إشكالية تقدير التكلفة الوحدوية في قطاع المحروقات

ةيبعشلا ةيطارقميدلا ةيرئازجلا ةيروهمجلا يملعلا ثحبلا و يلاعلا ميلعتلا ةرازو مناغتسم سيداب نب ديمحلا دبع ةعماج رييستلا مولع و ةيراجتلا و ةيداصتقالا مولعلا ةيلك ةبساحلما و ةيلالما مولعلا مسق ةداهش لين تابلطتم نمض ةمدقم جرخت ةركذم رتسام يميداكأ ةبعشلا : لا بساحلما و ةيلالما مولع صصختلا ة : ةبقارمو قيقدت ا رييستل ةبلاطلا فرط نم ةمدقم : تحت ذاتسالأ فارشإ : ملاسإدمحأ ي شيروق د. رمع يميهارب ةفصلا بقللاو مسالا ةبترلا ةعماجلا نع اسيئر بودجم ينارهو رضاحم ذاتسأ مناغتسم ةعماج اررقم رمع يميهارب رضاحم ذاتسأ مناغتسم ةعماج اشقانم يحي يدلاخ دعاسم ذاتسأ مناغتسم ةعماج ةيعماجلا ةنسلا : 2710 / 2712

رئازجلا يف ةبساحلما ةنهم حلاصإ عقاو

ركش

ابيط اريثك دمحل اهلف عضاىخلما لمعلا اره مامجإو شاجها ينقفو الله سكشلاو دمحلا

اكزابم

.

فسشلما ذاخسالأ ىلإ لٍصجلا لكشلاب مدقجأ

"

سمع يمهاسب

"

حئاصه نم يل همدق ام

يملعلا لمعلا اره جاسخإو مامجإ ىلع هصسحو هربصو هعضاىج ىلعو ، ثاهيجىجو

.

ةسكرلما هره شاجهإ ىلع ديعب وأ بٍسق نم يودعاس نم سكشأ ريخالأ يف

ءادهالإ

، يميلعخلا يزاىشم مجأ نأ لجلأ ، سيفىلاو يلاغلا لرب يرلا مٍسكلا دلاىلا ىلإ

هماخخ ىلع فسشٌ لمعلا اره يسً ىتح نًريبك تفهلو قىشب سظخهإو

.

قيفىخلاو ريخلا قٍسط يل اهتاىعد ثدبع يحلا تمٍسكلا ةدلاىلا ىلإ

.

اهب لمع نم سجأو اهسجأ نىبصً ، تٍزاج تقدص لمعلا اره امهل لعجً نأو

.

ملعلا ينقلج لضف مهل ناك نمو يحرجاسأو يملعم يخًاشم لك ىلإو ، يحاىخإ ىلإو

ديعب وأ بٍسق نم ينفسعٌ نم لكو يئلامشو يئاقدصأ عيمج ىلإو ، عفاىلا

.

I لاكشالأ ةمئاق مقر لكش مسإ ةحفص ( 02 -01 ( ةيلودلا ةبساحلما ريياعم ةئيهل ديدجلا ميظنتلا 60 ( 02 -02 ( مقر لكشلا ( 2 -2 ) ريياعم عضو تاءارجإ حضوي يلاتلا ةيلودلا ةبساحلما 62

II لوادجلا ةمئاق مقر لودجلا مسإ ةحفص ( 02 -01 ( ةيلودلا ةيبساحلما ريياعلما ةمئاق حضوي IAS 63 ( 02 -02 ( ةيلالما ريراقتلا دادعلإ ةيلودلا ريياعلما ةمئاق حضوي IFRA 64

سرهفلا

تاركشج ءادهالإ لوادجلا ةمئاق لاكشالأ ةمئاق سرهفلا ةماعلا ةمدقلما تبساحملل يمهافلماو يرظنلا راطالإ لوالأ لصفلا 01 -37 ديهمث 01 ثحبلما للوالأ : لرطتللا يخيراللا تبساحملل 02 لوالأ بلتلما :ل راطالإ يخيراللا تبساحملل 02 يناثلا بلطلما : جهانم ةشارد ةيرظنلا ةيبشادلما 07 ثلاثلا بلتلما : ثايرظنلا ةرثؤلما يف لرطتج تبساحلما 09 ثحبلما يناثلا : تيمهأ و لرو تبساحلما 14 لوالأ بلطلما : ةعيبط ةبشادلما 14 يناثلا بلطلما : ةمولعلما ةيلالما و ةيبشادلما 16 ثلاثلا بلتلما ل: فئاظو و راو أ تبساحلما 20 ثحبلما ثلاثلا : ضورفلا و ئ ابلما تيبساحلما 26 لوالأ بلتلما ل: ضورفلا تيبساحلما 26 يناثلا بلتلما ل: ئ ابلما تيبساحلما 29 ثلاثلا بلتلما ل: ميهافلما تيساسالأ رصانعل مئاطقلا تيلالما 34 ةمثاخ لصفلا 37 رئازجلا يف يبشادلما حلاصلإل لخدمك ةيلودلا ةيبشادلما ريياعلما يناثلا لصفلا 39 -76 ديهمث 39 لوالأ ثحبلما ل: نييبساحلما قفاطللاو ديحطللل تيلودلا لامعالأ 40 لوالأ بلتلما ل: يبساحلما قفاطللا 40

يناثلا بلطلما : يبشادلما ديخوحلا 48 ثلاثلا بلتلما ل: تيلودلا تيبساحلما ريياعلما 52 يناثلا ثحبلما ل: رئازجلا يف يبساحلما حلاصالإ 65 لوالأ بلتلما ل: ليرئازجلا يبساحلما يررتللا يف تااه تيييراج ثاتحا 65 يناثلا بلطلما : يلالما يبشادلما ماظنلا قيبطث فادهأو يبشادلما حلاصالإ عفاود 68 ثلاثلا بلطلما : ف هرودو ةبشادملل ىنطولا سلجلما ي يبشادلما ماظنلا ثيددث 70 لصفلا ةمثاخ 76 ثلاثلا لصفلا : رئازجلا يف يبشادلما حلاصالإ نع ةيناديم ةشارد 78 -85 لوالأ ثدبلما : ةيئاصخالإ ةشاردلا – نايبحشالا جئاحن ليلدثو ةجلاعم ، ضرع 78 لوالأ بلطلما : ةشاردلا ةيجهنم 78 يناثلا بلطلما : ةشاردلا ةنيع صئاصخ فصو 80 لا ةمثاخلا ف لص 85 ةماعلا ةمثاخلا 88 عجارلما قخلالما

