La coopération administrative dans l'Union européenne à l'exemple de la coopération douanière et fiscale

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La coopération administrative dans l'Union européenne à l'exemple de la coopération douanière et fiscale

KADDOUS, Christine

KADDOUS, Christine. La coopération administrative dans l'Union européenne à l'exemple de la coopération douanière et fiscale. In: Bellanger, François ; Tanquerel, Thierry. L'entraide

administrative : Journée de droit administratif 2004 . Genève : Schulthess, 2005. p. 53-83

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http://archive-ouverte.unige.ch/unige:44244

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l'Union européenne à l'exemple de la coopération douanière et fiscale

CHRISTINE KADDOUS

Professeure à ! 'Université de Genève

Directrice du Centre d'études juridiques européennes*

1. Introduction

Contrairement aux domaines du droit civil et du droit pénal, il n'existe pas de tradition de coopération en Europe dans le domaine du droit administratif.

Certes, deux conventions sur la coopération en matière administrative ont été conclues durant les années 70 dans le cadre du Conseil de l'Europe.

Cependant, leur ratification par un nombre restreint d'Etats et leur contenu très vague diminuent singulièrement leur portée pratique 1•

Au niveau des Etats membres de l'Union européenne, l'élaborationjuridique de la coopération en matière administrative s'est révélée difficile, certains Etats ne connaissant pas de législation générale dans ce domaine. Toutefois, dans plusieurs domaines, notamment douanier et fiscal, nous retrouvons dans les droits nationaux des références sporadiques à l'assistance administrative mutuelle.

* L'auteur remercie vivement Fabien MANGILLI, titulaire du brevet d'avocat, DEA en droit européen (Liège), et Rute VICENTE, collaborateurs scientifiques, de l'aide pré- cieuse qu'ils lui ont apportée dans la relecture et la mise au point du manuscrit.

Il s'agit de la Convention européenne sur la notification à l'étranger des documents en matière administrative établie le 24 novembre 1977, STE n° 94. Ce texte est entré en vigueur entre 1982 et 2001 pour 1' Allemagne, 1' Autriche, la Belgique, l'Espagne, l'Estonie, la France, l'Italie et le Luxembourg. Ces pays ont tous assorti leur ratifica- tion de déclarations. La Suisse a signé la Convention en 1977, mais ne l'a pas ratifiée.

Cette Convention énonce les règles à respecter en vue des demandes de notification de documents, de légalisation, de langue, d'attestation, de notification par les fonction- naires consulaires ou par la voie de la poste ou autres voies de transmission. Par ailleurs, chaque Partie désigne une autorité centrale chargée de recevoir les demandes de notification de documents en matière administrative en provenance d'autorités d'autres Parties. Pour plus d'informations, voir RICCARDO SANSONETTI, L'entraide adminis- trative internationale dans la surveillance des marchés financiers. Standards interna- tionaux et réception en droit suisse, Zurich, 1998, p. 279-280 et PIERRE-LOUIS

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Dans les activités de l'Union européenne, la coopération en matière adminis- trative n'a trouvé une place que récemment. En effet, pendant des décen- nies, l'attention s'est portée sur l'élaboration et l'institutionnalisation de l'intégration économique ainsi que sur la réalisation du marché intérieur. Ce n'est que depuis le début des années 90 qu'un besoin s'est fait sentir de développer une coopération entre autorités nationales dans le contexte géné- ral de l'approfondissement du processus d'intégration européenne2 •

Un premier pas important, illustrant cette évolution d'une intégration écono- mique vers une intégration judiciaire, a été franchi en 1992 avec le Traité de Maastricht par l'introduction dans le cadre des activités de l'Union euro- péenne du domaine de la coopération judiciaire en matière civile et pénale 3•

Toutefois, la coopération en matière administrative n'a pas trouvé de base juridique explicite à ce moment-là. Il faudra attendre pour cela 1999 et l'entrée

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MANFRINI, «Entraide administrative internationale», in: L'entraide judiciaire interna- tionale en matière pénale, civile, administrative et fiscale: colloque, Genève, 6-7 février 1986, organisé par le Centre d'étudesjuridiques européennes de la Faculté de droit de Genève, Genève, 1986, p. 163 à 165. La seconde convention porte sur l'échange d'informations et de preuves. Il s'agit de la Convention européenne sur l'obtention à l'étranger d'informations et de preuves en matière administrative du 13 mars 1978, STE n ° 1 OO. Ce texte est entré en vigueur entre 1983 et 2000 pour l'Allemagne, l'Azerbaïdjan, la Belgique, l'Italie, le Luxembourg et le Portugal. Ces pays ont tous assorti leur ratification de déclarations. La Suisse a signé la Convention en 1978, mais ne l'a pas ratifiée. Elle vise à simplifier et à standardiser tous domaines confondus les moyens d'obtenir sur le plan international des informations et des preuves en matière administrative. Pour une analyse de ce texte, voir MANFRINI (n.1) p. 165 à 167.

Rapport SUTHERLAND «Le marché intérieur après 1992» et notamment la «Commu- nication de la Commission sur le fonctionnement du marché intérieur après 1992: suivi du rapport SUTHERLAND», voir Bulletin de l'Union européenne 3/94, § 1.2.8.

L'insertion de ce domaines' est faite plus précisément dans le troisième pilier du Traité sur l'Union européenne (version 1992). Le Traité sur l'Union européenne (UE) a institué la structure en trois piliers. Le premier est constitué du Traité instituant la Communauté européenne (CE) et du Traité Euratom (le Traité CECA est arrivé à échéance en juillet 2002 et les matières qu'il couvrait ont été englobées dans le Traité CE), le deuxième de la politique étrangère et de sécurité commune (art. 11-28 UE) et le troisième de la coopération policière et judiciaire en matière pénale (art. 29-42 UE).

Les trois piliers fonctionnent avec le même cadre institutionnel mais les compétences, les actes et les procédures d'adoption de ces derniers diffèrent en fonction du pilier considéré. Traditionnellement, le premier pilier fonctionne plutôt sur un mode supra- national avec un rôle important de la Commission européenne, alors que les deuxième et troisième piliers se caractérisent plutôt par un fonctionnement intergouvernemental entre les Etats membres. Le Traité établissant une Constitution pour l'Europe (Cst), adopté par les Chefs d'Etat et de Gouvernement des 25 Etats membres de l'Union européenne, le 18 juin 2004, ne reprend plus cette division en piliers. Le Traité établis- sant une Constitution pour l'Europe (document CIG 87/04, version du 6 août 2004) est disponible sur internet: http://ue.eu.int/igcpdf/fr/04/cgOO/cg00087.fr04.pdf

en vigueur du Traité d'Amsterdam. Par contre, la coopération en matière douanière a fait l'objet d'une disposition expresse dans le Traité sur l'Union européenne4 •

Le développement de l'intégration économique et politique a ainsi exigé une coopération entre autorités administratives nationales. Cette coopération s'est développée de manière sectorielle dans des domaines, tels que les denrées alimentaires, les contrôles vétérinaires, les médicaments, le transport de subs- tances dangereuses, la pêche, ainsi que dans le secteur financier: bourses, banques et assurances. Aujourd'hui encore, une approche globale et homo- gène fait toujours défaut.

Dans le cadre de cette contribution, nous exposerons d'abord les bases juri- diques en matière de coopération administrative (II). Nous nous pencherons ensuite sur le concept de coopération administrative (III). Nous tenterons enfin de donner un éclairage sur quelques aspects de la diversité des règles existantes en matière de coopération dans les domaines douanier et fiscal, domaines dans lesquels elle trouve une application étendue (IV), avant d'envisager des conclusions en la matière (V).

