﺰﳌا ﺪﻴﻘﻟا رﻮﻬﻇ ﺦﻳرﺎﺗ ﻦﻣ ﺪﺘﲤ ،ﺔﺒﺳﺎﶈا ﺔﻳﺮﻈﻧ رﻮﻬﻈﻟ ﻲﺳﺎﺳﻷا ﲑﻀﺤﺘﻟا ةﱰﻓ ﱪﺘﻌﺗ ﱵﻟاو ﺔﻴﻧﺎﺜﻟا ﺔﻠﺣﺮﳌا ؛ﺔﻴﻋﺎﻨﺼﻟا ةرﻮﺜﻟا ﺔﻳاﺪﺑ 3 ( ﱵﻟاو ﺔﺜﻟﺎﺜﻟا ﺔﻠﺣﺮﳌا ﺮﻈﻨﻳ ﺢﺒﺻأو ًﻼﺜﻣ بﻮﺳﺎﳊﺎﻛ ةﺪﻳﺪﳉا تﺎﻋاﱰﺧﻻا ﻞﻀﻔﺑ ًاﲑﺒﻛ ًارﻮﻄﺗ ﺔﺒﺳﺎﶈا ﺎﻬﻴﻓ ﺖﻓﺮﻋ ﺎﻬﻴﻟإ ﱃإ ﺔﻴﻋﺎﻨﺼﻟا ةرﻮﺜﻟا عﻻﺪﻧا ﻦﻣ ةرﻮﺼﳏ ةﱰﻔﻟا ﻩﺬﻫ ،تﺎﻣﻮﻠﻌﻣ مﺎﻈﻨﻛ .ﺮﺿﺎﳊا ﺎﻨﺘﻗو (1 :ﺮـﺗﺎﻓﺪﻟا ﻚﺴﻣ ﺔـﻠﺣﺮﻣ ﻦﻜﳝ ﱃإ ﺔﺟﺎﺣ ﰲ اﻮﻧﺎﻛ (دﻼﻴﳌا ﻞﺒﻗ) مﺪﻘﻟا ﺬﻨﻣ سﺎﻨﻟا نأ ﱃإ ﱃوﻷا ﺔﺟرﺪﻟﺎﺑ ﻊﺟار ﺔﺒﺳﺎﶈا دﻮﺟو ّنأ لﻮﻘﻟا .تﻼﻴﺠﺴﺗ ﻞﻜﺷ ﺸﻟ ًارﺎﺛآ ،رﺎﺛﻵا ءﺎﻤﻠﻋ ﺪﺟو ﺪﻗو ﺔﻴﻜﻳﺮﻣﻷا ،ﺔﻳﺪﻨﳍا تارﺎﻀﳊا ﰲ ﺔﻴﺒﺳﺎﶈا تﻼﻴﺠﺴﺘﻟا لﺎﻜﺷأ ﻦﻣ ﻞﻜ ﺢﺋﺎﻔﺻ قﻮﻓ حﻮﺿﻮﺑ ىﺮﻧ ،دﻼﻴﳌا ﻼﺒﻗ ﺔﺜﻟﺎﺜﻟا ﺔﻴﻔﻟﻷا ﱃإ دﻮﻌﺗ ﱵﻟا رﺎﺛﻵا ﰲو ،ﺔﻴﻧﺎﻣوﺮﻟاو ﺔﻴﻘﻳﺮﻏﻹا ،ﺔﻴﺑﻮﻨﳉا ﻬﳉا ﻢﺳا ،بﺎﺴﳊا نﺎﻴﺑ ىﺮﻧ ﲎﻌﲟ ،ﺔﻤّﻠﺴﳌا داﻮﳌا فﺎﻨﺻأو بﺎﺴﺤﻠﻟ ﺔﻤﻬﳌا ﺮﺻﺎﻨﻌﻟا ،ﺔﻴﻟﺎﺼﻠﺻ ،ﺔﻀﺑﺎﻘﻟا تﺎ 1 لواﺪﺘﻠﻟ ﺔﻠﺑﺎﻘﻟا ﻖﺋﺎﺛﻮﻠﻟ نﺎﻛ ﻦﻳأ ﺔﻨﻋاﺮﻔﻟا ﺪﻨﻋ ًارﻮﻄﺗ ﺮﺜﻛأ ﺖﻧﺎﻛ ﺎﻤﻨﻴﺑ ،رﺎﺠﺘﻟاو (Giro) ﺔﻋﻮﻨﺼﳌا يدﱪﻟا قرو ﻦﻣ .ﱯﺳﺎﶈا تﺎﺒﺛﻹا تﺎﻴﻠﻤﻋ ﰲ ﺔﻴﳘﻷا ﻎﻟﺎﺑ ًاﺮﺛأ 2 ﻲﺟﺎﺘﻧﻹا لﺎﳌا سأر" مﻮﻬﻔﻣ ﺮﻬﻇ ﻂﻴﺳﻮﻟا ﺮﺼﻌﻟا ﰲ « Productive Capital طﺎﺸﻨﻟا نأ ﱃإ ﲑﺸﻳ ﺪﻳﺪﺟ لﺎﻣ سأر ﺪّﻟﻮﻳ ﺮﺧآ يرﺎﲡ طﺎﺸﻨﻟ ﻞﺻﻷا نﻮﻜﻴﺳ ﻩروﺪﺑ يﺬﻟاو ﰲﺎﺿإ لﺎﻣ سأر ﻖﻠﳜ نأ ﻦﻜﳝ يرﺎﺠﺘﻟا ﻚﻴﻟاود اﺬﻜﻫو .ﻢﻴﻘﻟا ﺔﺒﺳﺎﳏ رﻮﻄﺘﺑ ﺢﲰ يﺬﻟا ءﻲﺸﻟا ، 3 ﺎﻣ ةدﺎﻋ ﱯﺳﺎﶈا تﺎﺒﺛﻹا تﺎﻴﻠﻤﻋ ّنأ ﱃإ ةرﺎﺷﻹا رﺪﲡو ﻖﻴﻗﺮﻟا ﺪﻠﳉا ﻦﻣ تﻼﺠﺴﻟا ﰲ ﻢﺘﺗ Pergament . 1

FAURE. A , "La Comptabilité C'est Simple", top éditions, 4ème édition, Paris, 1998, P 18.

2 " ،ﲏﻐﻟا ﺪﺒﻋ نداد "ﻒﻴﻟﺎﻜﺘﻟا ﺾﻴﻔﺨﺗ بﻮﻠﺳأ ﻖﻓو ﺔﺴﻓﺎﻨﻤﻠﻟ ﺚﻳﺪﺤﻟا ﻩﺎﺠﺗﻻا ﺔﻌﻣﺎﺟ ،ﲑﻴﺴﺘﻟا مﻮﻠﻋو ﺔﻳدﺎﺼﺘﻗﻻا مﻮﻠﻌﻟا ﺪﻬﻌﻣ ،ﲑﺘﺴﺟﺎﻣ ﺔﻟﺎﺳر ، ،ﺮﺋاﺰﳉا 2001 -2002 ص ، 03 . 3 FAURE. A, Op.Cit, P 18.

2 ( :ﺔﻴﺒﺳﺎﶈا ﺔﻳﺮﻈﻨﻟا رﻮﻬﻈﻟ ﻲﺳﺎﺳﻷا ﲑﻀﺤﺘﻟا ﺔﻠﺣﺮﻣ مﺎﻋ ﰲ ﺎﺑوروأ ﰲ ﺔﻴﺑﺮﻌﻟا مﺎﻗرﻷا ماﺪﺨﺘﺳاو لﺎﻘﺘﻧا ﻞﻀﻔﺑ 1202 نﺮﻘﻟا ﰲ ﺄﺸﻧ ،ﺎﻬﻴﻟإ قرﻮﻟا ﺔﻋﺎﻨﺻ لﺎﻘﺘﻧاو ، بﺎﺒﺸﻟا ﺐﻳرﺪﺘﻟ ﺔﺻﺎﺧ سراﺪﻣ ﺖﻴﻨﺑو ﺮﺗﺎﻓﺪﻟا ﻚﺴﻣ ﰲ جودﺰﳌا ﺪﻴﻘﻟا لﺎﻤﻌﺘﺳا أﺪﺑو ﺔﺒﺳﺎﶈا ﻢﻠﻋ ﺮﺸﻋ ﺚﻟﺎﺜﻟا ﱄﺎﻄﻳﻹا ﻲﺿﺎﻳﺮﻟا ﱂﺎﻌﻠﻟ ﺔﺒﺳﺎﶈا ﰲ بﺎﺘﻛ لوأ ﺮﻬﻇ ﺎﻤﻛ .ﺮﺸﻋ ﻊﺑاﺮﻟا نﺮﻘﻟا ﰲ "ﺎﺴﻧرﻮﻠﻓ" ﺔﻨﻳﺪﻣ ﰲ ﺔﺒﺳﺎﶈا ﻰﻠﻋ ﻮﻴﺸﺗﺎﺑ ﺎﻛﻮﻟ ﱄ »LUCAPACIOLI » ﺔﻨﺳ دﻮﻟﻮﳌا 1447 ﺔﻨﻳﺪﲟ Borgo Sanspolcro ﺔﻈﻓﺎﳏ Arezzo ﺔﻨﺳ ﻲـﻓﻮﺘﳌاو 1517 ﺔـﻨﺳ ﺎﻴﺴﻴﻨﻴﻓ ﰲ ﺖﻧﺎﻛ بﺎﺘﻜﻠﻟ ﺔﻌﺒﻃ لوأ ، 1494 ﺎﻬـﺗﺮﺸﻧ ﻲـﺘﻟا des

Presses de paganino de paganini :ناﻮﻨﻋ ﺖﲢ ،

« Summa de arthmetica,

geometria, Proportioni et proportionalita »

4 ﺔﻣﺎﻋ ﺔﻌﺟاﺮﻣ ":ﱄﺎﺘﻟﺎﻛ ﺔﻴﺑﺮﻌﻟا ﱃإ ﻪﺘﲨﺮﺗ ، "ﺐﺳﺎﻨﺘﻟاو ﺐﺴﻨﻟا ،ﺔﺳﺪﻨﳍا ،بﺎﺴﳊا ﰲ 5 لوأ ّنأ ىﺮﻳ ﺾﻌﺒﻟا نﺎﻛ نإو ،جودﺰﳌا ﺪﻴﻘﻟا ﻦﻋ ًﻼﻣﺎﻛ ًﻼﺼﻓ ﻦّﻤﻀﺗ ﱄوﺮﺗﻮﻛ ﻮﺘﻳﺪﻴﻨﻴﺑ ﻮﻫ جودﺰﳌا ﺪﻴﻘﻟا ﻦﻋ ﺐﺘﻛ ﺺﺨﺷ Benedetto Cotrugli مﺎﻋ ﰲ ﻪﺑﺎﺘﻛ ﺪﻋأ يﺬﻟاو 1485 ، مﺎﻋ ﱴﺣ ﺮﺸﻨﻳ ﱂ ﻪﻨﻜﻟو 1573 . 6 :ﻲﻫ "ﻲﻟﻮﻴﺸﺗﺎﺑ" ﻩﺮﻛذ ﺎﻣ ﺐﺴﺣ ﺮﺸﻋ ﺲﻣﺎﺨﻟا نﺮﻘﻟا ﻲﻓ ﺔﺒﺳﺎﺤﻤﻟا ﺺﺋﺎﺼﺧ ﻢﻫأو 7 1 ةﺪﳌا لوأ دﺮﺟ ﰲ ةدﻮﺟﻮﻣ ﻲﻫ ﺎﻤﻛ ﺔﻴﻟﺎﳌا ﺔﻣﺬﻟا ﺮﺻﺎﻨﻋ ﺲﻜﻌﺗ تﺎﺑﺎﺴﳊا ،ﺔﻴﻠﻴﻠﲢ ﺎﻬﺒﻠﻏأ ﰲ ﺔﺒﺳﺎﳏ ﻲﻫ ،ﺔﻴﺴﻴﺋر فﺎﻨﺻأ ﻦﻤﺿ ًﺎﻴﺠﻬﻨﻣ ًﺎﻌﻴﻤﲡ ﻞﺜﲤ ﻻ ﺎﻬﻨﻜﻟ ،ﲑﺒﻛ ﻖﻴﻗﺪﺘﺑ ﻊﺋﺎﻀﺒﻠﻟ بﺎﺴﺣ ﺪﺟﻮﻳ ﻻ صﻮﺼﳋﺎﺑو ؛ﺔﻣﺎﻌﻟا 2 -؛ﺔﻴﻟﺎﲨﻹا ﺔﺠﻴﺘﻨﻟا ءﺎﻄﻋا نود ،ىﺪﺣ ﻰﻠﻋ بﺎﺴﺣ ﻞﻜﻟ 3 ﱰﻓد ﰲ ﻂﻘﻓ ﻞﺑ ﺔﻴﻣﻮﻴﻟا ﰲ ﺮﺋﺎﺴﳋاو حﺎﺑرﻷا بﺎﺴﺣ ﺮﻬﻈﻳ ﻻو ،ﲑﻴﺴﺘﻟا تﺎﺑﺎﺴﺣ ﻻإ ﺔﻴﻣﻮﻴﻟا ﰲ ﻞﺠﺴﺗ ﻻ ؛ﻪﻴﻠﻳ يﺬﻟا ذﺎﺘﺳﻷا ﱰﻓد ﱃإ ﲔﻌﻣ ذﺎﺘﺳأ ﱰﻓد ﻦﻣ ةﺮﺷﺎﺒﻣ ةﺪﺻرﻷا ﻞﻘﻨﺑ ﱄﻮﻴﺸﺗﺎﺑ ﺐﻟﺎﻃ ،ذﺎﺘﺳﻷا 4 -؛نﻵا ﻖﺒﻄ 4