تمدلالإا

تماعلا

تماعلا تمدلالإا

أ‌ حاجهو ،تئيبلا ثايؼعم لظ يف اهليلحجو سةاصجلا يف يبطاحالإا حلاصالؤ تيلمع ىلع ءىظلا ؽيلظح نئ ًم لالخهالا تيلمع نامظب تليفكلا ثاءاسحالؤو غوسشلاب ؽبجسً دًدجلا يلاالإا يبطاحالإا ماظىلا ميبؼج تجيده تيعيبػ ريغ فوسظ يف ثءاح يبطاحالإا حلاصالؤ تيلمع نأو تصاخ ،ديح لكشب ماظىلا ىلئ ؽؼخالإا ماظىلل تيلوالأ ميبؼخلا تبسجج مييلج تلواحم مز ًمو ،سةاصجلا يف تبطاحالإا تئيب اهفسعح يتلا ةدًدعلا لكاشالإا هب لمعلا ناٍسط ًم ابٍسلج ثاىىط عمخ دعب يلاالإا يبطاحالإا . تئيب يف يسجج يتلا تيلاحلا ثلاىحخلا نئو ىلع فىكىلل تيلودلا تيبطاحالإا ريًاعالإا تئيه ًع زدصج يتلا ثاثًدحخلا تصاخو يلودلا يىخظالإا ىلع تبطاحالإا ثاثًدحخلاب اهلفكج يدمو ثلاىحخلا هرهل تيىػىلا ديحىخلا تئيه ةسًاظم يدم . بهاىجلا ًم دًدعلا يف تلخادخمو تكباشدم تيلمع حلاصالؤ لثمٍو لاو أصجخج لا تلماكخم تيلمع ىهف ، اهػوسشو اهتئيبو اهتايظخلم اهل تيلمعلا هره ديكأخلابو . رييغخب يسةاصجلا يبطاحالإا حلاصالؤ زايخ مج دلل يلام يبطاحم ماظىب تيلاحلا تًداصخكالا تلحسالإا سًاظٌ لا حبصأ ههأ هىع ليك يرلا ينػىلا يبطاحالإا ؽؼخالإا نييلخادلا نيلمعخظالإا مدخج ثامىلعم مًدلج اهنأش ًم يتلا تيلودلا تيبطاحالإا ريًاعالإا ضاطأ ىلع ينبم ءاىط دح ىلع بهاحالأو تئيبلا يف تيظيةسلا بهاىجلا ًم دًدعلا دًدجلا يبطاحالإا زاسللا اره عم دللو ، نامظل يىخأ ثاٍىخظم ىلع تزامم ثارييغخب لصاحلا رييغخلا تلفاسم ًم دبلا ناكف تٍسةاصجلا تيبطاحالإا تيلمعلا حاجه . تيلاكشالؤ : لكاشم ةدع ملخ امم هل تبطاىالإا تيطزالأ تئيهت لبك يلاالإا يبطاحالإا ماظىلا ميبؼج يف سةاصجلا ذعسش دلل تيلاخلا تيلاكشالؤ تغايص اىىكمً هىم و ، تىهالإا اهتفسع يتلا ثاحلاصالؤ دعب ىتح ؽبخخج تبطاحالإا تىهم ذلعح ؟سةاصجلا يف تبطاحالإا تىهم يف تمةاللا ثاحلاصالؤ تعاجه يدم ام تيلاخلا حسؼه نأ اىىكمً تلباظلا تيلاكشالؤ ىلئ تفاطئو : 1. ؟يبطاحالإا حلاصالؤ تيلمع لظ يف تبطاحالإا تىهم عكاو ىه ام 2. ؟سةاصجلا يف تبطاحالإا تىهم هحاىج يتلا ثاًدحخلا يه ام 3. ؟يبطاحالإا حلاصالؤ تيلمع زاػئ ًمط سةاصجلا يف تبطاحالإا تىهم سٍىؼج لبط يه ام تيلاخلا ثايطسفلا حسؼه مبط ام ىلع ءاىبو :

تماعلا تمدلالإا

ب‌ 1 -تيظيةسلا تيطسفلا : تىهم حلاصئ تيلمعو تبطاحالإا تىهم سٍىؼج نيب تيةاصحئ تللاد ثاذ تكلاع دحىج يهو تيعىه ثايطسف رلاز تيطسفلا هره ًم مثبىٍو ، سةاصجلا يف تبطاحالإا : -ىلوالأ تيعسفلا تيطسفلا : ةداعئو تبطاحالإا تىهم سٍىؼج نيب تيةاصحئ تللاد ثاذ تكلاع دحىج تبطاحالإا تىهم ميظىج . -تيهاثلا تيعسفلا تيطسفلا : تمهاظمو تبطاحالإا تىهم سٍىؼج نيب تيةاصحئ تللاد ثاذ تكلاع دحىج تيىهالإا تيبطاحالإا ثائيهلا -تثلاثلا تيعسفلا تيطسفلا : ءادالأو تبطاحالإا تىهم سٍىؼج نيب تيةاصحئ تللاد ثاذ تكلاع دحىج نيبطاحملل يهنالإا يملعلا 2 -عىطىالإا زايخخا ثازربم يلً ام للاخ ًم زايخخا ثازربم ىلجخج :  يف هًدإج نأ اهنم سظخيً يرلا ي ساطالأ زودلل اسظه تيلح عكاىلا يف تبطاحالإا تىهم تهاكم ذحبصأ يلاخلابو ثاظطإالإا تؼشولأ يليلحلا عكاىلا ًع زابخلإاب ملعح ام تصاخ ؛لاصجالؤ لاجم ؛لامعالأ ملاع امهبلؼخً ًًرللا نيٍزوسظلا نامالأو تيفافشلا ميلحج  ؽيحمو عكاو ذظم يتلا ةدًدجلا تًداصخكالا ثلاىحخلا هاجج سةاصجلا يف يبطاحالإا ماظىلا دىمح ينػىلا يبطاحالإا ؽؼخالإا دعأ يتلا تصاخلا فوسظلا ًع نافلخخً احبصأ ًًرللا ، تظطإالإا اهل تباجخطا . هدعبب دًدجلا عكاىلا اره زابخعالا نيعب رخأب نأ حلاصلإل تلواحم تًلأ يغبيً تيلعو ؛يلودلاو ينػىلا  حلاصالؤ ثلاواحم ناف ،قاىطالأ حخفو ،ثاظطإملل تًداصخكالا تؼشوالأ تيلىمشو تيالإاع لظ يف داصخكالا يف جامدهالا بطاكم ميظعح يف ثاظطإالإا صسف ًم دٍصج دك ةداجلا يبطاحالإا ؛يملاعلا  تًادب عم ذثعب يتلاو ، ثايظيجلا ةددعخالإا ثاكسشلاب تللعخالإا تيالإاعلا تيلاالإا حةاظفلا تلظلط نامط يف ثاظطإملل تيبطاحالإا تمظهالأ تيلاعف لىح لدجلا ًٍسشعلاو دحاىلا نسللا تيلاالإا قاىطلأل أجلج يتلا ثاكسشلا كلخل تصاخ ؛تيلاالإا ثلاماعخلا يف تيفافشلا . 3 -عىطىالإا تيمهأ ثاحلاصالؤ زاػئ يف سةاصجلا يف لربج يتلا ثادىهجالإا ععب عم هخجلاعم ًماصج يف عىطىالإا اره تيمهأ لثمخج تًداصخكالا ثلاىحخلا نئ مز تبطاحملل ينػىلا علجالإا اهب مىلً يتلا كلج تصاخ ،تبطاحالإا تىهم يف تمةاللا سةاصجلا داصخكالا اهفسعٌ يتلا . 4 -تطازدلا زاػئ دًدحج