II. Les dispositions des Traités UE et CE en matière de coopération administrative

A vecle Traité d'Amsterdam de 1997, entré en vigueur le 1er mai 1999, l'Union européenne s'est fixée pour objectif la création et le développement d'un espace de liberté, de sécurité et de justice (art. 2 UE et 61 CE)5, dont font notamment partie la coopération judiciaire en matière civile (art. 61, let. c, CE)6, la coopération policière et judiciaire en matière pénale (art. 61, let. e, CE et art. 29 à 41 UE)7, et la coopération administrative (art. 66 CE)8.

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Art. 30, let. a, UE; art. III-275 Cst. La disposition sur la coopération douanière dans le Traité CE, l'art. 135 CE, a été introduite par le Traité d'Amsterdam, entré en vigueur le 1er mai 1999.

Art. I-3 et III-257 Cst.

Art. III-269 Cst.

Art. III-270 à III-276 Cst.

Art. III-263 Cst.

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Cet espace de liberté, de sécurité et de justice trouve donc son fondement dans les premier et troisième piliers de l'Union européenne^9. La coopération au sein de celle-ci se caractérise aussi par un enchevêtrement de ses piliers.

La coopération policière et judiciaire en matière pénale est ancrée dans le troisième pilier. La coopération douanière, quant à elle, apparaît à la fois dans le premier pilier (art. 135 CE)¹⁰ et le troisième pilier (art. 30 UE), en fonction des matières visées 11.

Les articles 66 et 135 CE régissent les aspects horizontaux et verticaux de la coopération administrative et de la coopération douanière. Ces domaines se caractérisent par une utilisation de la procédure de codécision12, permettant une participation étendue du Parlement européen dans le processus législa- tif13. L'article 66 CE a notamment servi de base juridique pour l'adoption de la décision du Conseil en matière de coopération administrative dans les domaines des frontières extérieures, des visas, de l'asile et de l'immigration (programmeARG0)¹⁴ et du règlement 2424/2001 du Conseil relatif au déve-

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Dans le Traité établissant une Constitution pour l'Europe, l'espace de liberté, de sécurité et de justice est régi par les art. III-257 à III-277 Cst.

Art. III-152 Cst.

S'il s'agit de la lutte contre le trafic de drogues ou d'armes, cela relèvera de la disposi- tion du Traité UE.

Art. 251 CE; art. Ill-396 Cst. S'agissant de l'art. 66 CE, et conformément à l'art. 67

§ 2 CE, le recours à la procédure de l'art. 251 CE devait être décidé à l'unanimité par le Conseil après une période de cinq ans depuis l'entrée en vigueur du Traité d' Amster- dam, soit à partir du 1er mai 2004. A notre connaissance, cette décision n'a pas encore été prise. Dans le Traité établissant une Constitution pour l'Europe, l'art. Ill-263 Cst prévoit que le Conseil statue après consultation du Parlement européen. La procédure législative ordinaire (art. III-396 Cst, ancien art. 251 CE) n'est donc pas applicable.

Avant le 1er mai 1999, les instruments de la coopération en matière douanière étaient basés sur l'art. 308 CE (art. I-18 Cst; ancien art. 235 CE) qui présupposait l'unanimité et la simple consultation du Parlement européen. Voir CJCE, arrêt Commission c.

Conseil du 18 novembre 1999, aff. C-209/97, Rec. 1999, p. I-8067. Dans cet arrêt, la Cour de justice a confirmé que le règlement 515/97 relatif à l'assistance mutuelle entre les autorités administratives des Etats membres et à la collaboration entre celles-ci et la Commission en vue d'assurer la bonne application des réglementations douanière et agricole a été valablement adopté sur la base de l'ancien art. 235 CE (devenu art. 308 CE), l'ancien art. 100 A CE (devenu art. 95 CE) n'étant pas applicable dans ce cas.

Décision du Conseil du 13 juin 2002 portant adoption d'un programme d'action concernant la coopération administrative dans les domaines des frontières extérieures, des visas, de l'asile et de l'immigration (programme ARGO), JO L 161du19.6.2002, p. 11.

loppement du système d'information de Schengen de deuxième génération (SIS II)15 .

L'article 135 CE, dont l'objectif principal est la lutte contre la fraude douanière, ne figure pas dans la partie du Traité CE consacrée à l'union douanière, et présente donc un caractère autonome, qui permettra de l'utiliser de manière extensive dans de nombreux domaines du droit communautaire. Sont toute- fois expressément exclues les mesures relatives à «l'application du droit pénal national» et «l'administration de la justice dans les Etats membres». Il sied de relever qu'il n'est pas facile de déterminer la portée exacte de ces deux notions^16. Cette disposition sert notamment de base juridique conjointe avec les articles 26, 95, 133 et 135 CE à une proposition de règlement modifiant le Code des douanes communautaire17 .

Enfin, l'article 280 CE¹⁸ permet de mettre en place une politique communau- taire en vue de protéger les intérêts :financiers de l'Union européenne. Cette base juridique a notamment été utilisée pour l'adoption de la décision de 2004 établissant un programme d'action communautaire pour la promotion d'acti- vités dans le domaine de la protection des intérêts :financiers de la Commu- nauté (programme «Hercule»)19• L'article 280 CE a également constitué le fondement juridique, conjointement avec les articles 47, 55, 95, 135 et 179

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Règlement 2424/2001 du Conseil du 6 décembre 2001 relatif au développement du système d'information de Schengen de deuxième génération (SIS II), JO L 328 du 13.12.2001, p. 4.

La notion d'«administration de la justice dans les Etats membres» n'est en effet pas facile à définir, notamment sur le point de savoir si elle commence au stade procédural ou dans la phase préliminaire déjà. De même, la portée du terme «droit pénal national»

n'est pas évidente.

COM (2003) 452 final. La modification proposée vise notamment à préciser les conditions dans lesquelles les informations fournies aux douanes par les opérateurs économiques peuvent être communiquées à d'autres autorités du même Etat membre, d'autres Etats membres, à la Commission européenne ou aux autorités d'Etats tiers.

Les mêmes réserves existent que dans l'art. 135 CE concernant les mesures relatives à

«l'application du droit pénal national» et «l'administration de la justice dans les Etats membres». Voir aussi !'art. III-415 Cst.

Décision 804/2004 du Parlement européen et du Conseil du 21 avril 2002 établissant un programme d'action communautaire pour la promotion d'activités dans le domaine de la protection des intérêts financiers de la Communauté (programme «Hercule»), JO L 143 du 30.4.2004, p. 9. La Commission européenne a également invoqué l'art. 280 CE pour sa proposition modifiée de directive du Parlement européen et du Conseil relative à la protection pénale des intérêts financiers de la Communauté, COM (2002) 577, JO C 71 E du 25.3.2003, p. 1.

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CE20, de la décision du Conseil relative à la conclusion, au nom de la Communauté européenne, de la Convention des Nations unies contre la cri- minalité transnationale organisée21 • Cette même base juridique sera, selon toute vraisemblance, utilisée pour la conclusion de l' Accord paraphé entre la Communauté européenne et ses Etats membres, d'une part et la Suisse, d'autre part relatif à la lutte contre la fraude aux intérêts financiers des Parties22 . Cet Accord contient un chapitre important sur l'assistance admi- nistrative en matière de fiscalité indirecte (douanes, accises, TV A), qui s'inspire largement de l'acquis communautaire pertinent.