JOUANIQUE Pierre, Luca Patioli, "Traité des comptes et des écritures", édition comptable Malesherbes, Paris, 1995, P 09 & P 14. 5 نداد ص .ﻩﺮﻛذ ﻖﺒﺳ ﻊﺟﺮﻣ ،ﲏﻐﻟا ﺪﺒﻋ 05 . 6 ،ﻲﻏﺎﻨﻟا ﺪﻴﺴﻟا دﻮﻤﳏ "ﺔﻴﺒﺳﺎﺤﻤﻟا ﺮﻴﻳﺎﻌﻤﻟاو ﺔﺒﺳﺎﺤﻤﻟا ﺔﻳﺮﻈﻧ ﻲﻓ تﺎﺳارد" ﺮﺼﻣ ،ﺔﻳﺮﺼﳌا ﺔﺒﺘﻜﳌا ، 2002 ص ، 16 . 7

5 ﻞﺼﻔﻟا ﰲ دراﻮﻟا ناﺰﻴﳌا 34-33 ﻪﻧوﱪﺘﻌﻳ دﺎﻘﻨﻟا ﺾﻌﺑ ﻦﻜﻟ ،ﺔﻌﺟاﺮﻣ ناﺰﻴﻣ ﻪﻧﺄﻛ ﺮﻬﻈﻳ ﱄﻮﻴﺸﺗﺎﺑ بﺎﺘﻛ ﻦﻣ ؛ﺔﻴﻧاﺰﻴﻣ 6 ﲔﻧاﻮﻗ ﱃإ ﺔﻌﺿﺎﺧ ﺮﺗﺎﻓﺪﻟا ﻩﺬﻫ ،ذﺎﺘﺳﻷا ﱰﻓد ،ﺔﻴﻣﻮﻴﻟا ،ةدّﻮﺴﳌا :ﱄاﻮﺘﻟا ﻰﻠﻋ ﺮﺗﺎﻓد ﺔﺛﻼﺜﺑ تﺎﻴﻠﻤﻌﻟا ﺮﲤ .ﺔﻣرﺎﺻ ﺔﻛﺮﺣ ﺖﻠﻘﺘﻧا تاﺬﻟﺎﺑ ﺔﻠﺣﺮﳌا ﻩﺬﻫ ﰲ مﺎﻋ ﲔﺑو ،ﺔﻛﺮﳊا ﻩﺬﻫ ةدﺎﻴﻗ ﰲ ﺎﻫرود ﺮﻬﻈﻳ أﺪﺑو ،اﱰﻠﳒإ ﱃإ ﺔﻴﻟوﺪﻟا ةرﺎﺠﺘﻟا 1522 مﺎﻋ ﱴﺣ 1528 ﻚﻟاذ ﺪﻌﺑ فﺮﻋ ﺎﳌ ﺮﻬﻇ نأ ﺚﺒﻟ ﺎﻣو ،اﱰﻠﳒإ ﰲ ﻒﻴﻟﺎﻜﺘﻟا بﺎﺴﳊ تﻼﺠﺳ تﺮﻬﻇ ، مﺎﻋ ﺔﺒﺳﺎﶈا ﰲ ﺔﻳﺰﻴﻠﳒﻹا ﺔﻘﻳﺮﻄﻟﺎﺑ 1543 " يﺰﻴﻠﳒﻹا تﺎﻴﺿﺎﻳﺮﻟا ذﺎﺘﺳأ بﺎﺘﻛ ﺔﻄﺳاﻮﺑ Hugh Old Castle " 8 ﺔﻨﺳ ﰲو . 1673 مﻮﺳﺮﻣ ّﺺﻧ Colbert مﺪﻗو ،يرﺎﺒﺟإ ﺮﻣأ ةرﺎﺠﺘﻟا ﺮﺗﺎﻓﺪﻟا ﻚﺴﻣ ّنأ ﺎﺴﻧﺮﻓ ﰲ ةرﺎﺠﺘﻟا ﺮﺗﺎﻓﺪﻟ ةﺪﻳﺪﳉا ﺔﻴﺒﺳﺎﶈا ﺪﻋاﻮﻘﻟا ﻩﺬﻫ ﻚﻟاﺬﺑ ﺖﻄﻋﺄﻓ ﺔﻴﺒﺳﺎﶈا ﺮﺗﺎﻓﺪﻟا ﻞﻜﺷ دﺪﲢ ﱵﻟا ﺪﻋاﻮﻘﻟا مﻮﻬﻔﻣ Livres de Commerce ﳌا ﺔﻟﺎﺣ ﰲ تﺎﺒﺛإ ﻞﻴﻟد اﻮﻧﻮﻜﻴﻟ ﺔﻴﻧﻮﻧﺎﻘﻟا ةﻮﻘﻟا .تﺎﻋزﺎﻨ 9 (3 :ﺔـﺒﺳﺎﺤﻤﻠﻟ ﻊﻳﺮﺴﻟا رﻮﻄﺘﻟا ﺔﻠﺣﺮﻣ فوﺮﻈﻠﻟ ﺔﺑﺎﺠﺘﺳا ةﺪﻳﺪﺟ ﺔﻴﺒﺳﺎﳏ ﻢﻴﻫﺎﻔﻣ رﻮﻬﻈﺑ ﺰﻴﻤﺘﺗو اﱰﻠﳒﺎﺑ ﺔﻴﻋﺎﻨﺼﻟا ةرﻮﺜﻟا ﺔﻳاﺪﺑ ﻊﻣ ﺔﻠﺣﺮﳌا ﻩﺬﻫ أﺪﺒﺗ :ﺎﻬﻨﻣ ﺮﻛﺬﻧ ،ةﺪﺋﺎﺴﻟا ﺔﻳدﺎﺼﺘﻗﻻا (1-3 تﺎﺑﺎﺴﳊا ﻖﻴﻗﺪﺗ Auditing : ﺮﻬﻇ ﻮﻌﺟاﺮﻣ ﻦﻋ ﺔﻴﻜﻠﳌا لﺎﺼﻔﻧﻻ ًاﺮﻈﻧ نﻮﺒﺳﺎﶈا ﺎﻫﺪﻋأ ﱵﻟا ﺔﻴﻟﺎﳌا ﻢﺋاﻮﻘﻟا ﺔﺤﺻ ىﺪﻣ ﻦﻣ ﺪﻛﺄﺘﻠﻟ تﺎﺑﺎﺴﳊا مﺎﻈﻨﻟا ﺖﻣزﻻ ﱵﻟا ةﲑﺒﻜﻟا ﺔﺴﻓﺎﻨﳌا ّنأ ﺎﻤﻛ ، ﺔﻴﺒﺳﺎﶈا ﺔﻓﺮﻌﳌا ﻢﻬﺘﻴﺒﻟﺎﻏ ﰲ نﻮﻜﻠﳝ ﻻ ﲔﳘﺎﺴﳌا ّنأ نﻮﻛو ،ﲑﻴﺴﺘﻟا ﻳﺪﳊا تﺎﻋاﱰﺧﻻا ﺪﻳاﺰﺗو ﺔﻴﻋﺎﻨﺼﻟا ةرﻮﺜﻟا ﺪﻌﺑ ﱄﺎﲰأﺮﻟا سﻼﻓإو قﻮﺴﻟا ﻰﻠﻋ تﺎﺴﺳﺆﳌا ﺾﻌﺑ ةﺮﻄﻴﺳ ﱃإ ىدأ ﺔﺜ رﺎﻌﺳأ طﻮﺒﻫ ﻦﻣ ًﺎﻓﻮﺧ ﺔﻠﻠﻀﻣ تﺎﻧﺎﻴﺑ ﺮﺸﻧ ﱃإ تﺎﺴﺳﺆﳌﺎﺑ ىدأ ﺎﳑ سﻼﻓﻹا ﱃإ ﻪﻫﺎﲡا وأ ،ﺮﺧﻵا ﺾﻌﺒﻟا .ﺎﻬﻤﻬﺳأ 10 8 ص ،ﻩﺮﻛذ ﻖﺒﺳ ﻊﺟﺮﻣ ،ﻲﻏﺎﻨﻟا ﺪﻴﺴﻟا ﺪﻤﳏ 37 . 9

FAURE. A, Op. Cit, P 19.

10 ﻠﺑ ﻦﺑ ﱐاﺪﻣ ،ﺚﻴﻐ "راﺮﻘﻟا ذﺎﺨﺗاو ﺮﻴﻴﺴﺘﻟا ﻲﻓ ﺔﻴﺒﺳﺎﺤﻤﻟا تﺎﻣﻮﻠﻌﻤﻟا مﺎﻈﻧ ﺔﻴﻟﺎﻌﻓ" ،ﲑﻴﺴﺘﻟا مﻮﻠﻋو ﺔﻳدﺎﺼﺘﻗﻻا مﻮﻠﻌﻟا ﺪﻬﻌﻣ ،ﲑﺘﺴﺟﺎﻣ ﺔﻟﺎﺳر ، ،ﺮﺋاﺰﳉا ﺔﻌﻣﺎﺟ 1998 ص ، 10 .

(2-3 :ﻒﻴﻟﺎﻜﺘﻟا ﺔﺒﺳﺎﺤﻣ « Cost Accounting » 3 -2 - :ﻒﻴﻟﺎﻜﺘﻟا ﺔﺒﺳﺎﳏ رﻮﻬﻇ ﻰﻠﻋ ةﺪﻋﺎﺴﳌا ﻞﻣاﻮﻌﻟا 11 اذإ رﺎﺴﻣ ﺪﻌﺑ ﻻإ ﻊﻴﺒﻳ ﻻو لّﻮﳛ ،ًﻻﺎﻤﻋ ﺮﺟﺄﺘﺴﻳ ،يﱰﺸﻳ ﻞﺑﺎﻘﳌﺎﺑ ﻲﻋﺎﻨﺼﻟا نﺈﻓ ،ﻊﻴﺒﻳو يﱰﺸﻳ ﺮﺟﺎﺘﻟا نﺎﻛ تﺮﻬﻇ ،ﺔﻨﻴﻌﻣ تاراﺮﻗ ﺬﺧﺄﻴﻟ ﻪﻟ ﺔﻳروﺮﺿ ﺖﺤﺒﺻأ ﻞﻤﻌﻟاو داﻮﳌا ﻦﻣ ﺔﻠﺧاﺪﻟا تﺎﻘﻓﺪﺘﻟا ﻩﺬﻫ ﺔﺒﺳﺎﳏ .ﺎﻣ ًﺎﻋﻮﻧ ﺪﻘﻌﻣ أ) ﺔﻴﻠﻴﻠﺤﺘﻟا ﺔﺒﺳﺎﶈا ﺪﻌﺑ ﺎﻤﻴﻓ ﺖﻴﲰ ﱵﻟاو ﺔﻴﻋﺎﻨﺼﻟا ﺔﺒﺳﺎﶈا تﺪﻟﻮﺗ ﺎﻫروﺪﺑ ﱵﻟاو ﺔﺟﺎﳊا ﻩﺬﳍ (ﻒﻴﻟﺎﻜﺘﻟا ﺔﺒﺳﺎﳏ و .ﻲﻋﺎﻨﺼﻟا طﺎﺸﻨﻟا ﻊﻣ ﻒﻴﻟﺎﻜﺘﻟا ﺔﺒﺳﺎﶈ ًارﺎﺛآ ﺪﳒ « Cost Accounting » بﺎﺴﺣ ﻦﻜﻟ ،ﻪﻠﺒﻗ ﱴﺣو ﺮﺸﻋ ﻊﺑاﺮﻟا نﺮﻘﻟا ﱃإ دﻮﻌﺗ ﱵﻟا ﻲﻫ ﺔﻴﻋﺎﻨﺼﻟا ةرﻮﺜﻟا نذإ .ﺔﻴﻋﺎﻨﺼﻟا ةرﻮﺜﻟا ﺔﻳاﺪﺑ ﻊﻣ ﻻإ ﺮﻬﻈﻳ ﱂ ﺔﺒﺳﺎﶈا رﺎﻃإ ﰲ ﻒﻴﻟﺎﻜﺘﻟا ﻰﻠﻋ ﺖﺿﺮﻓ .ﺔﻤﻈﻧﻷا ﻩﺬﻫ ﻞﺜﻣ داﺪﻋإ ﱃإ ﻦﻳﲑﺴﳌاو ﲔﺒﺳﺎﶈا دﻮﻘﺗ ﱵﻟا ﻲﻫ ﺔﻴﻠﺧاﺪﻟا ﺔﺒﻗاﺮﳌا 3 -2 -ب -ﻒﻴﻟﺎﻜﺘﻟا ﺔﺒﺳﺎﳏ ئدﺎﺒﻣ ءﺎﺳرإ ﰲ ﻲﻔﻴﻟﺎﻜﺘﻟا ﺮﻜﻔﻟا رود ﻟا ﻢﻫأ ﺮﻛذ لوﺎﺤﻨﺳ : عاﺪﺑﻹا ﻊﻣ تاﻮﻨﺴ :ﱄﺎﺘﻟا ﲏﻣﺰﻟا ﻞﺴﻠﺴﺘﻟا ﻖﻓو ﻒﻴﻟﺎﻜﺘﻟا ﺔﺒﺳﺎﳏ لﺎﳎ ﰲ ﺎﳍ ﻖﻓاﺮﳌا 12  مﺎﻋ 1776 ﻎﺗﺎﻳ ﺚﺣﺎﺒﻟا ﻞﺼﻓ « Yung .G.H » ﺔﻳرﺎﺠﺘﻟا ﺔﺒﺳﺎﶈاو (ﻒﻴﻟﺎﻜﺘﻟا) ﻊﻨﺼﳌا ﺔﺒﺳﺎﳏ ﲔﺑ ﺪﻳﺪﲢو ﻊﻨﺼﻤﻠﻟ ﺔﺒﺴﻨﻟﺎﺑ ﺔﻌﻠﺴﻟا ﺔﻔﻠﻜﺗ ﺪﻳﺪﲢ ﻲﻫ ﻊﻨﺼﳌا ﺔﺒﺳﺎﳏ ﺔﻔﻴﻇو ّنأ ﱪﺘﻌﻳو ،(ﺔﻴﻟﺎﳌا) .ﻊﻴﺒﻟا ﺮﻌﺳ  مﺎﻋ 1877 ﺰﻴﻴﻤﺘﻟا ﻪﻨﻣ فﺪﳍا ،"تﻻﻵا ﻊﻧﺎﺼﳌ ﻲﻔﻴﻟﺎﻜﺘﻟا بﺎﺴﳊا" ناﻮﻨﻌﺑ "ﻲﻜﺴﻔﻟﺎﺑ" ـﻟ بﺎﺘﻛ رﺪﺻ مﺎﻈﻨﻟا ةﺮﻜﻓ يﻮﺘﲢ ﱵﻟا ﻒﻴﻟﺎﻜﺘﻟا ﺔﺒﺳﺎﳏ ﲔﺑو ةﺪﺣﻮﻟا ﺔﻔﻠﻜﺗ ﺪﻳﺪﲢ ﱃإ ﻰﻌﺴﻳ يﺬﻟا ﻒﻴﻟﺎﻜﺘﻟا بﺎﺴﺣ ﲔﺑ ا ﻲﻔﻴﻟﺎﻜﺘﻟ .  مﺎﻋ 1894 "ﺖﻤﻜﻟﻮﺗ" ـﻟ بﺎﺘﻛ رﺪﺻ Tolkmitt.H ﻒﺼﻳ يﺬﻟا "ﻊﻧﺎﺼﳌا ةرادإ ﺲﺳأ" ناﻮﻨﻌﺑ  ﺔﻨﺳ 1899 خﺎﺒﳌﺎﴰ" ﱐﺎﳌﻷا ﺚﺣﺎﺒﻟا مﺎﻗ Schmalambach.T ةﲑﻐﺘﻣو ﺔﺘﺑﺎﺛ ﱃإ ﻒﻴﻟﺎﻜﺘﻟا ﻢﻴﺴﻘﺘﺑ " .ﲑﻌﺴﺘﻟا ﺔﺳﺎﻴﺳ ﰲ ﺔﺘﺑﺎﺜﻟا ﻒﻴﻟﺎﻜﺘﻟا دﺎﻌﺒﺘﺳا ﺔﻴﳘأ ﲔﺑو  مﺎﻋ 1936 تﺎﻳﻻﻮﻟا ﰲ ﺮﻬﻇ .ةﲑﻐﺘﳌا ﻒﻴﻟﺎﻜﺘﻟا ﺔﻳﺮﻈﻧ ﺔﻴﻜﻳﺮﻣﻷا ةﺪﺤﺘﳌا 11