تماعلا تمدلالإا

ج‌ ديحىج ىحه يلودلا هاججالا لظ يف ماظىلا اره حلاصئ عىطىم صخلابو ، يبطاحالإا ماظىلاب تطازدلا هره مخهت تبطاحالإا ثاليبؼخلا . زاظم مكحً يرلا ماعلا زاػالؤ ىلع بصىً فىط ي ساطالأ مامخهالا ناف هيلعو حلاصالؤ دو ، و تبطاحالإا عىطىالإ تيىلخلا ليصافخلا يف ضىخلا ن . تيخٍزاخلا لحاسالإا فلخخم ضىع للاخ ًم ارهو تيبطاحالإا تطزامالإا اهب ثسم يتلا . 5 -ثحبلا فادهأ هره ناف ، ةاىبخالإا ثايطسفلا تحص زابخخاو ، ثحبلا تيلاكشئ يف ي ساطالأ لؤاظدلا ىلع تباحلإل تفاطلإاب ىلئ فدهت تطازدلا : ثلاىحخلا ةسًاظم ةدعاك ىلع ، تبطاحم ثاليبؼج هخفسع يرلا يخٍزاخلا زىؼخلا لىصف شاسبئ ؛ملاعلا يف تًداصخكالا تؼشولأل ًًريبكلا زاشدهالاو زىؼخلا ًع تججاىلا ، تلحلاخالإا تًداصخكالا اهداعبأ ، اهحملام دًدحجو اهيلع مىلج يتلا تبطاحالإا بدابالإاو ضوسفلا ععب ضسعخطا ؛لكيهلاو تييبلا تىًابخمو ، تفلخخم ثاًداصخكلا تيمخىم اهنأو تصاخ اهتاٍىلوأو لىح تصاخ ، تبطاحالإاب تللعخالإا اًاظللا ًم تلمح لىح ، سةاصجلا يف نيمخهالإا ءازأ ءاصلخطا امههاجج تبحاىلا ثاحلاصالؤو نييبطاحالإا ًٍىكخلاو ميلعخلا ؛ تيبطاحالإا تطزامالإا . ىلئ تفاطئ ًع تبجرتالإا زازالآو سةاصجلا يف تيلودلا ريًاعالإا ميبؼج لبلخظمب ملعخً اميف مهيأز ىلع فىكىلا كللذ .

راطالإ لوالأ لصفلا

يمهافلماو يرظىلا

ل٫الأ لصهٟا

لتبؾادملاليمهاٟلم الأليغٓىا لعاَالإلللللللللللللللللللللللللللللللللللللللللللللللللللل

ل

1 ديهمج غٓه تُمهلأا ةرحب٨ا يتا اهيؿد٨ج تبؾادلم تناز ىلٖ لوتخؿلم ،يصاهخ٢الإ لعالأضا الأ يظا هبٗلج ًمي ٠لخسم ثلااجلم يف غٍتُج ٠لخسم َ٘عاكلم يتا مت٣ج اهب تؿؾإلم الأ غٓه تُمهلأا ةرحب٨ا يتا اهيؿد٨ج تمتلٗلم تُبؾادلم الأ تُاالم يتا اهجخيج ،تبؾادلم نا٧ لا ضب ًم ل١غُخا ىلئ ٕتيتم تبؾادلم ًم ٫لاز اهبهاظ ليغٓىا ًم ٫لاز اهمتهٟم الأ اهج ضُم الأ تٞغٗم اهعالأص الأ ،اهٞ ضهأ تبؾادلماٞ تُااخل يه تلُهخ لعتُج يخٍعاج م٦ رتم ربٖ لعتهٗا تٍغكبا ت٣خلاخلم . نحبدُٞ ههأ ًم ليعالأغًا تباظالإ ىلٖ ضًضٗا ًم ٍا٣ىا تُؾاؾ تٍعالأغًا الأ يف ظه ،عاَالإ يتا الأ اهاىظعصأ ًمي صهٟا ،٫الأ ت٣لٗخلم الأ ثاُمتمٗب ل٫تخ تبؾادلم الأ عاهْلإ ٠ُ٦ ثعتُج تبؾادلم ربٖ ًمؼا الأ ٠ُ٦ ذٗؾ تباظلإا ىلٖ ٠لخسم ثاظاُخخالا يلمٗخؿلم تمتلٗلم تُاالم الأ تُبؾادلم . تبؾادلماٞ ثغم ًم ٫لاز ٠لخسم ث عتُخا يتا ذلهخ يف مااٗا يصاهخ٢الا الأ ليعاجخا رلاشب ،صخ غم ثأضب تُْٟتب ضٗا الأأ باؿخل يتا ذها٧ يف لعتهٗا ،تمًض٣ا مز تُْٟالأ صُلدخا يف لعتهٗا ىُؾتا غٓه ٘ؾتخا الأ ٕتىج َ٘عاكلم يف هظه ،تلخغلم مز تُْٟالأ ٫اهجالا ًم ٫لاز ٕتىج ثامتلٗلم يتا ذبنأ ًم ليعالأغًا نأ بُجج اهيلٖ تبؾادلم غٓه ةرث٨ا الأ ٕتىج يلمٗخؿم ثامتلٗلم يتا اهغٞتج تبؾادلم . تبؾادلماٞ ثأكو تُبلخا ثاظاُخخ ثاؿؾإلم الأ ثا٧غكا تٟلخسلم ًم ضُخ ؽاُ٢ الأ ٫اهًئ ٠لخسم ثامتلٗلم ل٫تخ ٍاكو الأ جةاخه ،تؿؾإلم امل٩ٞ ذمه الأ ذٗؾتج ثاؿؾإلم يف اهمجح الأ ثص صػ تظعص ض٣ٗح اهاامٖأ ثضهق تبؾادلم تمىا الأ لعتُخا ليػ تلم ٪اظا الأ صضٗح اهتلااجم الأ ثلا٨كلم يتا بجً نأ بُجج اهنٖ . ًمالأ اىه ءاظ مُؿ٣ج ظه صهٟا ىلئ تزلاز ضخابم تُؿِةع يهالأ : -ثحبلما لوالأ : رطتخلا يخيراخلا ؛تبساحملل -ثحبلما يواثلا : ضورفلا و ئدابلما ؛تيبساحلما -ثحبلما ثلاثلا : تيمهأ و رود تبساحلما .