Par ailleurs, les articles 93 et 94 CE²³ ont servi de base juridique à l'adoption de la directive 2001/44 concernant l'assistance mutuelle en matière de recouvrement des créances résultant d'opérations faisant partie du système de financement du Fonds européen d'orientation et de garantie agricole, ainsi que de prélèvements agricoles et de droits de douane, et relative à la taxe sur la valeur ajoutée et à certains droits d' accises²⁴ et à l'adoption de la directive 2004156 modifiant la directive 77/799/CEE concernant l'assistance mutuelle des autorités compétentes des Etats membres dans le domaine des impôts directs, de certains droits d'accises et des taxes sur les primes d' assurance25 •

L'article 93 CE a également été utilisé comme base juridique du règlement 792/2002 du Conseil modifiant à titre temporaire le règlement 218/92 sur la coopération administrative dans le domaine des impôts indirects (TV A) en ce qui concerne de nouvelles mesures relatives au commerce électronique26.

L'utilisation de cette base juridique fait l'objet d'un contentieux actuellement

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Il s'agit respectivement des art. III-141, III-150, III-172, IIl-152 etIII-317 Cst.

COM (2003) 512 final. Décision adoptée par le Conseil le 29 avril 2004, JO L 261 du 6.8.2004, p. 69.

Le texte paraphé de cet Accord est accessible sur le site du Bureau de l'intégration:

www.europa.admin.ch.

Art. III-171 et III-173 Cst.

Directive 2001/44 du Conseil du 15 juin 2001 modifiant la directive 76/308 concernant l'assistance mutuelle en matière de recouvrement des créances résultant d'opérations faisant partie du système de financement du Fonds européen d'orientation et de garan- tie agricole, ainsi que de prélèvements agricoles et de droits de douane, et relative à la taxe sur la valeur ajoutée et à certains droits d'accises, JO L 175 du 28.6.2001, p. 17.

Directive 2004/56 du Conseil du 21 avril 2004 modifiant la directive 77/799 concer- nant l'assistance mutuelle des autorités compétentes des Etats membres dans le domaine des impôts directs, de certains droits d'accises et des taxes sur les primes d'assurance, JO L 127 du 29.4.2004, p. 70.

JO L 128 du 15.5.2002, p. 1.

pendant devant la Cour de justice27 , dans lequel la Commission et le Parlement européen sollicitent l'annulation du règlement, estimant qu'il aurait dû être fondé sur l'article 95 CE.

Le conflit relatif à la base juridique à utiliser pour adopter des mesures en matière de coopération administrative dans les domaines de la fiscalité indi- recte et de la fiscalité directe existe depuis plus de 10 ans entre la Commis- sion et le Parlement européen, d'une part, et le Conseil, d'autre part28 . Les articles 93 et 94 CE concernant les mesures d'harmonisation en matière fiscale prévoient la règle de l'unanimité et la simple consultation du Parle- ment européen, alors que l'article 95 CE relatif au fonctionnement du mar- ché intérieur prévoit la règle de la majorité qualifiée et la codécision du Parlement européen. La querelle sur la base juridique dans le domaine de la coopération administrative en matière fiscale vient de recevoir une première réponse de la Cour de justice dans un arrêt Commission c. Conseil du 29 avril 200429, dans lequel était en cause la directive 2001/44.

Dans cette affaire de 2004, la Cour de justice a donné raison au Conseil de l'Union européenne en considérant que les articles 93 et 94 constituaient le fondement juridique correct de la directive. Elle a notamment relevé que l'article 95 § 1 CE ne s'applique que si le TraitéCEn'endisposepas autrement.

S'il existe dans le Traité une disposition plus spécifique pouvant constituer la base juridique de l'acte en cause, celui-ci devrait être fondé sur cette dispo- sition30. Tel est notamment le cas de l'article 93 CE, s'agissant de l'harmoni- sation des législations relatives aux taxes sur le chiffre d'affaires, aux droits

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Aff. C-272/02 et C-273/02, JO C 219 du 14.9.2002, p. 9.

Sur le contentieux de la base juridique, voir notamment CJCE, arrêt Commission c. Conseil (Dioxyde de titane) du 11juin1991, aff. C-300/89, Rec. 1989, p. I-2867,

§ 17-21; CJCE, arrêt Commission c. Conseil du 17 mars 1993, aff. C-155/91, Rec.

1993, p. I-939, § 19 et 21; CJCE, arrêtParlement c. Conseil du 25 février 1999, aff.jtes C-164/97 et C-165/97, Rec. 1999, p. I-1139, § 14; CJCE, arrêt Commission c. Conseil du 4 avril 2000, aff. C-269/97, Rec. 2000, p. I-2257, § 43; CJCE, arrêt Espagne c.

Conseil du 30 janvier 2001, aff. C-36/98, Rec. 2001, p. I-779, § 59; CJCE,avis 2/00du 6 décembre 2001, Rec. 2001, p. I-9713, § 23; CJCE, arrêt Huber du 19 septembre 2002, aff. C-336/00, Rec. 2002, p. I-7699, § 31; CJCE, arrêtCommission c. Conseil du 12 décembre 2002, aff. C-281/01, Rec. 2002, p. I-12049, § 35; CJCE, arrêt Commis- sion c. Conseil du 11 septembre 2003, aff. C-211/01, non encore publié au Recueil,

§ 38-40.

CJCE, arrêt Commission c. Conseil du 29 avril 2004, aff. C-338/01, non encore publié au recueil.

Même arrêt, § 59 et 60.

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d'accises et aux autres impôts indirects. Selon la Cour, l'article 95 § 2 CE exclut en outre explicitement certains domaines du champ d'application de cet article. Il en est ainsi, notamment, des «dispositions fiscales», dont le rapprochement ne saurait avoir lieu sur le fondement dudit article.

Sur la base de ces considérations, la Cour a examiné si la directive 2001144 relève de la notion de «dispositions fiscales» au sens de l'article 95 § 2 CE, qui semble couvrir non seulement les dispositions déterminant les personnes assujetties, les opérations imposables, l'assiette de l'imposition, les taux et les exonérations des impôts directs et indirects, mais également celles relati- ves aux modalités de recouvrement de ceux-ci.

La Cour de justice a considéré que la directive 2001/44 vise à assurer la

«neutralité fiscale du marché intérieur» et à protéger les intérêts financiers tant de la Communauté que des Etats membres. Elle a relevé que, bien que la directive n'harmonise pas les dispositions matérielles concernant les modali- tés de recouvrement applicables dans les Etats membres, ceux-ci sont néan- moins tenus d'élargir le champ d'application de leurs dispositions nationales concernant les modalités de recouvrement des créances en matière d'impôts directs tels que les impôts sur le revenu et sur la fortune, afin qu'elles puis- sent également s'appliquer aux créances fiscales émanant d'un autre Etat membre. Pour la Cour, la directive en cause procède à un certain rapproche- ment des dispositions nationales en matière fiscale dès lors qu'elle oblige tous les Etats membres à traiter les créances émanant des autres Etats mem- bres comme des créances nationales, une telle interprétation étant corrobo- rée par les termes «neutralité fiscale» figurant au deuxième considérant de ladite directive. Sur la base de ces éléments, la Cour constate que la direc- tive 2001/44 porte sur des «dispositions fiscales», au sens de l'article 95 § 2 CE, en sorte que cet article ne saurait constituer la base juridique appropriée pour l'adoption de ladite directive. Dans ces conditions, c'est à bon droit que le Conseil a utilisé le fondement des articles 93 et 94 CE.

m. Le concept de coopération administrative et ses implications en droit communautaire

Le concept de coopération administrative implique la définition des autorités, des instruments et des objectifs de l'assistance tels qu'ils relèvent du droit communautaire.