Mikitin Marc & Regent Marie-Olide, "Introduction à la Comptabilité ", Armand Colin, 2èmeédition, 1991, P 07.

12

ص ،ﻩﺮﻛذ ﻖﺒﺳ ﻊﺟﺮﻣ ،ﲏﻐﻟا ﺪﺒﻋ نداد 10

 ﻒﻴﻟﺎﻜﺘﻟا بﺎﺴﺣ ﰲ ﻊﺳاو ﻞﻜﺸﺑ ﺔﻴﺋﺎﺼﺣﻹاو ﺔﻴﺿﺎﻳﺮﻟا ﺐﻴﻟﺎﺳﻷا ﺖﻠﺧدأ ﺔﻴﻧﺎﺜﻟا ﺔﻴﳌﺎﻌﻟا بﺮﳊا ﺪﻌﺑ .ﺔﻣﻮﻠﻌﳌا ةدﻮﺟ ﲔﺴﺤﺘﻟ  .ﺔﻣزﻼﻟا ﲑﺑاﺪﺘﻟا ذﺎﲣاو (3-3 : :ﺔﻳرادﻹا ﺔﺒﺳﺎﺤﻤﻟا Management Accounting ﲔﺑ ﻞﺻاﻮﻔﻟا نﺈﻓ ،ﻪّﻠﻴﲣ ﻦﻜﳝ ﺔﻴﺒﺳﺎﶈا ﺔﻓﺮﻌﳌا عوﺮﻓ ﻲﻗﺎﺑو ﺔﻴﻟﺎﳌا ﺔﺒﺳﺎﶈا ﲔﺑ ﻞﺻﺎﻔﻟا ﻲﳘﻮﻟا ﻂﳋا نﺎﻛ نإ ﻦﻜﻳ ﱂ نإ ﺐﻌﺼﻟا ﻦﻣ ﻞﻌﲡ ﻖﻓاﻮﺗو ﻞﻣﺎﻜﺗو ﻢﺣﻼﺗ تاودأ ﺎﻬﺘﻘﻴﻘﺣ ﰲ ﻲﻫ ﺔﻳرادﻹا ﺔﺒﺳﺎﶈاو ﻒﻴﻟﺎﻜﺘﻟا ﺔﺒﺳﺎﳏ ﺔﺒﺳﺎﶈا مﺎﻤﺘﻫا ﻊﻴﺿاﻮﻣ نإو ،ﺎﻤﻬﻨﻴﺑ ﻞﺼﻔﻟا ﻞﻴﺤﺘﺴﳌا ﻦﻣ .ﻞﻳﻮﻄﻟا ىﺪﳌﺎﺑ ﻰﻤﺴﻳ ﺎﳌ ﺔﻴﻨﻣﺰﻟا ﺎﻫدوﺪﺣ ﻰﻣاﱰﺗ ﺪﻗ ﺔﻴﻠﺒﻘﺘﺴﻣ 13 (4-3 :ﺔﻴﻟوﺆﺴﻤﻟا ﺔﺒﺳﺎﺤﻣ Responsibility Accounting ﳌا لدﺎﺒﺗو ،ﺎﳍ ﺔﻌﺑﺎﺘﻟا ﺰﻛاﺮﳌا ﻲﻗﺎﺑو (ﺔﻣﺎﻌﻟا ﺔﻳﺮﻳﺪﳌا) ةرادﻹا ﲔﺑ ﰲاﺮﻐﳉا ﺖﺘﺸﺘﻠﻟ ﺔﺠﻴﺘﻧ تﺮﻬﻇ ﲔﺑ داﻮ .ﰊﺎﻗﺮﻟا 1 -1 -2 ﺔﺒﺳﺎﶈا ﺔﻴﳘأ : ﺎﻣ ﰲ ﺎﻬﺘﻴﳘأ ﺮﺼﺤﻨﺗو ﺎﻬﻴﻠﻤﻌﺘﺴﻣ ﻞﻜﻟ ﺎﻣﺎﻫ ارود ﺔﺒﺳﺎﶈا ﺐﻌﻠﺗ : ﻲﻠﻳ :ﺔﺴﺳﺆﻤﻟا ، ﺔﻴﻟﺎﳌا ﺎﻬﺘﻣذ رﻮﻄﺗو تﺎﻧﻮﻜﻣ لﻮﺣ تﺎﻣﻮﻠﻌﳌا ﻰﻠﻋ لﻮﺼﳊا ﻞﺟأ ﻦﻣ ﺔﺒﺳﺎﶈا ﺔﺴﺳﺆﳌا ﻞﻤﻌﺘﺴﺗ ﺴﺳﺆﻤﻠﻟ ﺢﻤﺴﻳ ﺎﳑ تﺎﻴﻠﻤﻌﻟا ﻩﺬﻫ عﻮﻗﻮﻟ ﲏﻣﺰﻟا ﻞﺴﻠﺴﺘﻟا ﺐﺴﺣ ﻚﻟذو ﻦﻳﺮﺧﻵا ﺔﻴﻟﺎﳌا ﺎﻬﺘﻣذ رﻮﻄﺗ ﺔﻌﺑﺎﺘﲟ ﺔ .ﲔﻌﻣ ﺦﻳرﺎﺘﺑ ﺎﻬﺘﻴﻌﺿو داﺪﻋإو ﺎﻬﻴﻠﻋ ثﺪﲢ ﱵﻟا تاﲑﻐﺘﻟا ﲑﺴﻔﺗو :ﺮﻴﻐﻟا ﰲ ﻞﺻﻷا ﺎﻬﻣﺪﻘﺗ ﱵﻟا تﺎﻣﻮﻠﻌﳌا ﰲ ﻖﳊا اﺬﻫ نأ ﻻإ ﺔﻴﻠﺧاﺪﻟا ﺎﻬﺿاﺮﻏﻷ ﺔﻴﻟﺎﳌا ﺔﺒﺳﺎﶈا ﺔﺴﺳﺆﳌا ﻞﻤﻌﺘﺴﻳ ﻌﻴﺳﻮﺗ ﰎ ﺔﺒﺳﺎﶈا ﳌا جرﺎﺧ ﻦﻣ ﲑﻐﻟا ﻞﻤﺸﻳ ﺢﺒﺻأ ﺚﻴﲝ راﺮﻤﺘﺳﺎﺑ ﻪ :ﻢﻫو ﺔﺴﺳﺆ 13 ،ﻲﳊا ﺪﺒﻋ ﻲﻋﺮﻣ "راﺮﻘﻟا ذﺎﺨﺗا ﻲﻓ تﺎﻴﻠﻤﻌﻟا ثﻮﺤﺑو ﺔﻴﺒﺳﺎﺤﻤﻟا تﺎﻣﻮﻠﻌﻤﻟا" ،ﺮﺼﻣ،ﺔﻳرﺪﻨﻜﺳﻹا ﺔﻌﻣﺎﳉا بﺎﺒﺷ ﺔﺴﺳﺆﻣ ، 1993 ص ، 24 -25 .