ل٫الأ لصهٟا

لتبؾادملاليمهاٟلم الأليغٓىا لعاَالإلللللللللللللللللللللللللللللللللللللللللللللللللللل

ل

2 ثحبلما لوالأ : رطتخلا يخيراخلا تبساحملل لوالأ بلتلما : راطالإ يخيراخلا تبساحملل : ِبجع لعتُج تبؾادلم لعتُخااب يصاهخ٢الا الأ يعامخظالا ربٖ ٠لخسم ،عتهٗا تباجخؾ ث عتُخا ل٠لخسلم ل يتا ذلهخ يف ُِدم الأ تئِب ،تؿؾإلم تبؾادمٞ متُا ام يه لائ تجُده لعتُج يخٍعاج غمخؿم ربٖ ٠لخسم ل لعتهٗا .ل 1 -يف لعتهٗا تمًض٣ا : يف هظه تلخغلم نا٧ لعتهْ تبؾادلم ابخاهم ضٗلا يظا هخمضسخؾ ثاٖامجل تٍغكبا ،تمًض٣ا ضُخ ذبز ل ٫امٗخؾ تبؾادلم يف ص٩ق ِؿبم ًم ٫لاز رتدبا تٍغز . ضُخ مج ٝاكد٦ ث غظ ًم نحُا صتٗح ىلئ ل 3200 ل تىؾ صب٢ صلاُلم صمدج عازآ صُجسح مج اهٞاكد٦ ًم ٝغَ ت٢غٞ ضدب تٍغزأ تُ٦غج .ل ٪اظ٦ ثضظالأ ثاٍغٟخ عازآالأ تمًض٢ ٫ضج ىلٖ لعتهْ ثلاماٗلم تٍعاجخا ،تُاالم الأ ذاضٞ ٪لج عازالآ ىلٖ ل نأ ٥اىه ث عاًخ تمًض٢ صشم ةعاًخل تٍعتقالآ غهٓج مض٢أ ثاُلمٖ صُجسدلا يلالم يف ص٩ق ام هٗٞضً ل ٥تللم ىلئ مهصتىظ ًم بج الأع يف ص٩ق ثاه تُخ الأأ ثاٖالأعؼم 1 .ل ام٦ ثغهْأ ٌٗب ثاٍغٟخل ًٖ ةعاًخل تُلبابا عازآ الم هبكٌ ثلاجسا تُبؾادلم ذها٧ يف ص٩ق ل ح تاأ ًم بتُا 2 ،ل ام٦ ضجه اًًأ لنتها٢ يب عتماخ يظا ته ةعابٖ ًٖ لنتها٢ يوضم لنتها٢الأ ليعاجج لنتها٢الأ ل ليغدب الأ لنتها٢ يت ؼظ يظا ًمًج ىلٖ متهه ٤لٗخج ٫امٖأب ى رت٢الا الأ ،٘ت صتا الأ اًًأ امم زحم ظه ل لنتها٣ا ته تٍعابظئ ٝ غَ ةض٢اٗخلم ىلٖ صُجسح مهتلاماٗح 3 ل ام٦ ثضهق تبؾادلم عتُج رحب٦ ضىٖ ،نحُهاهتُا ًم ٫لاز ام نا٧ ٝغٌٗ تبؾادمب ضباٗلم . ضُخ ذها٧ ل ضباٗلم ٥ ظهآ بٗلج لعالأص ٥تىبا ًم ٫لاز ٫امٗخؾ ٥ت٩ها ٝ غقالإالأ ىلٖ ٫امٖأ ى غ٢الإ الأ صٍتدخا ل ،يلالم ام٦ ذل٩كح يف ٪لج ةرتٟا ام ٝغٌٗ تم٨دمب نحبؾادلم يتا اهتمهم تٗظ غم ثاباؿخل تاالأضلالتماٗا .ل امأ يف ضهٗا يوامالأغا ض٣ٞ ثربظأ غؾ ىلٖ ٪ؿم ثلاجس ًٍالأضخا ،ثاباؿخل ًم اهمهأ ام ٤لٗخً ل ثايتب٣لماب الأ ثاٖتٞضلم تٞايلإاب ىلئ ثلاجس لوغزأ . ضُخ نا٧ مخً صُجسدا يمتُا يف ثلاجس تناز لالأ يتا مخً اهلُخغج اٍغهق ىلئ صجس ماز 4 .ل ل ل 1 ن تيع ةتلخ ،ناىخ ططتمىا يبؾادلم ،غناٗلم ع ص ،صة الأ ،نامٖ 2003 ل 2 ضمدم ،غُم صُنأخا ليغٓىا ثاؾعامملا تُبؾادلم يف ثلااجم ؽاُ٣ا الأ ىغٗا الأ ،حاهٞالإ ع ص ،صة الأ ،نامٖ 2004 ل

3 _{Nikitine mare et Regent M.O. introduction à la comptabilité, édition ammond colin, paris, 2000, p 06} 4 _{Degos-jean-juy, la comptabilité, édition dominos flammarions, paris, 1998, p16}

ل٫الأ لصهٟا

لتبؾادملاليمهاٟلم الأليغٓىا لعاَالإلللللللللللللللللللللللللللللللللللللللللللللللللللل