A. La notion d'autorité administrative

La notion d'autorité administrative comprend en principe les autorités des Etats membres, exceptionnellement une institution de l'Union européenne, la Commission européenne. La portée de la notion d'autorités nationales peut paraître évidente au premier abord, mais elle peut toutefois soulever des questions d'interprétation puisque la définition de l'autorité administrative pourra varier d'un Etat membre à l'autre. A titre d'exemple, le statut juridi- que des autorités compétentes pour combattre le blanchiment de capitaux diffère d'un Etat membre à l'autre. Cela n'a cependant pas empêché le développement d'une forme d'assistance mutuelle spéciale sur la base de la directive 91/30831.

Deux types de coopération peuvent se mettre en place en fonction des acteurs:

une coopération horizontale, lorsque celle-ci se déroule uniquement entre autorités nationales et une coopération verticale, lorsqu'elle implique la Commission européenne et les autorités nationales. Dans certains domaines, seule une coopération horizontale est envisagée, alors que dans d'autres les deux types sont possibles.

B. Les instruments de la coopération

Les instruments de la coopération peuvent prendre plusieurs formes et se concrétiser par l'échange d'informations entre des services d'inspection nationaux ou entre ces services d'inspection et la Commission européenne, spontanément ou sur demande. Ils peuvent aussi consister en l'exercice d'une surveillance particulière de personnes, de marchandises, de lieux, de mou- 31 Directive 91/308 du Conseil du 10 juin 1991 relative à la prévention de l'utilisation du

système financier aux fins du blanchiment de capitaux, JO L 166 du 28.6.1991, p. 77.

Cette directive a été modifiée par la directive 2001/97 du Parlement européen et du Conseil du 4 décembre 2001 modifiant la directive 91/308 du Conseil relative à la prévention de l'utilisation du système financier aux fins du blanchiment de capitaux, JO L 344 du 28.12.2001, p. 76. La Commission vient d'adopter une nouvelle propo- sition de directive relative à la prévention de l'utilisation du système financier aux fins du blanchiment de capitaux, y compris le financement du terrorisme (COM (2004) final): http://europa.eu.int/comm/internal_market/en/company/jinancialcrime/docs/com- 2004-448_fr.pdf, destinée à remplacer les deux directives précitées. Voir également dans ce contexte la décision du Conseil du 1 7 octobre 2000 relative aux modalités de coopération entre les cellules de renseignement financier des Etats membres en ce qui concerne l'échange d'informations, JO L 271du24.10.2000, p. 4 et la proposition de règlement du Parlement européen et du Conseil relatif à la prévention du blanchiment de capitaux par la coopération douanière, COM (2002) 328 final, modifiée par COM (2003) 371 final, toujours pendante.

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vements de marchandises ou de moyens de transport. Ils peuvent prendre la forme d'une enquête administrative, le cas échéant exécutée par une équipe mixte «multinationale», del' établissement d'un réseau d'officiers de liaison dans les Etats membres ou encore del' établissement de systèmes d'infor- mations informatisés. Il apparaît de ce qui précède que l'éventail est très large. Le choix de l'instrument (contenu et forme) dépendra largement de la répartition des compétences entre la Communauté européenne et les Etats membres dans le domaine dans lequel la coopération administrative est envi- sagée.

C.

Les objectifs de la coopération

L'objectif principal de la coopération administrative consiste à obtenir une décision administrative avec l'imposition éventuelle d'une sanction adminis- trative punitive. Elle ne peut être en principe utilisée pour la résolution d'affaires pénales; ces dernières sont susceptibles de faire l'objet de procé- dures d'entraide en matière pénale. Néanmoins, l'exécution administrative peut parfois constituer un précurseur à la résolution d'une affaire pénale. Il sera donc nécessaire de déterminer dans quelle mesure une information obtenue dans le cadre de la coopération administrative peut ou doit être utili- sée dans le cadre de procédures pénales.

lY. Applications de la coopération administrative en matière douanière et fiscale

A.

Coopération administrative horizontale et verticale en matière douanière et agricole

La coopération administrative douanière a d'abord débuté au sein l'union douanière du Benelux dans les années 5032. Puis en 1967, un accord interna- tional plus large a été signé à Rome entre la Belgique, l'Allemagne, la France, l'Italie, le Luxembourg et les Pays-Bas sur l'assistance mutuelle entre leurs

32 Ce besoin de coopération s'est traduit par les conventions de coopération du 5 sep- tembre 1952 (douane et accises), du 16 mars 1961 (importation, exportation et transit) et du 25 mai 1964 (taxe de transmission, etc.). Puis, la signature à La Haye, le 29 avril 1969 (en vigueur le 1er février 1971 ), de la Convention sur la coopération administra- tive et judiciaire dans le domaine des réglementations se rapportant à la réalisation des objectifs de l'Union économique Benelux et trois protocoles additionnels. Voir le site internet: http :/lwww. bene lux. be/fr/rgmlpdf!rgm_admstrafrsamenw 1969 _fr.pdf

administrations douanières en vue de prévenir, de rechercher et de réprimer les infractions aux lois douanières33 . Il s'agit de la Convention de Naples I sur la coopération douanière, qui ne fait pas partie intégrante du droit com- munautaire et dont le texte restera en vigueur jusqu'à l'entrée en vigueur de la Convention de Naples II, signée à Bruxelles, le 18 décembre 199734.

La Convention de Naples Ide 1967 permet notamment, sur demande, un échange d'informations nécessaire à l'exacte perception des droits de douane et autres taxes à l'importation35. Elle prévoit également, spontanément ou sur demande, l'exercice par l'autorité douanière d'une surveillance spéciale sur les personnes soupçonnées de commettre une infraction douanière, sur les lieux où des dépôts anormaux de marchandises sont effectués, sur certains mouvements de marchandises et sur les véhicules soupçonnés d'être utilisés afin de commettre une infraction à la législation douanière d'un autre Etat partie à la Convention36. Elle ne permet toutefois pas la mise en place d'une coopération entre les administrations douanières à l'aide d'un système d'ordinateurs en réseau. De ce fait, les informations ne circulent que lente- ment et partiellement. Elle ne permet pas davantage d'employer des moyens modernes et plus poussés de coopération tels qu'ils existent dans des conventions multilatérales, comme par exemple dans la Convention des Nations unies de 1988 sur la lutte contre le trafic de drogue et les produits psychotro- pes37. La signature de nouvelles conventions approfondissant la coopération interétatique était donc devenue nécessaire.

La Convention sur l'assistance mutuelle et la coopération entre les adminis- trations douanières dite Naples II du 18 décembre 1997 vise à régler, au niveau de l'Union, des formes particulières de coopération qui impliquent des 33

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Le texte de cette convention est disponible sur le site internet du Ministère des Affai- res étrangères de la République française: http://www.doc.diplomatie.gouv.fr/BASISI pactelwebext/multinde!DDDI 19670148.pdf

Convention établie sur la base de l'art. K.3 du traité sur l'Union européenne, relative à l'assistance mutuelle et à la coopération entre les administrations douanières, JO C 24 du 23.1.1998, p. 2. Cette Convention n'a pas encore été ratifiée par tous les Etats membres. Au 8 juillet 2004, seuls 15 Etats membres ont ratifié, et 8 l'appliquent de manière anticipée entre eux. Pour l'état des ratifications, voir le site internet du Conseil de l'Union européenne: http://ue.eu.int/cms3 _Applications/applications/ Accords/

details.asp?cmsid=297&id=1997147&lang=FR&doclang=EN.