أ -نﻮﻨﺋاﺪﻟا ةرﺪﻗ ىﺪﻣ ﺔﻓﺮﻌﲟ ءﻻﺆﻫ ﻢﺘﻬﻳو ،ﺔﺴﺳﺆﳌا ﻰﻠﻋ ﺔﻘﺤﺘﺴﻣ ﻎﻟﺎﺒﻣ ﻢﳍ ﻦﻳﺬﻟا نﻮﻠﻣﺎﻌﺘﳌا ﻢﻫو : ب -ﺐﺋاﺮﻀﻟا ﺔﺤﻠﺼﻣ : ﺔﺒﺳﺎﶈا فﻮﺸﻜﻟاو تﺎﻣﻮﻠﻌﳌا ﻞﻤﻌﺘﺴﺗ ﺐﺋاﺮﻀﻟا ﺔﺤﻠﺼﻣ نﺈﻓ ﺎﻘﺑﺎﺳ ﺎﻫﺮﻛذ ﺎﻤﻛ .ﻊﻔﻨﻟا ﺔﺒﺟاو ﺔﺒﻳﺮﻀﻟا ﻎﻠﺒﻣو ﱯﻳﺮﻀﻟا ءﺎﻋﻮﻟا ﺪﻳﺪﺤﺘﻟ ﺔﺴﺳﺆﳌا ﺎﻫﺪﻌﺗ ﱵﻟا ت -ﺔﻴﻋﺎﻤﺘﺟﻻا تﺎﺌﻴﻬﻟا ﺔﻴﻋﺎﻤﺘﺟﻻا تﺎﻨﻴﻣﺄﺘﻠﻟ ﲏﻃﻮﻟا (cnas) ﺪﻋﺎﻘﺘﻠﻟ ﲏﻃﻮﻟا قوﺪﻨﺼﻟاو (cnr) ،ﺔﻔﻠﺘﺨﳌا تﺎﻳﺪﺿﺎﻌﺘﻟا و ث نﻮﻠﻣﺎﻌﻟا) ءاﺮﺟﻷا :(ﺔﺴﺳﺆﻤﻟﺎﺑ ءاﺮﺟﻷا ﻞﻤﻌﺘﺴﻳ ﻊﻓد ﺔﻟﺎﺣ ﻞﺜﻣ تﻻﺎﺣ ةﺪﻋ ﰲ ﺔﻴﺒﺳﺎﶈا تﺎﻣﻮﻠﻌﳌا ﻷا ﻢﻗر ﻦﻣ ﺔﺒﺴﻨﻛ ﻢﻫﺮﺟأ ﻮﻠﺜﳑ ﺎﻬﻠﻤﻌﺘﺴﻳ ﺎﻤﻛ ،ﻢﻬﻴﻠﻋ حﺎﺑرﻷا ﻦﻣ ءﺰﺟ ﻊﻳزﻮﺗ ﺔﻟﺎﺣ ﰲ وأ ،لﺎﻤﻋ .رﻮﺟﻷا ةدﺎﻳز ﻰﻠﻋ ضوﺎﻔﺘﻟا ﺪﻨﻋ لﺎﻤﻌﻟا ءﻻﺆﻫ ج -ﺔﻴﻟﺎﻤﻟا تﺎﺴﺳﺆﻤﻟا ﻰﻠﻋ ﺔﺴﺳﺆﳌا ةرﺪﻗ ﻦﻣ ﺪﻛﺄﺘﻠﻟ ﺔﻴﺒﺳﺎﶈا تﺎﻣﻮﻠﻌﻤﻠﻟ ﺔﻴﻟﺎﳌا تﺎﺴﺳﺆﳌا ﻞﻤﻌﺘﺴﺗ: ح -نوﺮﻤﺜﺘﺴﻤﻟا ﻮﻤﻫﺎﺴﻤﻟاو :نﻮﻠﻤﺘﺤﻤﻟا ن ﻦﻳﺮﻤﺜﺘﺴﻤﻠﻟ ﺔﻴﻟﺎﳌا فﻮﺸﻜﻟا ﻖﻳﺮﻃ ﻦﻋ ﺔﺒﺳﺎﶈا ﱪﲣ ىﺪﻣو ﺔﺴﺳﺆﳌا ﺔﻴﻌﺿو ﻰﻠﻋ ﺎﳍﺎﲰأر ﰲ ﺔﻛرﺎﺸﳌا وأ ﺔﺴﺳﺆﳌا ﻢﻬﺳأ ءاﺮﺷ ﻰﻠﻋ نﻮﻠﺒﻘﳌا نﻮﳘﺎﺴﳌاو 1 -1 -3 : ﺔﻴﻟﺎﻤﻟا ﺔﺒﺳﺎﺤﻤﻟا فاﺪﻫأ : ـ أ ﺔﻴﻧﻮﻧﺎﻗ ةروﺮﺿ : :ﺔﻴﻟﺎﳌا ﺔﺒﺳﺎﶈا ﻚﺴﲟ ﺔﻴﺗﻵا تﺎﻧﺎﻴﻜﻟا نﻮﻧﺎﻘﻟا مﺰﻠﻳ نﻮﻧﺎﻘﻟا مﺎﻜﺣﻷ ﺔﻌﺿﺎﳋا تﺎﻛﺮﺸﻟا ،يرﺎﺠﺘﻟا تﺎﻴﻧوﺎﻌﺘﻟا ﻮﻴﻌﻴﺒﻄﻟا صﺎﺨﺷﻷا ن تﺎﻃﺎﺸﻧ نﻮﺳرﺎﳝ اﻮﻧﺎﻛ اذإ ﺔﻳرﺎﲡ ﲑﻏو ﺔﻳرﺎﺠﺘﻟا تﺎﻣﺪﳋا وأ ﻊﻠﺴﻠﻟ نﻮﺠﺘﻨﳌا نﻮﻳﻮﻨﻌﳌا وأ صﺎﺨﺷﻷا ﻞﻛو . ةرﺮﻜﺘﻣ تﺎﻴﻠﻤﻋ ﻰﻠﻋ ﺔﻴﻨﺒﻣ ﺔﻳدﺎﺼﺘﻗا ا ﲔﻴﻌﻴﺒﻄﻟ . ﻲﻤﻴﻈﻨﺗ ﱐﻮﻧﺎﻗ ﺺﻧ ﺐﺟﻮﲟ ﻚﻟﺬﻟ ﲔﻳﻮﻨﻌﳌا وأ ﻬﻃﺎﺸﻧ و ﺎﻬﻴﻣﺪﺨﺘﺴﻣ دﺪﻋو ﺎﳍﺎﻤﻋأ ﻢﻗر يﺪﻌﺘﻳﻻ ﱵﻟا ةﲑﻐﺼﻟا تﺎﻧﺎﻴﻜﻟا ﺎﻀﻳأ نﻮﻧﺎﻘﻟا مﺰﻠﻳ ﺎﻤﻛ ــــ ﺎﻨﻴﻌﻣ اﺪﺣ ﺎ ﱵﻟا ﻲﻫ ةﲑﻐﺼﻟا تﺎﻧﺎﻴﻜﻟا و . ﺔﻨﻳﺰﳋا ﺔﺒﺳﺎﳏ ﻪﺒﺷ ﺔﻄﺴﺒﻣ ﺔﺒﺳﺎﻨﻣ ﻚﺴﲟ يﺪﻌﺘﻳﻻ ﺎﻬﻴﻣﺪﺨﺘﺴﻣ دﺪﻋو ﺎﳍﺎﻤﻋأ ﻢﻗر

ا : ﺔﻴﻟﺎﺘﻟا ﻒﻘﺳﻷا ﺪﺣأ ﲔﺘﻴﻟﺎﺘﺘﻣ ﲔﺘﻨﺳ لﻼﺧ طﺎﺸﻨﻟا طﺎﺸﻨﻟﺎﺑ ﻖﻠﻌﺘﻤﻟا لﺎﻤﻌﻟا ﻢﻗر يﻮﻧﺎﺜﻟا وأ ﻲﺴﻴﺋﺮﻟا ﻴﻣﺪﺨﺘﺴﻤﻟا دﺪﻋ ﻦ ﻞﻣﺎﻛ ﺖﻗﻮﺑ يرﺎﺠﺘﻟا طﺎﺸﻨﻟا 10 رﺎﻨﻳد ﻦﻴﻳﻼﻣ 9 ءاﺮﺟ طﺎﺸﻨﻟا ﻲﺟﺎﺘﻧﻹا ﻲﻓﺮﺤﻟاو 6 رﺎﻨﻳد ﻦﻴﻳﻼﻣ 9 ءاﺮﺟا تﺎﻃﺎﺸﻨﻟا و ﻲﻣﺪﺨﻟا طﺎﺸﻨﻟا ىﺮﺧﻷا 3 رﺎﻨﻳد ﻦﻴﻳﻼﻣ 9 ءاﺮﺟأ رﺪﺼﻤﻟا : ﷲا ﺪﺒﻋ ﲔﻣأ نوﺮﺧآو ، ﱐدرﻷا ﺐﺘﻜﻟا ﺰﻛﺮﻣ ، ﺔﺒﺳﺎﶈا لﻮﺻأ ، 1990 ص 26 . ب -ﺮﯿﯿﺴﺘﻠﻟ ةادأ طﺎﺸﻧ ﺔﺒﻗاﺮﻤﺑ ﺢﻤﺴﺗ تﺎﻴﻠﻤﻌﻠﻟ ﺔﻴﻠﺧاﺪﻟا ﺔﺒﻗاﺮﻤﻟ ةادأ ﺔﻴﻟﺎﻤﻟا ﺔﺒﺳﺎﻨﻤﻟا ﺮﺒﺘﻌﺗ : ﺔﻴﻠﻤﻋ ﻞﻬﺴﺗو, ﺔﺴﺳﺆﻤﻟا ذﺎﺨﺗا ﻟا ﺔﻴﻟﺎﻤﻟا تاراﺮﻘ . ج -ﺮﯿﻐﻟا ﻊﻣ ﻞﺻاﻮﺗ و تﺎﻣﻮﻠﻌﻤﻟا ﻰﻠﻋ لﻮﺼﺤﻠﻟ ﺔﻠﯿﺳو : تﺎﻣﻮﻠﻌﻤﻟا ﺔﻴﻟﺎﻤﻟا ﺔﺒﺳﺎﺤﻤﻟا مﺪﻘﺗ ﺪﻴﻔﺘﺴﻳ ﺎﻤﻛ,ﺔﺴﺳﺆﻤﻟا وﺮﻴﺴﻣ تﺎﻣﻮﻠﻌﻤﻟا ﻩﺬﻫ ﻦﻣ ﺪﻴﻔﺘﺴﻳو ,ﺎﻫرﻮﻄﺗو ﺔﺴﺳﺆﻤﻟا ﺔﻴﻌﺿو لﻮﺣ .ﺮﻴﻐﻟا ﻢﻫ ﺔﻴﺟرﺎﺧ فاﺮﻃأ ﺎﻬﻨﻣ د -عاﺰﻨﻟا ﺔﻟﺎﺣ ﻲﻓ تﺎﺒﺛإ ةادأ دو تﺎﻣﻮﻠﻌﻣ ﺮﺒﺘﻌﺗ : ﻲﻓ ﻢﻛﺎﺤﻤﻟا ىﺪﻟ تﺎﺒﺛإ ةادأ ﺔﻴﺒﺳﺎﺤﻤﻟا ﺮﺗﺎﻓ ﻲﺋﺎﻀﻘﻟا عاﺰﻧ ﺔﻟﺎﺣ .ﺮﻴﻐﻟاو ﺔﺴﺳﺆﻤﻟا ﻦﻴﺑ ه -ﻊﻓﺪﻟا ﺔﺒﺟاﻮﻟا ﺐﺋاﺮﻀﻟا ﻎﻠﺒﻣو ﻲﺒﯾﺮﻀﻟا ءﺎﻋﻮﻟا بﺎﺴﺤﻟ ةادأ ﺐﺋاﺮﻀﻟا ﺔﺤﻠﺼﻣ ﺪﻤﺘﻌﺗ : ﻪﻴﻠﻋ ﺐﺴﺤﺗ يﺬﻟا سﺎﺳﻷا ﺪﻳﺪﺤﺗ يأ ﻲﺒﻳﺮﻀﻟا ءﺎﻋﻮﻟا بﺎﺴﺤﻟ ﺔﻴﻟﺎﻤﻟا ﺔﺒﺳﺎﺤﻤﻟا ﻰﻠﻋ ﻎﻠﺒﻣ ﺪﻳﺪﺤﺗو ,ﺔﺒﻳﺮﻀﻟا رﺪﻗ ﻰﻠﻋ ءﺎﻨﺑ سﺎﺳﻷا اﺬﻫ ﻦﻣ ﺔﺒﺴﻨﻛ ﻊﻔﻨﻟا ﺔﺒﺟاﻮﻟا ﺔﺒﻳﺮﻀﻟا ﻩرﺮﻘﻳ ﺎﻣ ة ﻮﻧﺎﻘﻟا ن

1 -2 : ﺔﻴﻟوﺪﻟا ﺮﻴﻳﺎﻌﻤﻟاو ﺔﺒﺳﺎﺤﻤﻟا  1 -2 -1 : :ﺔـﻴﺒﺳﺎﶈا تﺎـﻳﺮﻈﻨﻟا ﻒﻳﺮﻌﺗ ﻦﻜﳝ ﺔﻳﺮﻈﻨﻟا ."ﺔﺻﺎﺧ ﻢﻴﻫﺎﻔﻣ 14 ﺎﻣإ ﺪﻤﺘﻌﺗ ﺔﻴﺒﺳﺎﶈا تﺎﻳﺮﻈﻨﻟاو تﺎﻳﺮﻈﻨﻟا ﻦﻣ عاﻮﻧأ ثﻼﺛ كﺎﻨﻫو ،ﻲﻃﺎﺒﻨﺘﺳﻻا ﺞﻬﻨﳌا وأ ﻲﺋاﺮﻘﺘﺳﻻا ﺞﻬﻨﳌا ﻰﻠﻋ :ﻲﻫ ﺔﻴﺒﺳﺎﶈا 15 :ﺎﻬﺘﻌﻴﺒﻃ ﺚﻴﺣ ﻦﻣ  1-1 :ﺔـﻴﻔﺻﻮﻟا تﺎﻳﺮﻈﻨﻟا Descriptives Theories ﻨﻣ لﺎﻤﻌﺘﺳﺎﺑ رﻮﻣأ ﱃإ لﻮﺻﻮﻟا ﲎﻌﲟ ،ﺔﻈﺣﻼﳌا ﻦﻣ ًﺎﻗﻼﻄﻧا ﺔﺒﺳﺎﺤﻤﻠﻟ ﺔﻴﻘﻄﻨﻣ ﺔﻠﻜﻴﻫ ءﺎﺸﻧإ ﱃإ ﻲﻣﺮﻳ ﻲﺋاﺮﻘﺘﺳا ﺞﻬ .ﺔﻴﺒﺳﺎﶈا تﺎﻘﻴﺒﻄﺘﻟا ﺔﻈﺣﻼﻣ ﻦﻣ ًﺎﻗﻼﻄﻧا ﺔﻣﺎﻋ  2-1 :ﺔـﻳرﺎﻴﻌﳌا تﺎﻳﺮﻈﻨﻟا Normatives Theories تﺎﻳﺮﻈﻨﻟا ﻦﻣ عﻮﻨﻟا اﺬﻫ ،ﻪﻄﺒﻀﺗو ﻩﺮﻃﺆﺗ ،ﱯﺳﺎﶈا ﻞﻤﻌﻠﻟ ًﻼﻴﻟد نﻮﻜﺘﻟ ﺔﻬﺟﻮﻣ ﺞﻬﻨﻣ لﺎﻤﻌﺘﺳﺎﺑ ﺰﻴﻤﺘﻳ ﻲﻃﺎﺒﻨﺘﺳا (Déductive Approache) لﻮﺨﳌا فﺪﳍا ﻦﻣ ًﺎﻗﻼﻄﻧا ﺔﻴﺒﺳﺎﶈا ﻢﻴﻫﺎﻔﳌاو ئدﺎﺒﳌا ﺞﺘﻨﻴﻟ ﺔﻟﺎﺣ ﻲﻫ ﻩﺬﻫو ،ﲔﻌﻣ يدﺎﺼﺘﻗا ﻲﻋﺎﻤﺘﺟا ﻂﻴﳏ ﰲ ًﺎﻣﻮﻤﻋ تﺎﻳﺮﻈﻨﻟا ﻩﺬﻫ ﻊﻘﺗ ،ﺔﺒﺳﺎﺤﻤﻠﻟ IASC & FASB

16 ًﺎﻣﺎﻫ ًارود ﺔﻴﻟﺎﳌا قاﻮﺳﻷا ﻪﻴﻓ ﺐﻌﻠﺗ ًﺎﻄﻴﳏ ضﱰﻔﺗ ﱵﻟا .ﺔﻴﺒﺳﺎﶈا ﺔﻣﻮﻠﻌﳌا اﻮﻠﻤﻌﺘﺴﻣ ﻢﻫ نوﺮﻤﺜﺘﺴﳌاو  3-1 :ﺔـﻳﲑﺴﻔﺘﻟا تﺎﻳﺮﻈﻨﻟا Explicative Theories 14 ص ،ﻩﺮﻛذ ﻖﺒﺳ ﻊﺟﺮﻣ ،ﻲﻏﺎﻨﻟا ﺪﻴﺴﻟا دﻮﻤﳏ 23 . 15

BOURAOUINassiba, Nécessité d'une réforme comptable en Algérie dans le cadre du passage de l'économie planifiée à l'économie de marché, Mémoire de magistère, Ecole Supérieure de Commerce, Alger, 1998-1999, P16-17.