ل

3 الأ يف غهٗا يملاؾالإ ثغهْ تظاخل ىلئ صُجسح ٠لخسم ثلاماٗخا الأ ثلاصابلم ضُخ ضخ نأغ٣ا ل لمٍغ٨ا ىلٖ تباخ٦ ًًضا ًم ٫لاز تًآ ًًضا 1 ، ام٦ نا٧ ل٫تؾغا " ىلن الله هُلٖ الأ ملؾ " بؾادً ٫امٗا ًًظا ل مهلؾغً ٘مجل ٫ تمأ ةا٧ؼا الأ مهبؾادً اًًأ ىلٖ ص٧ ٠ٍعاهلم تُبجغلم ٪اظب ل. اًًأ نا٧ ٘ؾتخلا يظا هجضهق تاالأضا تُملاؾالإ ٥ ظهآ لعالأص يف ةصاٍػ مامخهالا تبؾادلماب رحُؿدا ذِب ٫ام ل نحملؿلم الأ ٪اط غٓه ٕتىخا عصاهم صُهدج ٫ تمأ ةا٧ؼا يتا ص٩كح صعتلم ي سِةغا ذِبا نحملؿلم ل٫ام .ل 2 -يف لعتهٗا ىُؾتا : مج زح٦رتا يف هظه تلخغلم ص٩كب ي ساؾأ ىلٖ تُلمٖ غهخ ث الأرثا ٕع ؼلم يتا نا٧ اه٨لمً ل لنتُٖاُ٢الإ ًم ٫لاز صُجسح ثا٣ٟه الأ ث ص غًئ هظه ،ٕع ؼلم رحٚ ههأ يف هظه تلخغلم ما ً٨ً ضمخٌٗ ىلٖ ل. ةضٖا٢ لنػ تخا ي ضاٍغا الأ لا صُجسح تُلمٗا يف نحبهاظ ًًضم الأ ًة ص 2 .ل ام٦ نا٧ لعتُخا ثاُياٍغا يف هظه تلخغلم لعالأص رحب٦ غٓه تاتهؿا ء غظئ ثاُلمٗا تُباؿخل ما٢علأاب ل تُبغٗا الأ يتا ً٨مً اهعابخٖ ة تىا ىلالأ لعتُخا تبؾادلم اهل٩كب يلاخل 3 ام٦ نا٧ صامخٖالا ىلٖ صجس ل ضخ الأ صجسح هُٞ ُ٘مظ ثاُلمٗا ء تؾ ٘م ًةابؼا الأأ ٘م ًًصعتلم الأأ ٘م ٥تىبا الأ ً٨ا غٓه ض٣ٗخا الأ ٕتىج ل ٫امٖ ثغهْ تظاخل امُٞ ضٗب ىلئ مُؿ٣ج ظه صجسا ىلئ ثلاجس لوغزأ مز ثغهْ تبؾادلم ضُ٣ااب ضُختا ل امُٞ ،ضٗب مجالأ ٫امٗخؾ ل٫الألأ ةغم ىلٖ يخلُهم ًة ص الأ ًًضم تالاضلا ىلٖ ةصاٍؼا الأ ناه٣ىا يف يأ ل غهىٖ .ل ام٦ ته متلٗم ربخٗح تبؾادلم ةآغم مااٗا ،يعاجخا يهٞ ثعتُج ليػ تخااب ٘م لعتُخا يصاهخ٢الا لالأ لعتُج ةعاجخا ص٩كب ماٖ . ثلاتدخااٞ يتا ذلهخ يف نحهغ٣ا يواشا غكٖ الأ ضااشا غكٖ صلاُملا ًم ل ٫لاز ثاٞاكد٦الا تُٞ غٛجل يتا ذمهاؾ ص٩كب رحب٦ يف ث عتُخا تٍعاجخا الأ صضٗح ١ تؾ الأ ثلاماٗلم ل يتا ثصأ اهعالأضب ىلئ لعتُج تبؾادلم .ل ضُخ ثغهتق اُااًُ يف هظه تلخغلم اهجضمب تُ٢ضىباا٧ الأ اٞتىُظ يتا ثضهق عتُج رحب٦ يف مااٖ ل ةعاجخا الأ ثلاصابلم تٍعاجخا ،تُاالأضا يهٞ ذها٧ ؼ٦غم مااٗا يف ةعاجخا الأ تُاالم يف ٪اط ذ٢تا يهٞ ذها٧ ل ربٗم عاجخلا نحب ل١غكلم الأ ابالأعالأأ ٫لاز لنغ٣ا ٘ب غا غكٖ صلاُملا ل. يٟٞ لنغ٣ا ٘ب غا غكٖ ثعضن لتٖتؾتم LUCA Pacioli يتا ل جلاٗح صةاؿم تُبجغم رحُؿدب الأل٫امٖ ثاُياٍغا الأ ربجل الأ تؾضىها يتا ثغكو يف اُااًُ تىؾ 1494 م الأ يتا ذ٢غُج ل٫الألأ ةغم ىلئ ت٣ٍغَ ل ضُ٣ا طالأصؼلم يف تُلمٖ صُجسدا يبؾادلم ل. 1 عضُخ ضمدم يلٖ ينب ؛اُٖ ٘ظغم ،٤باؾ م 16 ل

2 _{Deroover R, la comptabilité à travers les ages, bibliothèque royale ALBERT, 1970}

ل٫الأ لصهٟا

لتبؾادملاليمهاٟلم الأليغٓىا لعاَالإلللللللللللللللللللللللللللللللللللللللللللللللللللل