Art. 4.

Art. 6.

Voir site internet de l'ONU: http://untreaty.un.org/French/sample/FrenchlnternetBible/

partl/chapter-VI/treaty22.htm.

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actions transfrontalières en vue de la prévention, de la recherche et de la répression de certaines infractions tant à la législation nationale des Etats membres qu'aux réglementations douanières communautaires. Les Etats membres de l'UE se prêtent mutuellement assistance et coopèrent, par l'in- termédiaire de leurs administrations douanières, en vue de prévenir et de rechercher les infractions aux réglementations douanières nationales et de poursuivre et de réprimer les infractions aux réglementations douanières com- munautaires et nationales. Les Etats membres désignent au sein de leurs autorités douanières un service central (service de coordination) chargé de recevoir les demandes d'assistance mutuelle en application de la présente convention et d'assurer la coordination de l'assistance mutuelle. Dans ce cadre, l'autorité requise procède comme si elle agissait pour son propre compte ou à la demande d'une autre autorité de son propre Etat membre. Les auto- rités de plusieurs Etats membres peuvent, d'un commun accord, créer une équipe commune d'enquête spéciale implantée dans un Etat membre, com- posée d'agents spécialisés dans le domaine concerné et ayant pour tâche de coordonner des enquêtes difficiles et de coordonner des actions commu- nes38.

Avec l'approfondissement de la construction européenne, la coopération doua- nière est devenue une matière relevant à la fois du premier et du troisième pilier du Traité UE. Le premier pilier regroupe les matières communautarisées, sur lesquelles la Commission européenne dispose du pouvoir d'initiative réglementaire et dont elle coordonne la mise en oeuvre. Il s'agit essentielle- ment des domaines de la politique agricole commune et de la politique com- merciale commune. Le troisième pilier, portant sur la coopération policière et judiciaire en matière pénale, présente pour sa part des caractères intergou-

vernementaux évidents, et comporte dans le domaine douanier les aspects liés à la lutte contre les trafics d'armes et de stupéfiants.

Dans le domaine communautarisé, le règlement 515197 du Conseil porte sur l'assistance mutuelle entre les autorités administratives des Etats mem- bres et la collaboration entre celles-ci et la Commission européenne ( coopé- ration horizontale et coopération verticale) en vue d'assurer la bonne appli-

38 Voir le rapport explicatif sur la Convention établie sur la base de l'art. K.3 du traité sur l'Union européenne relative à l'assistance mutuelle et à la coopération entre les admi- nistrations douanières, JO C 189 du 17 .6.1998, p. 1.

cation des réglementations douanières et agricoles39. Il met en place une coopération administrative et définit l'enquête administrative comme com- prenant tous les contrôles, vérifications et actions entrepris par des agents des autorités administratives chargées dans les Etats membres de l'exécu- tion des réglementations douanière et agricole, dans l'exercice de leurs fonc- tions visant à assurer l'application correcte des réglementations douanière et agricole et à établir, le cas échéant, le caractère irrégulier d'opérations qui paraissent être contraires à celles-ci, à l'exception des actions entreprises à la demande ou sous le contrôle direct d'une autorité judiciaire40.

Le règlement 51519 7 prévoit une assistance sur demande ou une assistance spontanée, une coopération par l'échange de renseignements ainsi que la possibilité pour les agents des douanes des autres Etats membres d'être pré- sents lors d'enquêtes nationales41 . Les dispositions du règlement sont, sur ces aspects, très proches de celles de la Convention de Naples Ide 1967.

La Commission européenne est incluse dans le système de coopération42 ;

elle est tenue informée et peut intervenir au même titre que les autorités nationales en formulant elle-même des requêtes d'assistance impliquant la transmission d'informations ou une surveillance particulière de personnes, de lieux, de marchandises, de mouvements de marchandises, de moyens de trans- ports, etc. Elle est également en mesure de prendre part aux enquêtes admi- nistratives. A l'égard des pays tiers, une coopération est possible et la Com- mission européenne peut se voir attribuer le rôle de chef de file de missions communautaires de coopération et d'enquêtes administratives43 . Dans les relations entre la Suisse et la Communauté européenne, il y a lieu de men- tionner la coopération développée sur la base du protocole n° 3 à l' Accord de libre-échange de 197244.

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Règlement 515/97 du Conseil du 13 mars 1997 relatif à l'assistance mutuelle entre les autorités administratives des Etats membres et à la collaboration entre celles-ci et la Commission en vue d'assurer la bonne application des réglementations douanière et agricole, JO L 82 du 22.3.1997, p. 1. Voir aussi le règlement 696/98 de la Commission européenne (règlement d'exécution), JO L 96 du 28.3.1998, p. 22.

Art. 2.

Art. 4-16.

Art. 17-18.

Art. 19-22.

Protocole n° 3 relatif à la définition de la notion de «produits originaires» et aux méthodes de coopération administrative du 19 décembre 1996 (RS 0.632.401.3). Voir aussi le Protocole additionnel relatif à l'assistance administrative mutuelle en matière douanière du 9 juin 1997 conclu entre la Communauté européenne et la Suisse, RS 0.632.401.02, JO L 169 du 27.6.1997, p. 77.

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Le règlement met également en place un système d'échanges d'informa- tions automatisés, le système d'information douanier (SID)45 . L'objectif du SID consiste à aider à prévenir, à rechercher et à poursuivre les opérations contraires aux réglementations douanières et agricoles, en renforçant, par une diffusion plus rapide des informations, l'efficacité des procédures de coopération et de contrôle des autorités compétentes46, en l'occurrence les autorités nationales compétentes et la Commission européenne. Les disposi- tions relatives au système informatique constituent le pendant, pour le premier pilier, des dispositions de la Convention de 1995 sur l'emploi de l'informati- que dans le domaine des douanes, relevant du troisième pilier47.

En plus des dispositions sur la collecte d'informations, le règlement 515197 prévoit que les constatations, attestations, informations, documents, copies certifiées conformes et tous les renseignements obtenus par des agents de l'autorité requise peuvent être invoqués comme éléments de preuve par les instances compétentes de l'Etat membre de l'autorité requérante48 . Les règles sur l'utilisation des preuves restent élémentaires. En effet, bien qu'il prévoie que les résultats del' assistance peuvent être invoqués, le règlement ne contient pas d'indications sur la nature probatoire de la preuve, ceci relèvant du droit procédural national, domaine de compétence des Etats membres. L'article 51 prévoit également que le règlement 515197 n'affecte pas l'application dans les Etats membres de règles relatives à la procédure pénale et à l'entraide judiciaire en matière pénale, y compris celles relatives au secret de l'instruction. Les autorités judiciaires peuvent par conséquent utiliser les auto- rités douanières et l'assistance mutuelle administrative comme un instrument d'assistance dans des procédures pénales.

Enfin, l'article 45 du règlement 515197 régit la question de la confidentialité des renseignements communiqués. Ces derniers sont couverts par le secret professionnel et bénéficient de la protection accordée par la loi nationale de l'Etat membre qui les a reçus pour les renseignements de même nature, ainsi que par les dispositions correspondantes s'appliquant aux instances commu- nautaires.

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Art. 23-41.