ﻦﻣ ﲔﻋﻮﻧ ﺰﻴﳕ ،ﲑﻈﻨﺘﻟاو ﺚﺤﺒﻟا فﺪﻫ نﻮﻠﻜﺸﻳ ﻦﻳﺬﻟا ،ﲔﺒﺳﺎﶈا كﻮﻠﺳو لﺎﻤﻋﻷ ﺔﲨﺮﺗ ﺔﻃﺎﺴﺒﺑ وأ حوﺮﺷ ﻲﻫ :ﺎﳘ ﺔﻳﲑﺴﻔﺘﻟا تﺎﻳﺮﻈﻨﻟا أ -:ﺔـﻴﺑﺎﳚﻹا تﺎﻳﺮﻈﻨﻟا ﺮﻈﻨﻟا ﻰﻠﻋ ّدﺮﻠﻟ ﺖﻌﺿو ةرادإ ،ﲔﻨﺋاﺪﻟا ،ﻦﻳﺮﻤﺜﺘﺴﳌا ،ﻦﻳﲑﺴﳌا ﻞﺜﻣ ﺔﺒﺳﺎﶈا ﺺﳜ ﺎﻤﻴﻓ رود ﻢﳍ ﲔﻠﻋﺎﻓ ًاداﺮﻓأ ﺺﲣ تﺎﻛﻮﻠﺳ حﺮﺷو ا ًﻼﺜﻣ ،ﻢﻬﻛﻮﻠﺳ ﺺﲣ ﺔﻌﺟاﺮﳌاو ﻖﻴﻘﺤﺘﻠﻟ ﺔﻠﺑﺎﻗ تﺎﻴﺿﺮﻓ ﻞﻴﻜﺸﺘﺑو ،ءاﺮﺟﻷاو ،ﺐﺋاﺮﻀﻟا ﲔﺑ ضرﺎﻌﺗ دﻮﺟو ضاﱰﻓ ﺐﻴﻟﺎﺳأ رﺎﻴﺘﺧا ﻖﻳﺮﻃ ﻦﻋ ﻢﻬﻋاﺪﺧ ﻰﻠﻋ نوﲑﺴﳌا ﺚﺤﺒﻳ ﺎﻨﻫ ،ىﺮﺧأ تﺎﻬﺟ ﲔﺑو ،ﺔﺒﺳﺎﶈا نﻮﻨﻘﺘﻳ ﻦﻳﺬﻟا ﻦﻳﲑﺴﳌا .ﺔﻨﻴﻌﻣ ﺔﺒﺳﺎﳏ ب -:ﺔـﻴﳜرﺎﺘﻟا تﺎﻳﺮﻈﻨﻟا ﻴﺒﺳﺎﶈا ﺔﺒﺳﺎﶈا ﲑﻳﺎﻌﻣ رﻮﻄﺗ ﺔﺳارد ﻼﺜﻣ ،ﺔﻴﻓﺎﻘﺛو ﺔﻴﻧﻮﻧﺎﻗ ،ﺔﻳدﺎﺼﺘﻗا ،ﺔﻴﻋﺎﻤﺘﺟا ،ﺔﻴﳜرﺎﺗ تاﲑﻐﺘﻣ ﱃإ عﻮﺟﺮﻟﺎﺑ ﺔ .ﺔﻨﻴﻌﻣ ﺔﻴﳜرﺎﺗ وأ ﺔﻳدﺎﺼﺘﻗا ﻊﺋﺎﻗو ﻰﻠﻋ ﺎﻨﺣﺮﺷ ﰲ ﻦﻳﺪﻤﺘﻌﻣ ﻦﻣﺰﻟا لﻼﺧ 1 -2 -2 : ﺔـﺒﺳﺎﺤﻤﻟا ﻲﻓ ﻦﻳﺮﻈﻨﻤﻟا تﺎﻫﺎﺠﺗا ﺎﻬﺋدﺎﺒﻣو : 17  ﻦﻳﺮﻈﻨﳌا تﺎﻫﺎﲡا : لوﻷا عﺮﻔﻟا  2 -1 :راﺮـﻘﻟا جذﻮﳕ ﻩﺎـﲡا ﻩﺬﻫ ءﻮﺿ ﻰﻠﻋ ﺔﻴﺒﺳﺎﶈا تﺎﻣﻮﻠﻌﳌا ﺪﻳﺪﲢو ،تﺎﻣﻮﻠﻌﳌا ﻦﻣ راﺮﻘﻟا يﺬﺨﺘﻣ تﺎﺟﺎﻴﺘﺣا ﻰﻠﻋ فﺮﻌﺘﻟﺎﺑ ﻢﺘﻬﻳ .تﺎﺟﺎﻴﺘﺣﻻا  2-2 :ﻲـﻛﻮﻠﺴﻟا جذﻮﻤﻨﻟا ﻩﺎـﲡا :تﺎﺳارﺪﻟا ﻦﻣ عاﻮﻧأ ثﻼﺛ ﱃإ ﻩﺎﲡﻻا اﺬﻫ ﺪﺘﳝ ،ﺔﻴﻠﻌﻔﻟا تﺎﺟﺎﻴﺘﺣﻻا ﻰﻠﻋ فﺮﻌﺘﻟاو راﺮﻘﻟا ﺬﺨﺘﻣ كﻮﻠﺴﺑ ﻢﺘﻬﻳ 1 -؛ﱯﺳﺎﶈا ءادﻷا ةءﺎﻔﻛ ﻊﻓر ﺎﻬﻨﻣ فﺪﳍا تﺎﺳارد 2 -؛ﱯﺳﺎﶈا مﺎﻈﻨﻟا ﺬﻴﻔﻨﺗو ﻢﻴﻤﺼﺗ ﻰﻠﻋ يرادﻹا ﻢﻴﻈﻨﺘﻟا ﺮﺛأ ﺚﲝ ﺎﻬﻨﻣ فﺪﳍا تﺎﺳارد 17 ص ،ﻩﺮﻛذ ﻖﺒﺳ ﻊﺟﺮﻣ ،ﻲﻏﺎﻨﻟا ﺪﻴﺴﻟا دﻮﻤﳏ 42 -43 .

3 .ﲔﻠﻣﺎﻌﻟا كﻮﻠﺳ ﻰﻠﻋ ﱯﺳﺎﶈا سﺎﻴﻘﻟا ﺮﺛأ ﺔﻓﺮﻌﻣ ﺎﻬﻨﻣ فﺪﳍا تﺎﺳارد  3-2 :تﺎـﻣﻮﻠﻌﳌا تﺎﻳدﺎﺼﺘﻗا ﻩﺎـﲡا ﺔﻔﻠﺘﳐ ﺔﻴﺒﺳﺎﳏ ﺔﻤﻈﻧأ ﻦﻣ ﺞﺘﻨﺗ ﱵﻟا ﺔﻴﺒﺳﺎﶈا تﺎﻣﻮﻠﻌﳌا ﻞﻛ ّنأ ﻰﻠﻋ ﺔﺒﺳﺎﶈا ﺔﻳﺮﻈﻧ ءﺎﻨﺑ ﰲ ﻩﺎﲡﻻا اﺬﻫ ﺪﻤﺘﻌﻳ ﺐﳚو ﻦﻜﳝ ﺔﻌﻠﺳ ﻩﺎﲡﻻا اﺬﻫ بﺎﺤﺻأ ﺮﻈﻧ ﰲ تﺎﻣﻮﻠﻌﳌﺎﻓ ﻚﻟذ ﻰﻠﻋو،ﺪﺋﺎﻌﻟاو ﺔﻔﻠﻜﺘﻟا ةﺪﻋﺎﻘﻟ ًﺎﻘﺒﻃ ﺎﻬﻤﻴﻴﻘﺗ ﺐﳚ .ﻢﻴﻴﻘﺘﻠﻟ ﻊﻀﲣ نأ  4-2 :ﺔـﻟﺎﻛﻮﻟا ﺔـﻳﺮﻈﻧ برﺎﻘﺗ Agency Theory Approach

مﺎﻋ ﰲ ﺮﻬﻇ 1976 ﺔﲡﺎﻨﻟا ﻞﻛﺎﺸﳌا ﻰﻠﻋ فﺮﻌﺘﻟا ﻰﻠﻋ ﻩﺎﲡﻻا اﺬﻫ ضﺮﻌﻳ ،ﺔﻴﻜﻳﺮﻣﻷا ةﺪﺤﺘﳌا تﺎﻳﻻﻮﻟا ﰲ :ﺎﻬﻨﻣ ﺔﺴﺳﺆﳌﺎﺑ ﺔﻄﺒﺗﺮﳌا ﺔﻔﻠﺘﺨﳌا تﺎﺌﻔﻟا ﲔﺑ ﺔﺿرﺎﻌﺘﳌا ﱀﺎﺼﳌا ﻦﻋ -؛تاﺪﻨﺴﻟا ﺔﻠﲪ ﺔﺤﻠﺼﻣ ﻊﻣ ﻢﻬﺳﻷا ﺔﻠﲪ ﺔﺤﻠﺼﻣ ضرﺎﻌﺗ ﻊﻣ ﻢﻬﺳﻷا ﺔﻠﲪ ﺔﺤﻠﺼﻣ ضرﺎﻌﺗ ؛ﺎﻴﻠﻌﻟا ةرادﻹا .ﺔﺒﺳﺎﶈا ﺔﻳﺮﻈﻧ ﻦﻳﻮﻜﺗ ﰲ تﺎﺑرﺎﻘﺘﻟاو تﺎﻫﺎﲡﻻا تدﺪﻌﺗ اﺬﻜﻫو ﺎﺜﻟا عﺮﻔﻟا ﱐ ﺔﺒﺳﺎﶈا ئدﺎﺒﻣ : : :ﻲﻠﻳ 1.1 لﻼﻐﺘﺳﻻا ﺔﻳراﺮﻤﺘﺳا أﺪﺒﻣ ﻦﻣ ﺔﺒﺳﺎﶈا تﻼﻴﺠﺴﺘﻟا ءاﺮﺟﻹ ﺐﳚ ﻧ ﺔﺴﺳﺆﳌا ﺔﻠﺻاﻮﻣ رﻮﻈﻨﻣ لﻼﺧ داﺪﻋﺈﻓ .ﺎﳍﻼﻐﺘﺳا ﺔﻳراﺮﻤﺘﺳا يا ﺎﻬﻃﺎﺸ اﺬﻏ ﻻإ , ﻊﻗﻮﺘﻣ ﻞﺒﻘﺘﺴﻣ ﰲ ﺎﻬﻃﺎﺸﻨﻟ ﺎﻬﺘﻌﺑﺎﺘﻣ ضاﱰﻓا ﻰﻠﻋ نﻮﻜﻳ نا ﺐﳚ ﺔﺴﺳﺆﻤﻠﻟ ﺔﻴﺒﺳﺎﶈا فﻮﺸﻜﻟا ﻦﻋ ﻒﻗﻮﺘﻟا وأ ﺔﻴﻔﺼﺘﻟا ﺐﺒﺴﺗ نأ ﻦﻜﻤﳌا ﻦﻣ ﱵﻟاو تﺎﺑﺎﺴﳊا ﺮﺸﻧ ﺦﻳرﺎﺘﻟا ﻞﺒﻗ تاراﺮﻗ وأ ثاﺪﺣأ تاﺮﻃ طﺎﺸﻨﻟا ﰲ .ﺐﻳﺮﻗ ﻞﺒﻘﺘﺴﻣ 2 1. تﺎﻣﻮﻠﻌﻤﻟا ﺔﻴﻗاﺪﺼﻣ أﺪﺒﻣ la fiabilité ﺎﺤﺿاو ﺎﺼﻠﳐ,ﺎﻴﻓﺎﻛ ﺎﻔﺻو ﺔﺴﺳﺆﳌا ﺎﻬﻓﺮﻌﺗ ﱵﻟا تﺎﻴﻌﺿﻮﻟا و ثاﺪﺣﻷا ﺔﻴﺒﺳﺎﶈا تﻼﻴﺠﺴﺘﻟا ﻒﺼﺗ نأ ﺐﳚ ﺎﻘﻴﻗدو ﺐﳚ ﺎﻤﻛ , ﱪﺘﻌﳌا ﻖﺒﺴﳌا ﻢﻜﳊا وأ ﺎﻄﳋا ﻦﻣ ﺔﻴﻟﺎﺧ ةدﻮﺟ تاذ نﻮﻜﺗ نأ ﺐﳚ ﺔﻴﺒﺳﺎﶈا تﺎﻣﻮﻠﻌﳌﺎﻓ ,