ل

4 ظه الأ ٘ظغج ةأكو ضُ٣ا طالأصؼلم الأ ٥اؿمئ غجاٞضا تُبؾادلم تجُده تمه الأ لعتُج ةعاجخا الأ ام اهبخان ل ًم ماُ٢ ثاُلمٖ نامخةالا ليعاجخا الأ ت٦عاكلم يف ثاُلمٗا تٍعاجخا يف نضلم تُااًُالا ص٩كب ،ي ساؾأ ضُخ ل ثغهْ ثا٧غق ماخش الأ ثا٧غق تنادلم ضُخ ثغهْ تظاخل ىلئ ضًضدج بِهه ص٧ ٪ٍغق ًم ل حابع . ام٦ مج ٫لاز لنغ٣ا ؽصاؿا غكٖ غكو ٠اإم بجا٩لا ل SAVONNE يظا ل ل١غُج ىلئ ت٣ٍغَ تنا٣لمابلضًضؿدا الأ ث ضًضؿدا صٍتدخااب يتا ذها٧ تلمٗخؿم يف ل١تؾ لنتُا ،٥ ظهآ لائ ههأ ٫لاز نحهغ٣ا ٘باؿا غكٖ لالأ لنغ٣ا ًماشا غكٖ ًًظلا ضهق عاهصػ رب٦أ ثاباخ٨لا يف ن ضُم تبؾادلم ضُخ غكو بجا٩ا لي سوغٟا jaque SAVARY ل اباخ٦ لن تىٗب " Le parfait négociant ام٦ل ما٢ بجا٩ا لي سوغٟا DELAPORTE اًًأل غكيب لهباخ٦ le guide de la négociant" يٟٞل هظه تلخغلم نا٧ مامخهالا ذُيتخب الأل٫تنأ ثام زتا ٪االم 1 ل. ل 3 -يف غهٗا ضًضخل : ام٦ ته متلٗم نأ ةعتشا تُٖاىها ذها٧ تُ٣ه ل٫تدخا رحب٨ا يف ن ضُلم ،يصاهخ٢الا غم يظا نا٧ ها ل غز رحب٨ا ىلٖ غ٨ٟا ،يبؾادلم الأ ٪اط ًم ٫لاز تمىا ضً زتلم تٖاىهلا الأ ر ضخئ تُ٦غخ ةرحب٦ يف ل ،صاهخ٢الا اًًأ تجُده ٕاٟجعلا لوتخؿلم يملٗا الأ يفغٗلم ص غٞلأا يظا جخه ضٗب ٪اط . مٚع ص٧ ٪اط ما ٝغٗح تبؾادلم عتُج اْتخلم ًم ضُخ عا٩ٞ الأ بصابلم لائ ٫لاز لنغ٣ا ٘ؾاخا ل ضُخل،غكٖ ذبنأ ًم ليعالأغًا ٠ُُ٨ج ل١غَ صمٗا تُبؾادلم ٘م لعتُخا يصاهخ٢الا رحب٨ا صناخل .ل يظا نا٧ زحمخً وةاهخلاب تُااخا :  تمه رحب٦ ثاؿؾإملا تناز ثاؿؾإم ٪٨ؿا ؛تًضًضخل  ءاىب ٘واهم ةضًضظ ىلٖ غز ثاٞاكد٦الا تُٖاىها ؛تشًضخل  لعتُج ثلاصابلم نحب ا٩ٍغمأ الأ ابالأعالأأ تناز ؛اُهاٍُغب  لعتهْ تظاخل ىلئ ؽالأؤع ٫ تم تناز ىلٖ وضلم ،صٍتُا امم وصأ ىلئ لعتُج ١ تؾ ؛تُاالم  ةعالأغي مُُ٣ج ء صأ ًًرحؿلم تناز ىلٖ وضلم صٍتُا . الأ ًم مهأ صم تٗا يتا ثصأ ىلئ لعتُج تبؾادلم ٫لاز لنغ٣ا ٘ؾاخا غكٖ ته لعتهْ ثا٧غق تمهاؿلم ل يف ، رتلجه ضُخ نا٧ ضًضٗا ًم ٝ غَ نحمهاؿلم اهيٞ ًم طعاز تٖتمجلم يتا مت٣ج رحُؿدب ت٦غكا ل لنتظاخدً تٖتمجلم ًم ثامتلٗلم ل٫تخ ٍاكو ت٦غكا غم يظا مؼلخؾ ص ضٖئ تٖتمجم ًم مة ت٣ا تُاالم ل الأ رحٞتج تٖتمجم ًم ،ثامتلٗلم ام٦ نأ لعتهْ ثا٧غق تمهاؿلم وصأ ىلئ صهٟا نحب تُهخش ٥لالم ل الأ تُهخصا تٍتىٗلم ت٦غكلا 2 ل

1 _{Saci djelloul, comptabilité d'entreprise et système économique, expérience algérienne, OPU, 1991, p27}

2 صعاكدٍع ،عضٍالأغق صجعام ،٥علا٦ ٥اظ ،يسا٧ تمظغج ضااز يلٖ ضمخ ،يجُظا٧ مُه غبئ ضاالأ ضمدم ،٫اٞ تٍغٓه ،تبؾادلم ع ص شٍغلم ،غكيلا ،ىاٍغا 2006 ، م 26 ل

ل٫الأ لصهٟا

لتبؾادملاليمهاٟلم الأليغٓىا لعاَالإلللللللللللللللللللللللللللللللللللللللللللللللللللل

ل

5 اًًأ ًم نحب مهأ بابؾ يتا ذمهاؾ ص٩كب رحب٦ يف لعتُج تبؾادلم تظاخل ةرحب٨ا ٫ تملأا صٍتمخا ل ثابلُخم ةعتشا تُٖاىها يتا ثزحم هظه ةرتٟا ءاىخ٢لا ص تلم تُاالأ الأأ ث زحهجخا الأ ثلاالآ ةضًضجل ًًأ مج ل ءتجلا ىلئ ثا٧غق تمهاؿلم يتا مت٣ج ُ٘بب اهمهؾأ ،ص غٞلأا طئ نأ ثاؿؾإلم ةرحٛها الأ تًصغٟا ما ضٗح ل ب٦ تج ث ضجخؿم ةعتشا تُٖاىها .ل ً٨ا نحمهاؿلم يف ثا٧غق تمهاؿلم ما ً٨ج مهُبغج يف مٓٗم ثلااخل تًأ تلن امُٞ مهنُب الأ اًًأ غٓه ل مهصضٗا رحب٨ا الأ مضٖ تُها٩مئ مهٚغٟج رحُؿدا لعتمأ ،ت٦غكا ص٧ ظه وصأ ىلئ باسخه تئُه ىلتخج لعتمألرحُؿح ل ت٦غكا يتا ربٗح ًٖ تُهخش تل٣خؿم ًٖ ماخش نح٨االم الأأ نحمهاؿلم اهيٞ . الأ نا٧ ٫اهجالا مخً ًٖ ل ٤ٍغَ تٖتمجم ًم مة ت٣ا تُاالم تُماخخل يتا مت٣ج ةع صئ ت٦غكا اهص ضٖاب الأ اهغكو يتا ذمؿح ٥لاملا الأ ل نحمهاؿلم ًم ٝت٢تا ىلٖ تُٗيالأ مهت٦غق الأ ضة تٖ مها تمأ الأ اًًأ ذمؿح مها طاسجاب ث ع غ٢ تُبجغم ل صب٣خؿمب ،تؿؾإلم الأ امب ههأ ـِا مهعالأض٣مب ٕلاَالا ىلٖ ٠لخسم غجاٞضا الأ صُناٟخا الأ ض٦أخا ًم تملاؾ ل مة ت٣ا تُاالم تُماخخل ذل٧الأأٞ هظه تمهلم ىلئ نحٗظ غم نحُهتها٢ نحل٣خؿم الأ نحُظعاز .ل ً٨ا ام زحم هظه ةرتٟا ته ضً ؼج ٫امٖأ لٛا الأ بٖلاخا ثاباؿخلاب الأ مة ت٣ا تُاالم تجُده ٕ غها يظا ل غهْ نحب ٥لالم الأ نحمهاؿلم الأ نحب ًًرحؿلم هظها ،ثا٧غكا ضُخ تها٧ لنتمت٣ً ص ضٖاب مة ت٢ تُاام تٟااسم ل ٘٢ تا ت٦غكا بُجخؿدا مهخلاهلم الأ ٤ُ٣دخا ٝ ضهأ تناز الأ ته ام حلُنأ هُلٖ تٍغٓىب ،تاا٧تا يظا لغم بٗن ًم تمهم نحٗظ غلم امم ىعضخؾ صُ٨كح ثامٓىم تناز نحبؾادلماب تًامخل مهخلاهم الأ ٕاٞضا ل ًٖ مهؿٟهأ .ل الأ ٘م عاكده ةعتشا تُٖاىها تناز يف ثاًلاتا ةضدخلم تُ٨ٍغم الأ لعتُج ثا٧غق ٪٨ؿا تًضًضخل ل ام وصأ ىلئ صاًصػ بلُا ىلٖ مهؾأ هظه ثا٧غكا ثغهْ تظاخل ىلئ صتظالأ تبؾادم رث٦أ تُ٢ ضهم لالأ تُٞاٟق الأ ىلئ نحبؾادم رث٦أ ءاٟ٦أ . ضُخ يف تىؾ 1904 مج صا٣ٗو غمجإلم يلالأضا نحبؾادملا ىلٖ لوتخؿم ل ثاًلاتا ةضدخلم تُ٨ٍغم غٓىلا يف ثلا٨كم تبؾادلم ٥ ظهآ تناز امُٞ ٤لٗخً امب طئ ذها٧ تُه زحلم يه ل مه الأأ ل٫الأضظ ،تجُدىا الأ مج صُ٨كح تُٗمجل تُ٨ٍغم نحبؾادملا نحُمتمٗا اهعابخٖاب مُٓىخا نحبؾادملاليهنلم يف ثاًلاتا ةضدخلم تُ٨ٍغم يتا رحٚ اهمؾ ىلئ ضهٗم نحبؾادلم ي٩ٍغم يف تىؾ 1₁₉₁₆ لل الأ يف تىؾ 1916 مج اًًأ صُ٨كح تُٗمجل تُ٨ٍغم ي سعضلم تبؾادلم يف ثاٗماجل يتا ثؼ٦ع ىلٖ ل غٍتُج جم ربا الأ جهاىلم تُؾ عضا لنالأص مامخهالا ٫اجمب تٍغٓه ،تبؾادلم الأ تجُده تٖتمجلم ث صا٣خهالالًم ل يتا ذهظالأ تىهلم تبؾادلم ًم ضُخ اهجأ ىعؿح تمضخل ةع صئ ثاؿؾإلم الأ مض٣ج تللًملثامتلٗم الأ تُلٛم ل ٝ غَلأا تُظعاخل ًٖ تؿؾإلم . ل ام٦ ههأ يف تىؾ 1932 ذ٣ٟج تئُها تُا عضٟا تُ٨ٍغم تٞغكلم ىلٖ ثاُلمٖ تنعتب ١ عالأ لتُاالم SEC ل ًم ٫لاز اهتلااهج ٘م ٘مجم نحبؾادلم نحُ٨ٍغم ىلٖ ةعالأغي ءاؾعئ تٖتمجم ًم بصابلم ل تُبؾادلم يتا ً٨مً 1 صعاكدٍع عضٍالأغق الأ ،نالأغزآ ٘ظغم ،٤باؾ م 28 ل