Art. 23 § 2.

Convention établie sur la base de l'art. K.3 du traité sur l'Union européenne, sur l'emploi de l'informatique dans le domaine des douanes, JO C 316 du 27.11.1995, p. 34.

Art. 12, 16 et 21 § 2.

Ce règlement a fait l'objet d'un recours en annulation de la Commission européenne pour le caractère inapproprié de la base juridique choisie. Le Conseil a fondé le règlement sur les articles 43 et 308 CE, alors que la Com- mission considérait comme base juridique pertinente les articles 43 et 95 CE49 . La Cour de justice a considéré que le règlement a été valablement adopté sur la base de 1' article 308 CE, l'article 95 CE n'étant pas d' applica- tion en l'espèce. Pour la Cour, cet acte établit une réglementation qui, dans son ensemble, a pour but et contenu précis la lutte contre la fraude, en sorte qu'elle tend à la protection des intérêts financiers de la Communauté. Cette protection ne résulte pas de la mise en place de l'union douanière, mais cons- titue un objectif autonome qui, dans le cadre du système du traité, a trouvé sa place dans les dispositions financières de la partie relative aux institutions de la Communauté et non dans la partie relative aux politiques de la Commu- nauté, dont relèvent l'union douanière et l'agriculture. Etant donné quel' article 280 CE, dans sa version applicable lors de l'adoption du règlement en cause, indiquait le but à atteindre, sans toutefois conférer à la Commission la com- pétence pour créer un système tel que celui en cause, le recours à l'article 308 CE était justifié. Par ailleurs, s'il est vrai que ledit règlement prévoit la création d'un système d'information automatisé, dénommé le «système d'information douanier», le seul fait que la mise en place d'un tel système ne peut avoir lieu sans que des principes harmonisés au niveau communautaire en matière de protection des données à caractère personnel soient en vigueur au niveau national ne suffit pas pour fonder l'applicabilité de l'article 95 CE, un tel rapprochement des législations nationales n'étant qu'un effet acces- soire de cette réglementation.

B. Coopération administrative horizontale en matière fiscale En matière fiscale, le besoin d'une coopération s'est rapidement fait sentir en vue d'éviter la double imposition, l'évasion fiscale et la fraude fiscale. Les premières règles en matière de coopération ont été établies en dehors du cadre juridique communautaire. On peut citer à cet égard les modèles de Conventions de l'OCDE de 1963, 1977 et 1992-1997⁵⁰ (en particulier l'arti- cle 26 relatif aux échanges d'informations) et la Convention du Conseil de

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CJCE, arrêt Commission c. Conseil du 18 novembre 1999, aff. C-209/97, Rec. 1999, p. 1-8067.

Voir le site internet de l'OCDE: http://www.oecd.org/dataoecd/52/34/1914467.pdf

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l'Europe sur l'assistance administrative mutuelle en matière fiscale, adoptée à Strasbourg en 198851.

Parmi les règles communautaires, deux textes méritent notre attention: la directive 77 /79952 et le règlement 1798/200353.

1. Directive 771799 Coopération dans les domaines des impôts directs, de certains droits d'accises et des taxes sur les primes d'assurance

La directive 771799 a pour objectif de lutter contre la fraude et l'évasion fiscale internationale. Elle vise à renforcer la collaboration entres les admi- nistrations fiscales des Etats membres et à faciliter les échanges d'informa- tions susceptibles de permettre l'établissement correct des impôts sur le revenu et sur la fortune. Son champ d'application est très large et la coopération porte sur n'importe quelle information permettant d'atteindre l'objectif précité54 •

Selon la directive, les autorités compétentes des Etats membres échangent toutes les informations susceptibles de leur permettre l'établissement correct des impôts sur le revenu et sur la fortune ainsi que toutes les informations relatives à l'établissement des taxes indirectes, par exemple les droits d'accises grevant l'alcool, les boissons alcooliques et les tabacs manufactu- rés. Sont considérés comme impôts sur le revenu et sur la fortune, quel que 51

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STE n° 127. La Convention est entrée en vigueur le 1er avril 1995, voir site internet du Conseil de l'Europe:

http://conventions.coe.int/Treaty/Commun/QueVoulezVous.asp?NT=l27&CM=2&DF

= 17 /05/04&CL=FRE.

Directive 77/799 du Conseil du 19 décembre 1977 concernant l'assistance mutuelle des autorités compétentes des Etats membres dans le domaine des impôts directs, de certains droits d'accises et des taxes sur les primes d'assurance (titre de la directive depuis le 15 octobre 2003), JO L 336 du 27.12.1977, p. 15. Cette directive a été modifiée à plusieurs reprises. La directive 92/12 modifie la directive 771799 afin d'étendre les dispositions de cette directive aux droits d'accises. La directive 2003/93 étend le champ d'application de l'assistance mutuelle prévue par la directive 77/799 aux taxes sur les primes d'assurance visées dans la directive 76/308 de manière à mieux protéger les intérêts financiers des Etats membres et la neutralité du marché intérieur. Enfin, la directive 2004/56 (n. 25) a renforcé la coopération en matière de lutte contre la fraude.

Règlement 1798/2003 du Conseil du 7 octobre 2003 concernant la coopération admi- nistrative dans le domaine de la taxe sur la valeur ajoutée et abrogeant le règlement 218/92, JO L 264 du 15.10.2003, p. 1. Ce règlement a été modifié par le règlement 885/2004 en vue de l'élargissement de l'Union européenne au 1er mai 2004. Voir JO L 168 du 1.5.2004, p.1.

Art. 1.

soit le système de perception, les impôts perçus sur le revenu total, sur la fortune totale ou sur des éléments du revenu ou de la fortune, y compris les impôts sur les gains provenant de l'aliénation de biens mobiliers ou immobi- liers, les impôts sur le montant des salaires payés par les entreprises, ainsi que les impôts sur les plus-values.

L'autorité compétente d'un Etat membre peut demander à l'autorité compé- tente d'un autre Etat membre de lui communiquer les informations nécessai- res. La directive comprend les formes classiques de coopération: échange d'informations sur demande incluant le cas échéant une enquête fiscale, échange automatique et échange spontané. L'échange automatique implique un échange sans demande préalable et d'une manière régulière, pour des catégories de cas déterminés. L'échange spontané est effectué sans demande préalable lorsque l'autorité compétente d'un Etat membre a des raisons de présumer qu'il existe une réduction ou une exonération anormales d'impôts dans l'autre Etat membre; lorsqu'un contribuable obtient, dans un Etat mem- bre, une réduction ou une exonération d'impôt qui devrait entraîner pour lui une augmentation d'impôt ou un assujettissement à l'impôt dans l'autre Etat membre; lorsque des affaires entre un contribuable d'un Etat membre et un contribuable d'un autre Etat membre dans lesquelles interviennent un éta- blissement stable de ces contribuables ou un ou plusieurs tiers, se trouvant dans un ou plusieurs autres pays, sont de nature à entraîner une diminution d'impôt dans l'un ou l'autre Etat membre ou dans les deux; lorsque l'autorité compétente d'un Etat membre a des raisons de présumer qu'il existe une diminution d'impôt résultant de transferts fictifs de bénéfices à l'intérieur de groupes d'entreprises; lorsque dans un Etat membre, à la suite des informa- tions communiquées par l'autorité compétente de l'autre Etat membre, sont recueillies des informations qui peuvent être utiles à l'établissement de l'impôt dans cet autre Etat membre55.