ﺎﻬﻴﻟﻮﻳ نأ نأ ﺎﻬﻨﻣ ﺮﻈﺘﻨﻳ نأ ﻦﻜﳝ ﺎﻣ وأ ﻪﻣﺪﻘﺗ نأ ضﱰﻔﻣ ﻮﻫ ﺎﻤﻋ ﺔﻗدﺎﺻ ةرﻮﺻ ﱘﺪﻘﺘﻟ ﻢﻬﺘﻘﺛ نﻮﻠﻤﻌﺘﺴﳌا ﺔﻟﻮﻘﻌﻣ ةرﻮﺼﺑ ﻪﻣﺪﻘﺗ 1.3 :ﺔﻧرﺎﻘﻤﻟا ﺔﻴﻠﺑﺎﻗ أﺪﺒﻣ compatibilité ﰲ ﺔﻴﺒﺳﺎﶈا تﺎﻣﻮﻠﻌﳌا ضﺮﻋو داﺪﻋإ ﻢﺘﻳ نأ ﺐﳚ ﺎﻬﻠﻤﻌﺘﺴﳌ ﺢﻤﺴﺗ ﺚﻴﲝ ﺔﻴﺒﺳﺎﶈا قﺮﻄﻟا ﺔﻳراﺮﻤﺘﺳا ماﺰﺘﻟا ﻞﻇ تﺎﻧﺎﻴﻜﻟا ﲔﺑو ﻦﻣﺰﻟا ﰲ ةﱪﺘﻌﻣ تﺎﻧرﺎﻘﻣ ءاﺮﺟﺈﺑ 1.4 أﺪﺒﻣ :ﺔﻴﺨﻳرﺎﺘﻟا ﺔﻔﻠﻜﺘﻟا ماﺪﺨﺘﺳﺎﺑ ﻪﻴﻠﻏ لﻮﺼﳊا ﺪﻨﻋ ﺮﺼﻨﻋ يأ ﱘﺪﻘﺗ ﻢﺘﻳ نأ ﺐﳚ وأ عﺎﻨﻗﻹا ﺦﻳرﺎﺗ ﺪﻨﻋ ﺔﻴﻘﻴﻘﳊا ﺔﻴﻠﺻﻷا ﻪﺘﻤﻴﻗ جﺎﺘﻧﻹا ) ﺔﻔﻠﻜﺗ وأ عﺎﻨﻗﻹا ﺔﻔﻠﻜﺗ (جﺎﺘﻧﻹا ضﱰﻔﳌا ﻦﻣ يﺬﻟا ﺔﻨﻳﺰﳋا ﻎﻠﺒﲟ وا,ﺾﺒﻘﻳ يﺬﻟا ﺔﻨﻳﺰﳋا ﻎﻠﺒﲟ وأ, مﻮﺼﳋا ءﺎﻀﻘﻧﻻ ﻪﻌﻓد ﲑﺴﻟا ءﺎﻨﺛأ طﺎﺸﻨﻠﻟ يدﺎﻌﻟا 1.5 .ﻲﻧﻮﻧﺎﻘﻟا ﺮﻬﻈﻤﻟا ﻰﻠﻋ يدﺎﺼﺘﻗﻻا ﻊﻗاﻮﻟا ﺔﻴﻘﺒﺳأ أﺪﺒﻣ ثاﺪﺣﻷو تﻼﻣﺎﻌﳌا ﻞﻴﺠﺴﺗ ﺔﺴﺳﺆﻤﻠﻟ ﺔﻴﻟﺎﳌا فﻮﺸﻜﻟا ﰲ ضﺮﻌﺗو ﺔﻴﺒﺳﺎﶈا ﺮﺗﺎﻓﺪﻟا ﰲ ىﺮﺧﻷا ﺎﻬﺘﻘﻴﻘﳊ ﺎﻘﺒﻃ ﺎﻬﻌﻗاوو ﺔﻳدﺎﳌا ﻴﻟو ,يدﺎﺼﺘﻗﻻا ﺲ ﻰﻠﻋ ﻂﻘﻓ سﺎﺳأ .ﱐﻮﻧﺎﻘﻟا ﺎﻬﻠﻜﺷ وأ ﺎﻫﺮﻬﻈﻣ 1.6 ﻊﻗاﻮﻟا ﺔﻳراﺮﻤﺘﺳا أﺪﺒﻣ يدﺎﺼﺘﻗﻻا .ﻲﻧﻮﻧﺎﻘﻟا ﺮﻬﻈﻤﻟا ﻰﻠﻋ ﺎﻬﻴﻠﻳ يأ,ﺔﺒﻗﺎﻌﺘﳌا تاروﺪﻟا ﱪﻋ ﺔﻴﺒﺳﺎﶈا ﺲﻔﻧ ﻖﻴﺒﻄﺗ ﺔﺴﺳﺆﳌا ﻰﻠﻋ ﺔﻴﻔﻴﻜﺑ تﺎﻣﻮﻠﻌﳌا ﱘﺪﻘﺗو ﺮﺻﺎﻨﻋ ﺮﻳﺮﻘﺗ نﺎﻤﻀﻟ ﻚﻟذو ﺔﻠﺛﺎﳑ مﺎﺠﺴﻧﻻا ﺑﺎﻗو ﺔﻴﻠ ءاﺮﺟإ .تﺎﻣﻮﻠﻌﳌا ﻩﺬﻫ ﺔﻧرﺎﻘﻣ ﺔﻴﺒﺳﺎﶈا ئدﺎﺒﳌاو ﺔﻴﻋﻮﻨﻟا ﺺﺋﺎﺼﳋاو ﺔﻳﺪﻋﺎﻘﻟا ﺔﻴﺒﺳﺎﶈا تﺎﻗﺎﻔﻧﻹا ﻮﻫ ﺔﻴﺒﺳﺎﶈا فﺮﻄﺑ دﻮﺼﻘﳌا و اﺬﻛو,ﺔﻴﺳﺎﺳﻷا و ﺪﻋاﻮﻘﻟا ﻦﻣ ﺔﻘﺒﻄﳌا ﺔﺻﺎﳋا تﺎﻋاﺪﺑﻹاو تﺎﺳرﺎﻤﳌا ضﺮﻋ و داﺪﻋﻹ ﺎﻣ نﺎﻴﻜﻟا فﺮﻃ ﺔﻴﻟﺎﳌا فﻮﺸﻛ . 1.7 . ﺔﻴﺒﺳﺎﺤﻤﻟا تاروﺪﻟا ﺔﻴﻟﻼﻘﺘﺳا أﺪﺒﻣ ﻲﻫ ﺔﻴﺒﺳﺎﶈا ةروﺪﻟا ﱵﻟا ةﱰﻔﻟا ﻲﻀﻘﻨﺗ ﻘﻧ بﺎﺴﺣ ﺦﻳراﻮﺗ ﲔﺑ ﻰﻠﻋ ةدﺎﻋ ﺔﻴﺒﺳﺎﶈا ةروﺪﻟا ﻖﻓاﻮﺘﺗو ،ﺔﺴﺳﺆﳌا ﺔﻳﺪ ﺔﻴﺒﺳﺎﶈا تﻼﻴﺠﺴﺘﻟا ﻢﺘﺗ نأ ﺐﳚ ﺎﻴﲰﻮﻣ ﺔﺴﺳﺆﳌا طﺎﺸﻧ نﺎﻛ اذإ ﺔﻔﻠﺘﳐ نﻮﻜﺗ نأ ﻦﻜﳝو ،ﺔﻴﻧﺪﳌا ﺔﻨﺴﻟا ةروﺪﻟا ﺔﻳﺪﻘﻧ ﻦﻋ ﺔﻠﻘﺘﺴﻣ نﻮﻜﺗ ﺔﻴﺒﺳﺎﳏ ةرود ﻞﻛ ﺔﺠﻴﺘﻧ نﺈﻓ اﺬﻜﻫو ،ﺎﻬﺼﲣ ﱵﻟا ةروﺪﻟﺎﺑ ﺎﻬﻄﺑﺮﺑ ﺢﻤﺴﺗ ﺔﻘﻳﺮﻄﺑ وأ ﺎﻬﻘﺒﺴﺗ ﱵﻟا ثاﺪﺣﻷاو تﻼﻣﺎﻌﳌاو

1.8 : ﺔﻄﻴﺤﻟا أﺪﺒﻣ ﺪﺼﻗ ،ﻚﺸﻟا فوﺮﻇ ﰲ ﻊﺋﺎﻗﻮﻠﻟ لﻮﻘﻌﻣ ﺮﻳﺮﻘﺗ ﱃإ يدﺆﻳ يﺬﻟا ﺔﻄﻴﳊا أﺪﺒﳌ ﺔﺒﺳﺎﶈا ﺐﻴﺠﺘﺴﺗ نأ ﺐﳚ يدﺎﻔﺗ ﰲ ﻲﻠﻌﻔﻟا ﺎﻬﻘﻘﲢ ﻞﺒﻗ ﺔﻠﻤﺘﶈا ﺮﺋﺎﺴﳋاو ﺔﻤﻴﻘﻠﻟ ﺾﻘﻧ يأ ﻞﻴﺠﺴﺗ ﻢﺘﻳ نﺄﺑ ﻲﻀﺘﻘﻳ ﺔﻄﻴﳊا نﺈﻓ ﺔﻣﺎﻋ ﺔﻔﺼﺑو ﻲﻠﻌﻔﻟا ﺎﻬﻋﻮﻗو ﺪﻌﺑ ﻻإ حﺎﺑرﻷا ﻞﻴﺠﺴﺗ ﻻ ﻞﺑﺎﻘﳌا . 1.9 مﺪﻋ أﺪﺒﻣ : ﺔﺻﺎﻘﻤﻟا .ﲔﻨﺋاﺪﻟاو ﲔﻨﻳﺪﳌا ﲔﺑ ﻻو ﺔﻤﻴﻘﻟا ﺾﺋاﻮﻔﻟاو ﺔﻤﻴﻘﻟا ﺺﻗاﻮﻧ ﲔﺑ ﺔﺻﺎﻘﳌﺎﺑ مﺎﻴﻘﻟا مﺪﻋ أﺪﺒﳌا اﺬﻫ ﻲﻀﺘﻘﻳ 1 -2 -3 ﺔﺒﺳﺎﺤﻤﻟا ﺮﻳﻮﻄﺗ ﻲﻓ ﺔﻴﻠﻤﻌﻟاو ﺔﻴﻤﻠﻌﻟا تﺎﺴﺳﺆﻤﻟا رود : 1 ﻊﻣ ﻰﺷﺎﻤﺘﺗ ةﺪﻳﺪﺟ ﺐﻴﻟﺎﺳأ عاﺪﺑإ ﻞﺟأ ﻦﻣ ﺔﺒﺳﺎﶈا ناﺪﻴﻣ ﰲ ﻲﻘﻴﺒﻄﺘﻟاو ﻲﺳﺎﺳﻷا ﺚﺤﺒﻟا ﺔﻴﻠﻤﻌﺑ مﺎﻴﻘﻟا ؛راﺮﻤﺘﺳﺎﺑ ةدﺪﺠﺘﳌا فوﺮﻈﻟا 2 -3 -ﺳﺎﶈا ﲔﺑ مﺎﺠﺴﻧا ﻖﻠﺧ ﻰﻠﻋ ﻞﻤﻌﻟا ؛ﺔﺴﺳﺆﳌﺎﺑ ىﺮﺧﻷا ﻒﺋﺎﻇﻮﻟاو ﺔﺒ 4 -؛ﲔﺒﺳﺎﶈا ءادآ ﻊﻓر 5 ئدﺎﺒﻣو ﺪﻋاﻮﻗ ضﺮﻔﺑ اﺬﻫو ،ﻢﻬﺳﻷا ﺔﻠﲪ وأ ﻦﻳﲑﺴﳌا ﻦﻣ رﺪﺼﺗ ﺪﻗ ﱵﻟا تﺎﻃﻮﻐﻀﻟا ﻦﻣ ﺐﺳﺎﶈا ﺔﻳﺎﲪ :ﺮﻛﺬﻧ تﺎﺴﺳﺆﳌا ﻩﺬﻫ ﻢﻫأ ﻦﻣو -1 :ﺔﺒﺳﺎﺤﻤﻠﻟ ﺔﻴﻨﻃﻮﻟا ﺔﻛﺮﺸﻟا 18 ﻴﻟﺎﳌا ةرازﻮﻟ ﺔﻌﺑﺎﺗ ﺔﻳﺮﺋاﺰﺟ ﺔﺴﺳﺆﻣ ﺔﻨﺳ ﺖﺴﺳﺄﺗ ﺔ 1967 ثﻼﺛ ﻰﻠﻋ يﻮﺘﲢ ، (03) ،ﺮﺋاﺰﳉﺎﺑ ﺔﻳﻮﻬﺟ تاﺪﺣو ﺎﳍﺎﻤﻋ عﻮﻤﳎ ،ﺔﻟﺎﻛو ﺮﺸﻋ ﻊﺴﺗو ،ﺔﻨﻴﻄﻨﺴﻗ ،ناﺮﻫو 250 .ﻞﻣﺎﻋ :ﰲ 18