ل٫الأ لصهٟا

لتبؾادملاليمهاٟلم الأليغٓىا لعاَالإلللللللللللللللللللللللللللللللللللللللللللللللللللل

ل

6 نأ ى٣لج ل٫تب٣ا ،ماٗا الأ ٪اط ءاً٣لا ىلٖ ًًابخا الأ ٝلاخزالا الأ مضٖ ٤ؾاىخا يظا نا٧ ل ضةاؾ يف تؾعامم تبؾادلم الأ ً٨مً اهم ضسخؾ ؽاؾأ٦ تٗظ غملا تُظعاخل مة ت٣لا تُاالم يتا اهضٗح ل ثاؿؾإلم . ام٦ ذما٢ ةع صئ بة غًا يف اؿوغٞ تىؾ 1939 ىغٟب ضُختج باؿخ غٗؾ تٟل٩خا تجُدىا الأ ،تٍتىؿا لالأ يتا ثصأ امُٞ ضٗب ىلئ 1 ل:  لعتهْ ُِسلم يبؾادلم ي سوغٟا تىؿا 1942  ءاكوئ ٠هم ء ربخل نحبؾادلم يف تىؾ 1947  ءاكوئ ـلجلم ىلٖ تبؾادملا يف تىؾ 1947 يظا ما٢ صًضٗخب ُِسلم يبؾادلم ي سوغٟا يف تىؾ 1957 يظا ذمؾ لعتهٓب ُِسلم يبؾادلم تىؿا 1982 امم ٤بؾ ً٨مً ملاسخؾ نأ تبؾادلم يف تً ضب اهعتُج ذها٧ ة صأ ضٖاؿح غظاخا ىلٖ هرح٦ظج ل ثاُلمٗااب يتا مت٣ً اهب الأ ام ها الأ ام هُلٖ هاجج رحٛا عابخٖاب ههأ يف هظه تلخغلم يأ صب٢ لنغ٣ا ؽصاؿا ل غكٖ نا٧ ٍاكيا ليعاجخا ته ضةاؿا يف ص٩ق ثاؿؾإم تًصغٞ الأ ،تُلةاٖ ً٨االأ ٘م تً ضب لنغ٣ا ًماشا غكٖ ل الأ لعتهْ ىلالأأ ثاؿؾإلم تُٖاىها اهن٨ا ٘م ٪اط ى٣بج ةرحٛن مجدل ذُ٣بٞ ةع صالإ ًم ماهم ٪االم ملٞ ل أكيج ص٧اكم ٫اهج ةع صلإاٞ ذها٧ تبٍغ٢ ًم حلاهم ظُٟىخا الأ ما ٘ؾتخج ةغٓه تبؾادلم لائ ٫لاز لنغ٣ا ل ٘ؾاخا غكٖ الأ لنغ٣ا ًٍغكٗا ضىٖ عاهصػ تٖاىها الأ ثغهْ تظاخل ىلئ ثامتلٗم ضٖاؿح يف تٗباخم لالأ تبا٢ع ثاُلمٗا يتا رضدج صز ص تؿؾإلم ام وصأ ىلئ ض٣ٗح تُلمٖ ٫اهجالا تجُده ٕاؿحلا ١اُه صمٗا لالأ ،ةع صالإ ام٦ ههأ يف هظه تلخغلم اًًأ ثأكو ةغ٨ٞ ل١ت٣خ تُ٨للم امب ينٌٗ ماُ٢ تبؾادلم ؽاُ٣ب ةالأغز ل ٪االم الأ ام أغًُ اهيلٖ ًم ث رحٛح 2 ل. ًم اىه ً٨مً ل٫ت٣ا نأب تبؾادلم ثأكو الأ ثعتُج ًم تؾعاملم الأ صمٗا يو ضُلم ص٩كب ي ساؾأ رث٦أ ًم ضدبا يملٗا الأ يمًصا٧ صب ذها٧ تجُده صتظتا ثاظاخ تىُٗم يف ص٧ ةرتٞ ًم ث رتٟا الأ يف ص٧ ،تلخغم يأ نأ تُى٣خا تُبؾادلم ذ٣بؾ تٍغٓىا تُبؾادلم . ام٦ جخيخؿو نأ تبؾادلم ثعتُج ة ػ تلماب ٘م تمىا الأ لعتُخا يصاهخ٢الا ٪اظا ضجه نأ تبؾادلم ثغزأج تٖتمجمب ًم ثاٍغٓىا الأ متلٗا لوغز يتا ذها٧ ةصتظتم .ل نطئ ً٨مً ل٫ت٣ا نأب تبؾادلم ثعتُج صامخٖلااب ىلٖ ص٧ ًم نحخٍالأ ؼا تُ٣ُبُخا الأ تٍغٓىا ً٨ا ام ً٨مً هات٢ ته نأ اهل٩ُه ليغٓىا نا٧ أُبأ . ضُخ ربخٗح تؾ عص ل patton تىؾل 1922 ذدج ن تىٖ تبؾادلم لتٍغٓه يتا ذلمخق ىلٖ ضًضٗا ًم بصابلم الأ ىالأغٟا تُبؾادلم تاالأ ضخلم يف ذ٢تا يلاخل 3 مزلل ضٗب ل ٪اط ذا تج رتدبا يف تٍغٓه تبؾادلم ما٣ٞ ٘مجم نحبؾادلم نحُ٨ٍغم غكيب ةضٖ رتدب الأ ل٫الأاىدجلث غكو ل تؾ عضااب ٫اجلم ليغٓىا تبؾادملا عضنأٞ تىؾ 1936 عتكيم ل١غُخً ىلئ بصابلم تُبؾادلم ىحتخؿملههأل٘م ًم تؾ عضا يتا ما٢ لاهب