La Cour de justice a eu l'occasion de se prononcer sur l'article 4 de la directive 771799 dans un arrêt WN de 200056. Elle a considéré que l'article 4 § 1 sous a), qui oblige l'autorité compétente d'un Etat membre à communiquer, sans demande préalable, à l'autorité compétente de tout autre Etat membre les informations susceptibles de permettre l'établissement correct notam- 55

56 ^{Art. 4.} CJCE, arrêt W. N. c. Staatssecretaris van Financiën du 13 avril 2000, aff. C-420/98, Rec. 2000, p. I-2847.

CHRISTINE KADDOUS

ment des impôts sur le revenu et sur la fortune lorsqu'elle a des raisons de présumer qu'il existe une réduction ou une exonération anormales d'impôts dans cet autre Etat membre, doit être interprété en ce sens qu'il n'est pas nécessaire que l'exonération ou la réduction d'impôts qu'il vise figure dans un acte explicite de l'autorité compétente de ce dernier Etat. En outre, les termes «réduction ou exonération anormales» se réfèrent à toute diminution injustifiée d'impôts. Il n'est pas nécessaire que cette diminution atteigne un montant élevé.

L'article 6 de la directive permet la collaboration d'agents de l'Etat inté- ressé. L'autorité compétente de l'Etat membre qui fournit les informations et l'autorité compétente de l'Etat à qui les informations sont destinées peuvent convenir d'autoriser la présence dans le premier Etat membre d'agents de l'administration fiscale de l'autre Etat membre. Ces derniers peuvent donc prendre part à des actes tels que l'inspection de livres de comptes ou de la comptabilité. Les règles procédurales régissant la mise en place de cette coopération sont définies par convention entre les Etats concernés et par le droit nationaJ57, ce qui n'a pas été sans causer de difficultés dans la prati- que58.

L'obligation de secret fait l'objet de l'article 7, qui prévoit un renvoi aux dispositions nationales relatives à l'obligation de secret en droit fiscal, égale- ment applicables aux renseignements obtenus sur la base de la directive. En outre, la règle de la spécialité fiscale permet de ne rendre les informations accessibles qu'aux personnes chargées de l'établissement de l'impôt ou dans le cadre d'une procédure en relation avec l'établissement de l'impôt.

L'article 8 fixe les limites de l'échange d'informations et n'impose pas de faire effectuer des recherches ou de transmettre des informations lorsque la législation ou la pratique administrative del 'Etat requis n'autorisent pas l'auto- rité compétente ni à effectuer ces recherches, ni à recueillir ou à utiliser ces informations pour ses propres besoins. Enfin, la transmission d'informations peut être refusée dans le cas où elle conduirait à divulguer un secret com- mercial, industriel ou professionnel ou un procédé commercial, ou une infor- mation dont la divulgation serait contraire à l'ordre public.

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58 Voir art. 6 en relation avec l'art. 9.

Voir le rapport du Groupe ad hoc «Fraude fiscale», présenté au sommet de Séville en juin 2000, http://register.consilium.eu.int/pdjlfr/OO/st08/08668jD.pdf

Le champ d'application de la directive 771799 a été étendu en 2003 aux taxes sur les primes d'assurance59 . En avril 2004, le Conseil a décidé de renforcer la coopération en matière de lutte contre la fraude par l'accéléra- tion du flux d'informations entre les autorités fiscales des Etats membres en permettant à ces dernières de coordonner leurs enquêtes en matière de fraude fiscale transfrontalière et en les autorisant à effectuer davantage de procé- dures pour le compte les unes des autres60. Les modifications apportées par la directive 2004/56 concernent la fiscalité directe (impôt sur le revenu, im- pôt sur les sociétés et impôt sur les plus-values). Elle prévoit notamment la possibilité de procéder à des contrôles simultanés dans plusieurs Etats mem- bres et la possibilité pour l'Etat membre requis de procéder si nécessaire à certains actes administratifs au nom de l'Etat requérant.

En matière de fiscalité directe, il y a lieu de mentionner la directive 20031 486¹ sur la fiscalité de l'épargne, qui peut être considérée comme une avan- cée majeure dans le domaine de la coopération administrative. Elle prévoit l'échange automatique d'informations relatives au paiement «d'intérêt de titres de créance de toute nature» entre Etats membres. La Belgique, l'Autriche et le Luxembourg sont autorisés pendant une période transitoire à appliquer une retenue à la source au lieu de communiquer les informations requises62 • Les Etats membres devaient appliquer les dispositions de la directive à partir du 1er janvier ou plutôt du 1er juillet 2005, pour autant que certaines conditions soient remplies, notamment l'application par des Etats tiers, dont la Suisse, de mesures équivalentes ou identiques à celles prévues par la directive63.

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Directive 2003/93 du Conseil du 7 octobre 2003 modifiant la directive 771799 du Conseil concernant l'assistance mutuelle des autorités compétentes des Etats mem- bres dans le domaine des impôts directs, de certains droits d'accises et des taxes sur les primes d'assurance, JO L 264 du 15.10.2003, p. 23.

Directive 2004/56, voir n. 25.

Directive 2003/48 du Conseil du 3 juin 2003 en matière de fiscalité des revenus de l'épargne sous forme de paiements d'intérêts, JO L 157 du 26.6.2003, p. 38.

Art. 10 en relation avec les art. 8 et 9.

Voir art. 17 § 2. L 'Accord sur la fiscalité del' épargne entre la Suisse et la Communauté européenne a été paraphé à Bruxelles, le 25 juin 2004. Pour assurer une application simultanée de la directive et des accords négociés avec les Etats tiers, dont la Suisse, le Conseil a convenu, en juillet 2004, de reporter la date d'application de la directive au 1er juillet 2005.

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2. Règlement 179812003 - Coopération administrative dans le domaine de la TVA

Le règlement 179812003 s'inscrit dans le cadre des mesures d'harmonisa- tion fiscale prises en vue d'achever le marché intérieur. Il vise principale- ment à mettre en place un système commun d'échange d'informations entre les Etats membres ainsi qu'une collaboration avec la Commission en vue d'assurer une bonne application de la TV A. En effet, le bon fonctionnement du système TV A implique que certaines données destinées au contrôle de la TV A soient stockées et transmises, le cas échéant, par voie électronique d'un Etat membre à un autre. Ce besoin est d'autant plus fort lorsque le fournisseur n'est pas établi dans l'Etat membre de consommation. Dans ce cas fréquent, il appartient à ce dernier de veiller à ce que le fournisseur remplisse bien ses obligations en matière de TV A.

Le texte vise donc à renforcer la coopération entre les administrations fisca- les des Etats membres pour combattre la fraude en matière de TV A, en supprimant les obstacles qui entravent encore l'échange d'informations. Il prévoit trois moyens principaux pour faciliter la coopération: l'établissement de règles plus claires et contraignantes pour l'échange d'informations, notamment par la voie électronique, l'assurance de contacts directs entre les services nationaux de lutte contre la fraude et l'intensification des échanges d'informations.

Auparavant, deux outils juridiques étaient utilisés aux fins de la coopération administrative en matière fiscale: la directive 771799 concernant l'assistance mutuelle des autorités compétentes des Etats membres dans le domaine des impôts directs et indirects, complétée par le règlement 218/92 concernant la coopération administrative dans le domaine des impôts indirects64 • L'exis- tence de deux outils juridiques distincts s'est révélée un frein à une coopéra- tion efficace en matière de TV A. Le règlement 1798/2003 est venu abroger le règlement 218/92 et a regroupé les dispositions des deux outils dans un instrument juridique unique, afin de faciliter les contacts entre administra- tions fiscales nationales et de permettre ainsi une meilleure lutte contre la fraude.