-؛ﺔﻴﺒﺳﺎﶈا ﺮﺗﺎﻓﺪﻟا ﻚﺴﻣ -إ ﻰﻠﻋ فﻮﻗﻮﻟا ؛ﺔﻴﺒﺳﺎﶈا ﺔﻴﻧاﺰﻴﳌا داﺪﻋ -.تﺎﺑﺎﺴﳊا ﻖﻴﻗﺪﺗ :ﻰﻠﻋ يﻮﺘﳛ ﺎﻴﻨﻳﻮﻜﺗ ًﺎﳎﺎﻧﺮﺑ ﺔﺴﺳﺆﳌا ﺖﻌﺿو ﺎﻤﻛ -؛تﺎﺑﺎﺴﳊا ﻖﻴﻗﺪﺗ لﻮﺣ تﺎﻴﻘﺘﻠﻣ -.تﺎﺑﺎﺴﺤﻠﻟ ﱄﻵا ﻖﻴﻗﺪﺘﻟا ﰲ ﺔﻴﻨﻳﻮﻜﺗ ﺞﻣاﺮﺑو ،ﱄﺎﳌا ﲑﻴﺴﺘﻟا تﺎﻤﻴﺴﻘﺘﺑ ﺔﺻﺎﺧ تﺎﻴﻘﺘﻠﻣ 2 -ﺔﻴﺒﺳﺎﺤﻤﻟا ﺮﻴﻳﺎﻌﻤﻠﻟ ﺔﻴﻟوﺪﻟا ﺔﻨﺠﻠﻟا : 19 Standards Accounting International Committee « IASC » ﺔﻨﺳ ﺖﺴﺳﺄﺗ 1973 ﺮﺸﻧو داﺪﻋإ -ﻞﻜﻟا ةﺪﺋﺎﻓ ﰲ -ﻚﻟاﺬﻛ ﺔﻴﻟﺎﳌا ﻢﺋاﻮﻘﻟاو ﺔﻳﻮﻨﺴﻟا تﺎﺑﺎﺴﳊا ضﺮﻋ ﺪﻨﻋ مﱰﲢ ،ﺔﻴﻟود ﺔﻴﺒﺳﺎﳏ ﲑﻳﺎﻌﻣ .ﱂﺎﻌﻟا ءﺎﳓأ ﻞﻛ ﰲ ﲑﻳﺎﻌﳌا ﻩﺬﻫ ﻖﻴﺒﻄﺗو لﻮﺒﻗ ﻦﻤﻀﺗ :ﻢﻫ نﻮﺴﺳﺆﳌا ناﺪﻠﺒﻟا 20 ،نﺎﺑﺎﻴﻟا ،ةﺪﺤﺘﳌا ﺔﻜﻠﻤﳌا ،ﺎﻜﻴﺠﻠﺑ ،ﺎﺴﻧﺮﻓ ،ﺔﻴﻜﻳﺮﻣﻷا ةﺪﺤﺘﳌا تﺎﻳﻻﻮﻟا ،ﺎﻴﻟاﱰﺳأ ،ﺎﻴﻧﺎﳌأ ﻦﻋ ﺪﻳﺰﻳ ﺎﻣ ﻢﻴﻈﻨﺘﻟا اﺬﻫ ًﺎﻴﻟﺎﺣ ﻢﻀﻳو ،اﺪﻨﻟﻮﻫ ،ﻚﻴﺴﻜﳌا 60 .ﺪـﻠﺑ -2 ﻧا ﻲﻓ ﻦﻴﻴﻧﻮﻧﺎﻘﻟا ﻦﻴﺒﺳﺎﺤﻤﻟا ﺪﻬﻌﻣ :ﺰﻠﻳو و اﺮﺘﻠﺠ 21

Institute of Chartered Accountant in England and Wales “ICAEW” ﺔﻨﺳ ﺪﻬﻌﳌا اﺬﻫ ﺊﺸﻧأ 1880 ﺔﻨﺳ ﺬﻨﻣو ،ﺔﻳﺰﻴﻠﳒﻹاو ﺔﻳﺪﻨﻠﺘﻜﺳﻻا ﺔﻴﺒﺳﺎﶈا تﺎﻴﻌﻤﺠﻠﻟ دﺎﲢﺎﻛ نﺪﻨﻟ ﰲ 1938 ﻣ لﻮﺣ تﺎﻴﺻﻮﺗ ﱃإ ﺔﻓﺎﺿﻹﺎﺑ "ﺔﺒﺳﺎﶈا ﺔﻨﻬﻣ" ﻢﺳﺎﺑ ﺔﻳﺮﻬﺷ تﺎﻳرود راﺪﺻﺈﺑ ﺪﻬﻌﳌا مﻮﻘﻳ ﺬﻨﻣ ﺔﺒﺳﺎﶈا ﺔﻨﻬ ﺔﻨﺳ 1942 ﺔﺻﺎﺧ ًﺎﻧﺎﳉ ﺪﻬﻌﳌا نّﻮﻛ ﺪﻘﻟو .ﺔﻴﻟﺎﳌا ﻢﺋاﻮﻘﻟا نﻮﻤﻀﻣو ﺐﻴﺗﺮﺗ ﰲ ﺔﺻﺎﺧ ًاﲑﺒﻛ ىﺪﺻ ﻖﻘﺣ ﺪﻘﻟو ﺔﺒﺳﺎﶈا ﲑﻳﺎﻌﻣ ﺪﻴﺣﻮﺗ ﺔﻨﺠﻠﻛ ﱯﺳﺎﶈا ﺮﻳﻮﻄﺘﻟاو ﻲﻤﻠﻌﻟا ﺚﺤﺒﻟﺎﺑ The Accounting Standards

Steering Committee .

19

Colasse Bernard, "Comptabilité Générale", 5èmeédition, Economica, Paris, 1996, P 24.

20

Mikitin Marc, Regent Marie-Olide, Op.Cit, P 08.

21

ص ،ﻩﺮﻛذ ﻖﺒﺳ ﻊﺟﺮﻣ ،ﲏﻐﻟا ﺪﺒﻋ نداد 17

3 -ﺔﻴﻟﺎﻤﻟا قاروﻷا ﺔﺻرﻮﺑ ﺔﻨﺠﻟ : Commission Exchanges and Securities « SEC » ﺔﻨﺳ ﺖﺌﺸﻧأ 1934 مﺎﻋ ﺔﻴﻟﺎﳌا قاروﻷا نﻮﻧﺎﻗ روﺪﺻ ﺪﻌﺑ 1933 ﺔﻨﺠﻠﻟا ﻩﺬﳍ نﺎﻛ ، ءﺎﳕا ﻰﻠﻋ ﺖﻠﻤﻋو ،ًﺎﻣﻮﻤﻋ ﺔﻟﻮﺒﻘﳌا ﺔﻴﺒﺳﺎﶈا ئدﺎﺒﳌاو ﻰﺷﺎﻤﺘﻳ ﺎﲟ تﺎﻛﺮﺸﻠﻟ ﺔﻴﻟﺎﳌا ﻢﺋاﻮﻘﻟا ىﻮﺘﳏو ﻞﻜﺷ ضﺮﻓ ﺔﻄﻠﺳ ﻟ ﰲﺎﻘﺛ ﻲﻋو ﱃإ ﺪﻨﺘﺴﻳ ﻻ ﺚﻴﺣ ،ﺎﻬﻳﺪﻟ ﻞﻤﻌﻳ ﱵﻟا ةرادﻹا ﻦﻋ لﺰﻌﲟ ﺔﺴﺳﺆﳌا ﺐﺳﺎﶈ ﺔﻠﻘﺘﺴﻣ ﺔﻴﺼﺨﺷ ﻞﻴﻜﺸﺘ .ﺎﳍ ضﺮﻌﺘﻳ ﱵﻟا ﻞﻛﺎﺸﳌا ﻞﺣ ﰲ ﻪﺘﻨﻬﻣ تﺎﻴﺻﻮﺗ ﱃإ ﺪﻨﺘﺴﻳ ﻞﺑ ةرادﻹا تﺎﻴﺻﻮﺗ 22  5 ﺔﻴﻟﺎﻤﻟا ﺔﺒﺳﺎﺤﻤﻟا ﺮﻴﻳﺎﻌﻣ ﺲﻠﺠﻣ : Financial Accounting Standards Board

« FASB »

ﺔﻨﺳ ﺲﺳﺄﺗ 1973

Accounting Principal Boards « APB , فاﺪﻫﻷا ﻦﻣ ﺲﻧﺎﺠﺘﻣ مﺎﻈﻧ ﻮﻫ ":ﻲﻠﻳ ﺎﻤﻛ فﺮﻌﳌاو ،ﺔﺒﺳﺎﺤﻤﻠﻟ يرﻮﺼﺗ رﺎﻃإ لوأ ءﺎﺳرإ ﰲ ﻞﻀﻔﻟا ﻪﻴﻟإ دﻮﻌﻳو ﶈا دوﺪﺣو رود ،ﺔﻌﻴﺒﻃ ﲔﺒﻳو ،ﺔﻜﺳﺎﻤﺘﻣ ﲑﻳﺎﻌﻣ ﱃإ يدﺆﻳ ﺎﻬﻨﻴﺑ ﺎﻤﻴﻓ ﺔﻄﺑاﱰﳌا ئدﺎﺒﳌاو ."ﺔﻴﻟﺎﳌا ﺎﻬﻤﺋاﻮﻗو ﺔﻴﻟﺎﳌا ﺔﺒﺳﺎ 23 .ﺔﻴﻤﻴﻴﻘﺗو :ﺔـﻴﻟﺎﺘﻟا ﺔﻠﺌﺳﻷا ﻦﻋ ﺲﻠﺠﻤﻠﻟ يرﻮﺼﺘﻟا رﺎﻃﻹا ﺎﻨﺒﻴﳚ 24 -؟ ﺔـﺒﺳﺎﶈا فاﺪﻫأ ﻪﻴﻠﻋ نﻮﻜﺗ نأ ﺐﳚ يﺬﻟا ﻮﻫ ﺎﻣ -ﺎﻣ ؟ ﺔﻴﺒﺳﺎﶈا تﺎﻣﻮﻠﻌﻤﻠﻟ ﺔﻴﻋﻮﻨﻟا تاﺰﻴﻤﳌا ﻪﻴﻠﻋ نﻮﻜﺗ نأ ﺐﳚ يﺬﻟا ﻮﻫ -؟ ﺔـﻴﻟﺎﳌا ﻢﺋاﻮﻘﻠﻟ يرﻮﺼﺘﻟا ىﻮﺘﶈا ﻪﻴﻠﻋ نﻮﻜﻳ نأ ﺐﳚ يﺬﻟا ﻮﻫ ﺎﻣ -؟ ﺔـﻴﻟﺎﳌا ﻢﺋاﻮﻘﻟا ﻩﺬﻫ داﺪﻋﻹ ﺔﻴﺳﺎﺳﻷا ئدﺎﺒﳌا ﻪﻴﻠﻋ نﻮﻜﺗ نأ ﺐﳚ يﺬﻟا ﻮﻫ ﺎﻣ  5 ﺔـﺒﺳﺎﺤﻤﻠﻟ ﺔﻴﻜﻳﺮﻣﻷا ﺔـﻴﻌﻤﺠﻟا : Association counting Ac American « AAA » 22 ﺚﻴﻐﻠﺑ ﻦﺑ ﱐاﺪﻣ ص ،ﻩﺮﻛذ ﻖﺒﺳ ﻊﺟﺮﻣ ، 11 . 23

Bouraui Nassiba, Op. Cit, P 16.