64 JO L 24 du 1.2.1992, p. 1.

Le règlement 179812003 détermine les conditions de coopération entre les autorités administratives nationales chargées de l'application de la législation relative à la TV A sur les livraisons de biens et les prestations de services, l'acquisition intracommunautaire de biens et l'importation de biens. Il orga- nise également une coopération entre ces autorités administratives et la Commission européenne. Il confère une large place aux règles et procédures d'échange d'informations par voie électronique, notamment en ce qui con- cerne la TV A sur les transactions communautaires. Il définit également, pour une période de trois ans à compter du 1er juillet 200365, les règles et procédu- res pour l'échange par voie électronique d'informations relatives à la TVA portant sur les services fournis par voie électronique en application du régime spécial prévu par l'article 26 quater de la directive 77/38866.

La liste des autorités compétentes des Etats membres est fixée à l'article 2 du règlement 179812003. Chaque Etat membre désigne un bureau central de liaison agissant en tant que responsable privilégié des contacts avec les autres Etats membres dans le domaine de la coopération administrative.

L'autorité compétente de chaque Etat membre peut également désigner des services de liaison ou des fonctionnaires compétents67 . Dans ce cas, il appartient au bureau central de tenir à jour la liste de ces services ou de ces fonctionnaires et de la rendre accessible aux bureaux centraux des autres Etats membres. Les services de liaison et les fonctionnaires compétents ont pour obligation de tenir informé le bureau central de leur Etat membre à chaque fois qu'ils formulent ou reçoivent une demande d'assistance ou une réponse à une telle demande. Ils avertissent le bureau central et l'autorité compétente de leur Etat membre pour toute demande d'assistance reçue qui nécessite une action en dehors de leur zone territoriale ou opérationnelle.

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Voir art. 4 de la directive 2002/38 du Conseil du 7 mai 2002 modifiant, en partie à titre temporaire, la directive 77 /3 88 en ce qui concerne le régime de taxe sur la valeur ajoutée applicable aux services de radiodiffusion et de télévision et à certains services fournis par voie électronique, JO L 128 du 15.5.2002, p. 41.

Sixième directive 77/388 du Conseil du 17 mai 1977 en matière d'harmonisation des législations des Etats membres relatives aux taxes sur le chiffre d'affaires - Système commun de taxe sur la valeur ajoutée: assiette uniforme, JO L 145 du 13.6.1977, p. 1.

Le service de liaison dispose d'une compétence territoriale spécifique ou d'une res- ponsabilité opérationnelle spécifique. Il peut échanger directement des informations.

Le fonctionnaire compétent est désigné par l'autorité compétente en vue d'échanger directement des informations.

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L'obligation d'assistance entre les Etats membres ne porte pas sur la communication d'informations ou de documents obtenus par les autorités lorsqu'elles agissent avec l'autorisation ou sur demande de l'autorité judi- ciaire, à moins que le droit national l'autorise.

Au niveau opérationnel, le règlement prévoit tout d'abord un système d'échange d'informations sur demande68. Il s'agit de demandes d'informa- tions et d'enquêtes administratives introduites par l'autorité compétente d'un Etatmembre (autorité requérante) auprès de l'autorité compétente d'un autre Etat membre (autorité requise) aux fins d'obtenir toutes les informations sus- ceptibles de leur permettre l'établissement correct de la TV A. Sur simple demande de l'autorité requérante, l'autorité requise communique lesdites informations. Pour les obtenir, elle peut avoir recours à des enquêtes admi- nistratives. Elle agit pour l'autorité requérante comme si elle agissait en son nom propre. La demande de l'autorité requérante peut comprendre une demande motivée portant sur l'enquête administrative. Dans ce cas, l'absence d'enquête administrative devra être justifiée auprès de l'autorité requérante 69 •

Le règlement 179812003 permet la présence dans les bureaux administra- tifs et la participation aux enquêtes administratives de fonctionnaires autori- sés par l'autorité requérante, par accord entre cette dernière et l'autorité requise70 • En outre, en vue d'échanger des informations, deux ou plusieurs Etats membres peuvent convenir de procéder, chacun sur son territoire, à des contrôles simultanés de la situation fiscale d'un ou plusieurs assujettis qui présentent un intérêt commun ou complémentaire dans la mesure où de tels contrôles apparaîtraient plus efficaces qu'un contrôle exercé par un seul Etat membre71.

68 69

70 71

Art. 5-13.

Les demandes d'informations et d'enquêtes administratives sont transmises au moyen d'un formulaire type. L'autorité requise effectue les communications le plus rapide- ment possible, et au plus tard trois mois à compter de la date de réception de la demande. Toutefois, si les informations concernées sont déjà à la disposition de l'auto- rité requise, le délai est réduit à une période d'un mois maximum. Des délais différents peuvent toutefois être arrêtés d'un commun accord entre les autorités requises et les autorités requérantes. Lorsque l'autorité requise n'est pas en mesure de répondre à la demande dans le délai prévu, elle communique immédiatement par écrit à l'autorité requérante les motifs qui s'opposent au respect de ce délai et la date à laquelle elle estime pouvoir y répondre.

Art. 11.

Art. 12-13.

L'échange d'informations sans demande préalable est autorisé dans certai- nes situations par le règlement 17981200372• Il prend la forme d'un échange automatique ou d'un échange automatique structuré73 dans les cas suivants:

lorsque la taxation est censée avoir lieu dans un Etat membre de destination et que l'efficacité du système de contrôle dépend nécessairement des infor- mations fournies par l'Etat membre d'origine; lorsqu'un Etat membre a des raisons de penser qu'une infraction à la législation sur la TV A a été commise ou est susceptible d'avoir été commise dans l'autre Etat membre; lorsqu'il existe un risque de perte de recettes fiscales dans l'autre Etat membre.

Les catégories exactes d'informations à échanger, la fréquence des échanges et les modalités pratiques d'échange de ces informations sont déterminées par la Commission européenne avec l'assistance d'un comité permanent de la coopération administrative 7 4.

En toutes circonstances, les autorités compétentes des Etats membres peu- vent se communiquer, par un échange spontané (sporadique), les informa- tions dont elles ont connaissance.

Le règlement 179812003 confère une large place aux règles sur le stoc- kage et l'échange d'informations spécifiques aux transactions intra- communautaires75. Chaque Etat membre dispose d'une base de données électronique dans laquelle il stocke et traite les informations pendant une période d'au moins cinq ans à compter de la fin de l'année civile au cours de laquelle l'accès aux informations doit être permis. Les Etats membres veillent à ce que la base de données soit à jour, complète et exacte. Sur la base des informations stockées, l'autorité compétente d'un Etat membre peut, dans le seul but de prévenir les infractions à la législation sur la TV A, obtenir auto- matiquement et sans délai de tout autre Etat membre ou par accès direct: les numéros d'identification TV A attribués par l'Etat membre recevant les infor- mations et la valeur totale de toutes les livraisons intracommunautaires de biens aux personnes titulaires de ces numéros par tous les opérateurs identi- fiés aux fins de la TVA dans l'Etat membre fournissant les informations.

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Art. 17-21.

L'échange automatique a lieu à intervalles réguliers préalablement fixés. L'échange automatique structuré a lieu au fur et à mesure que les informations sont disponibles, voir art. 1.

Art. 18 en relation avec l'art. 44, § 2.

Art. 22-27.