24

ﺔﻨﺳ ﺖﺴﺳﺄﺗ 1926 ناﻮﻨﻌﺑ ﺮﻬﺷأ ﺔﺛﻼﺛ ﻞﻛ ﺔﻠﳎ ﺎﻬﻨﻋ رﺪﺼﺗو ،ﺔﺒﺳﺎﶈا ﰲ ﲔﺼﺘﳐ ﲔﻴﻌﻣﺎﺟ ةﺬﺗﺎﺳأ ﻢﻀﺗ ، ﺪﻘﻟو ."ﺔـﺒﺳﺎﶈا ﺔـﻠﳎ" ﺪﻘﻟو ،ﺔﺒﺳﺎﶈا ﺔﻳﺮﻈﻧو ،ﺔﺒﺳﺎﶈا ﺔﻌﻴﺒﻃ ،تﺎﻛﺮﺸﻟا ﺔﺒﺳﺎﳏ ﲑﻳﺎﻌﻣ ﺺﲣ تﺎﺳارد ةﺪﻋ ﺖﺠﺘﻧأ ﺔﻨﺳ ﺔﺒﺳﺎﺤﻤﻠﻟ ﺔﻴﻜﻳﺮﻣﻷا ﺔﻴﻌﻤﳉا ﺖﻓﺮﻋ 1941 :ﻲﻠﻳ ﺎﻤﻛ ﺔﺒﺳﺎﶈا ، 25 ﺺﻴﺨﻠﺗو ﺐﻳﻮﺒﺗو ﻞﻴﺠﺴﺗ ﻦﻓ " او تﺎﻴﻠﻤﻌﻟا ﻩﺬﻫ ﺎﻬﻨﻋ ﺮﻔﺴﺗ ﱵﻟا ﺞﺋﺎﺘﻨﻟا ﲑﺴﻔﺗو ،ﺔﻴﻟﺎﻣ ﺔﻌﻴﺒﻃ ﺎﳍ ﱵﻟا ثاﺪﺣﻷاو تﺎﻴﻠﻤﻌﻟا ."ثاﺪﺣﻷ ﱃإ ﺮﻈﻨﻳ ﺢﺒﺻأ ﻒﻳﺮﻌﺘﻟا اﺬﻫ ّنأ ﻆﺣﻼﻧ ."ﺔﻣزﻼﻟا تاراﺮﻘﻟا ذﺎﲣا ضﺮﻐﻟ يأر ﻦﻳﻮﻜﺗ ﰲ تﺎﻣﻮﻠﻌﳌا ﻩﺬﻫ ﻲﻣﺪﺨﺘﺴﻣ .تﺎﻣﻮﻠﻌﻣ مﺎﻈ 25 " ،يواﺮﻟا ﺪﲪأ ﺖﻤﻜﺣ "ﺔﻴﻘﻴﺒﻄﺗ تﻻﺎﺣ ﻊﻣ يﺮﻈﻧ ﺔﻤﻈﻨﻤﻟاو ﺔﻴﺒﺳﺎﺤﻤﻟا تﺎﻣﻮﻠﻌﻤﻟا ﻢﻈﻧ ،ﺮﺼﻣ ةﺮﻫﺎﻘﻟا ،ﻊﻳزﻮﺘﻟاو ﺮﺸﻨﻠﻟ ﺔﻓﺎﻘﺜﻟا راد , 1999 , ص 87 .

ﻞﺼﻔﻟا ﺔﺻﻼﺧ

ﺔﺒﻛﺮﻣ لﺎﻜﺷأ رﻮﻬﻇ ﻮﻫ ﻦﻳﺮﺸﻌﻟا نﺮﻘﻟا ﺔﻳاﺪﺑ ﺬﻨﻣ ﺔﺒﺳﺎﳏ ﻊﺿو ﱃإ تﺎﺴﺳﺆﳌا ﺖﻌﻓد ﱵﻟا بﺎﺒﺳﻷا ﻦﻣ ﺔﺟرد ﱃإ ﻞﻴﻟﺎﺤﺘﻟا ﰲ ﻖﻤﻌﺘﻟﺎﺑ ﺢﻤﺴﺗ ﺔﻴﻟآ دﺎﳚإ ﻦﻣ ﺪﺑ ﻻ نﺎﻛ ﱄﺎﺘﻟﺎﺑ،ﻞﺒﻗ ﻦﻣ ﺎﻫﺪﻬﻌﺗ ﱂ ﱵﻟا ﻊﻨﺼﻟا تﺎﻴﻠﻤﻌﻟ .عﺮﻔﻟا ﱃإ ﱴﺣ و ﺔﺤﻠﺼﳌا ﱃإ ﻞﺼﺗ ﺪﻗ ةﺮﻐﺼﻣ ءاﺰﺟأ ﱃإ ﺔﺴﺳﺆﳌا ﻢﻴﺴﻘﺗ ءﺎﺸﻧإ ﱃإ ﺔﺒﺳﺎﶈا ﻩﺬﻫ فﺎﺸﺘﻛا ﱃإ ﺔﻗﺎﺒﺴﻟا لوﺪﻟا ﻊﻓد ﺎﻣ اﺬﻫ ،ناﺪﻴﳌا ﰲ ﺎﻬﻘﻴﺒﻄﺗ ﺔﻴﺣﺎﻧ ﻦﻣ ﺺﺋﺎﻘﻧ تﺮﻬﻇ ﺖﺿﺮﻓ لوﺪﻟا ﺾﻌﺑ نأ ﻻإ .ﲑﻴﺴﺘﻟا ﺔﺒﻗاﺮﳌ ﺔﻳروﺮﺿ ﺔﻴﻤﻛ ﺔﻴﻨﻘﺗ ﱃإ ﺎﻬﻠﻳﻮﲢ ﺔﺟرد ﱃإ ﺎﻫﺮﻳﻮﻄﺗ ﰲ ﺔﺼﺘﳐ نﺎﳉ .ىﺮﺧأ ﺔﻬﺟ ﻦﻣ ﺔﻴﺒﻳﺮﻀﻟا تﺎﳛﺮﺼﺘﻟﺎﺑ ﻖﻠﻌﺘﻳ ﺾﻗﺎﻨﺘﻳ ﺎﳑ ،ﺔﺴﺳﺆﻤﻠﻟ ﺔﻴﻠﺧاﺪﻟا نوﺆﺸﻟا ﰲ ﻞﺧﺪﺗ ﻮﻫ ﺔﺒﺳﺎﶈا ﻩﺬﻫ ﺔﻴﻣاﺰﻟإ نأ ىﱰﻓ ىﺮﺧﻷا لوﺪﻟا ﺎﻣأ ﺎﻬﺘﻴﺠﻴﺗاﱰﺳإ ﻢﺳر رﺎﻃإ ﰲ و ﺎﻬﻃﺎﺸﻧ ﺔﺳرﺎﳑ رﺎﻃإ ﰲ تﺎﺴﺳﺆﻤﻠﻟ ﺔﻳﺮﳊا ﻲﻄﻌﻳ يﺬﻟا ﱄاﱪﻴﻠﻟا مﺎﻈﻨﻟا مﻮﻬﻔﻣ ﻊﻣ ﻖﻴﺒﻄﺗ و ﺎﻬﻄﻄﺧ ﻢﺳﺮﻟ تﺎﺴﺳﺆﳌا ﻩﺬﻫ فﺮﻃ ﻦﻣ ﺔﻠﻤﻌﺘﺴﳌا تاودﻷا ﲔﺑ ﻦﻣ و .قﻮﺴﻟا ﰲ ﺎﻬﺴﻔﻧ ضﺮﻔﻟ ﺎﻤﻠﻋ ،ﺔﻴﺠﻴﺗاﱰﺳﻻا نﻮﻤﻀﲟ ءﻻدﻹا ﻮﻫ ةﲑﺧﻷا ﻩﺬﻫ تﺎﻴﻄﻌﻣ ﻦﻋ ﻒﺸﻜﻟﺎﻓ ،ﺔﻴﻠﻴﻠﺤﺘﻟا ﺔﺒﺳﺎﶈا ﺪﳒ ﺎﻬﺘﻴﺠﻴﺗاﱰﺳإ تﺎﺟﺎﻴﺘﺣﻻ ﺐﻴﺠﺘﺴﻳ ﻲﻠﺧاد تﺎﻣﻮﻠﻌﻣ مﺎﻈﻧ ﱃوﻷا ﺔﺟرﺪﻟﺎﺑ ﻲﻫ ﺔﻴﻠﻴﻠﺤﺘﻟا ﺔﺒﺳﺎﶈا نأ ﺎﻤﻛ.ﺔﻴﺒﺳﺎﶈا تﺎﻄﻄﺨﳌا . ﱃإ ادﺎﻨﺘﺳا و ،ﻚﻟﺬﻟ ﻢﺋﻼﳌا ﻞﻜﺸﻟﺎﺑ ﺎﻬﻤﻴﻈﻨﺗ ﻦﻣ ﺪﺑ ﻻ ﺎﻬﻨﻣ ةﻮﺟﺮﳌا فاﺪﻫﻷا ﺔﺒﺳﺎﶈا ﻖﻘﲢ ﱴﺣو .ﻢﻬﺘﻴﻟﻮﺌﺴﻣ ىﻮﺘﺴﻣ نﺎﻛ ﺎﻤﻬﻣ ﻦﻳﲑﺴﳌا تﺎﺟﺎﻴﺘﺣﻻ ﺔﻠﻣﺎﻜﻟا ﺔﺑﺎﺠﺘﺳﻻﺎﺑ ﺢﻤﺴﺗ ﺔﺴﺳﺆﻤﻠﻟ ﺎﻴﻠﻌﻟا ﺔﺌﻴﳍا ﺔﻳﺎﺻو

:ﺪﻴﻬﻤﺗ

تﺎﻛﺮﺸﻟﺎﺑ ةرادﻹا ﻞﻛﺎﻴﻫ ﰲ ﻖﺒﻄﺗ نأ ﺎﳍ داﺮُﻳ ﱵﻟا ةﺮﺻﺎﻌﳌا ةرادﻹا ﻪﺟوأ ىﺪﺣإ تﺎﻛﺮﺸﻟا ﺔﻤﻛﻮﺣ ﱪﺘﻌﺗ

ﺔﻤﻛﻮﺣ مﻮﻬﻔﻣ ﺪﻳﺪﲢ ّﰎ ،تﺎﻛﺮﺸﻟا ﻚﻠﺗ ﻲﳘﺎﺴﻣو كﻼﻣ ﻰﻠﻋ ةدّﺪﻌﺘﻣو ةﺪﻳﺪﻋ ﺎﻳاﺰﻣ ﻦﻣ ﺎﳍ ﺎﳌ

ﻖﻓو تﺎﻛﺮﺸﻟا

ﺎﻣ ﻊﻣ ﻞﺛﺎﻤﺘﺗ ﺮﺻﺎﻨﻋ ةّﺪﻋ ﺎﻬﻴﻓ ﻒﺸﺘﻛِا ﱵﻟا ةﲑﺧﻷا ﺔﻴﻟﺎﳌا تﺎﻣزﻷا بﺎﻘﻋأ ﰲ اﺬﻫو ئدﺎﺒﻣو ﲑﻳﺎﻌﻣ ةّﺪﻋ

ﻞﻤﻌﺗ ﺮﻳرﺎﻘﺗو ﻖﻴﺛاﻮﻣو ئدﺎﺒﻣ ةّﺪﻋ راﺪﺻإ رﺎﻃﻹا اﺬﻫ ﰲ ّﰎ ﺚﻴﺣ ،ﺔﻤﻛﻮﺤﻠﻟ ةﺮﱢﺴﻔﳌا تﺎﻳﺮﻈﻨﻟا ﻪﻴﻟإ ﺖﻠﺻو

ﻘﻟا ﺔﺌﻴﺒﻟا ﺐﺴﺣ تﺎﻛﺮﺸﻟﺎﺑ ﺔﻤﻛﻮﳊا ءﺎﺳرإ ﻰﻠﻋ ﺎﻬّﻠﻛ

.ﺔﻟود ّﻞﻜﻟ ﺔﻳدﺎﺼﺘﻗﻻاو ﺔﻴﻧﻮﻧﺎ

ﲔﻠﻛﺎﻣو ﻦﺴﻨﺟ ـﻟ ﺔﻟﺎﻛﻮﻟا ﺔﻳﺮﻈﻧ ﻦﻣ ﺖﻧﺎﻛ ﺔﻳاﺪﺒﻟاو ﻦﻣز ﺬﻨﻣ تﺄﺸﻧ تﺎﻛﺮﺸﻟا ﺔﻤﻛﻮﺣ تﺎﻴﻟآ ّنإ

)

JENSENet MEKLING

(

ﻚﻟﺎﳌا ﲔﺑ ﻞﻛﺎﺸﻣ ﻦﻣ ﻚﻟذ ﻪﻔﻠﳜ ﺎﻣو ةرادﻹا ﻦﻋ ﺔﻴﻜﻠﳌا ﻞﺼﻔﺑ ﺖﻧﱰﻗِا ﱵﻟا

ﺪﻌﺑو ،ﺔﻳزﺎﻬﺘﻧﻻﺎﺑ ﺎﻬﻔﺼﻳو ﻪﳊﺎﺻ ﲑﻏ ﰲ ﻚﻟﺎﳌا ﺎﻫاﺮﻳ

.تﺎﻛﺮﺸﻟا ﺔﻤﻛﻮﺣ ﺮﱢﺴﻔﺗو ﻞّﻠﲢ ىﺮﺧأ تﺎﻳﺮﻈﻧ تﺮﻬﻇ ﻚﻟذ

لﻼﺧ ﻦﻣ ،ﲔﻴﺟرﺎﳋا ﱀﺎﺼﳌا بﺎﺤﺻأ ىﻮﺘﺴﻣ ﻰﻠﻋ يأ ،ﻲﺟرﺎﳋا ىﻮﺘﺴﳌا

ﺔﻴﻟوﺆﺴﳌا ﻞّﻤﲢ ﰲ ﺎﻬﺘﳘﺎﺴﻣ

ﻞﻀﻔﺑ دﺎﺴﻔﻠﻟ ﺎﻬﺘﺤﻓﺎﻜﻣو تﺎﻋﺎﻄﻘﻟا ﻞﻛ ﺲﲤ ﱵﻟا ﺔﻴﻤﻨﺘﻠﻟ ﺎﻬﻤﻋدو ،ﻪﻴﻓ ﻞﻤﻌﺗ يﺬﻟا ﻂﻴﶈا ﻩﺎﲡ ﺔﻴﻋﺎﻤﺘﺟﻻا

.ﺔﻴﻓﺎﻔﺸﻟاو ﺔﻫاﺰﻨﻟاو ﺔﻟءﺎﺴﳌا ﻰﻠﻋ ﺰّﻛﺮﺗ ﱵﻟا ﺎﻬﺋدﺎﺒﻣ ﻖﻴﺒﻄﺗ