1 _{Nicolas Praquin, Jacques Richard, Séminaire sur les normes comptables, ATELIER 1 – L’émergence desلnormes,لuniversite paris}

dauphin, France, 2004 2 يٟنالأ ضبٖ حاخٟا تبأ ،معا٩لم ثاؾ عص تمض٣خم يف تبؾادلم ،تُاالم ع ص تٗماجل ؛ةضًضجل ،تٍعضى٨ؾالإ 2006 ، لم 12 ل 3 ضُاالأ يجاه ،يلاُخل تٍغٓه ،تبؾادلم تُمًصا٧ تُبغٗا ،تختخٟلم ،٥عامهضا 2007 ، م لم 44 -45 ل

ل٫الأ لصهٟا

لتبؾادملاليمهاٟلم الأليغٓىا لعاَالإلللللللللللللللللللللللللللللللللللللللللللللللللللل

ل

7 patton تىؾل 1922 جخىٞ، ًٖ ٠لخسم هظه ثاؾ عضا ضًضٗا ًم تؾ عضالثاٍغٓىا تٍغٓىا ،تُبؾادلم ً٨ا اهغهقأ الأ اهرث٦أ عاكده يه تزلاز لاأ الأ يه ثاٍغٓىا ثاٍغٓىا ل،تُٟنتا ل تٍعاُٗلم الأ ثاٍغٓىا تًرحؿٟخا 1 ل ليواشا لبلُلم :ل جهاىم تؾ عص تٍغٓىا تُبؾادلم ل: نئ تُلمٖ رحٓىخا يبؾادلم ثءاظ جلاٗخا لعته٣ا يف ثاؾعاملم تُبؾادلم تجُده لعتُج هظه ةرحز ل ربٖ ،ًمؼا ظهالأ ٘يتب عاَئ صما٩خم تبؾادملا ضىدؿٌ هُائ جهىم٦ غًربخا ثاؾعاملم صاجًئالأ ل٫تلخل ل ص٧اكملا يتا ض٢ ،اهيرتٗح ٌٛبٞ غٓىا ًٖ تٍغٓىا ةعاخسلم تؾ عضلا بجً نأ ًمًخج ُ٘مظ ثاٍغٓىا ل تُجهىلم يتا ً٨مً اهعابخز اهب . ًمالأ مهأ جهاىم تؾ عضا جهىم ٍابيخؾالا ء غ٣خؾالاالأ 2 ، جهىلماٞ يَابيخؾالا ل أضبً ضًضدخب ٝ ضه ثاملؿلم الأ يتا مخً اهنم ١ا٣خق بصابم تُ٣ُىم مض٣ج ؽاؾأ٦ ٤ُبُخلا ،يلمٗا تهٞ ٤لُىً ل ًم صمٗا تده ملٗا ًمالأ بصابلم تده ،ىالأغٟا امأ جهىم ء غ٣خؾالا تهٞ ضمخٌٗ اؾاؾأ ىلٖ تبغجخا ل تٓخلالم الأ عابخزلا ٘٢ تا ٤٣دخا الأ ًم هخخص . تهالأ ٤لُىً ًم ملٗا تده صمٗا ًمالأ بصابلم تده ىالأغٟا ل ٪اطالأ صامخٖلااب ىلٖ ص٣ٗا ٤ُىلم الأ . تٍغٓىٞ تُبؾادلم ةضٖ ٠ٍعاٗح بؿخ ء عآ نحهخسلم يف ٫اجم رحٓىخا يبؾادلم ، ضُخ ٪مً ن ل اهٍٟغٗح اهجأب " تٖتمجم ًم مُهاٟمالأ،عا٩ٞأ ةصغجم رث٦أ الأأ ص٢ مُٓىج ت٣بُم يف ثاؾعاملم تُبؾادلم 3 يأل ل اهجأ تٖتمجم تلماق ًم ثاي رتٞالا مُهاٟلم الأ بصابلم الأ ث ء غظالإالأ يتا ص٩كح يف اهٖتمجم عاَئ اماٖ ل ضىدؿٌ هُائ يف صمٖ تبؾادلم . ًمٞ نحب ثاٍغٓىا رث٦ لاامٗخؾ ضجه :ل 1. جهىلم يجاخيخؾالا : ظه ٕتىا ًم جهاىم تؾ عضا ؼ٨جغً ىلٖ ٫لاضخؾالا الأ ؽاُ٣ا ًٖ ٤ٍغَ يفلطعضخا صُلدخا ًم ماٗا ىلئ ماخل . ضُخ أضبج تُلمٗا تُبؾادلم ًم ٘يالأ ٝ ضه الأ تُبؾادلم لىالأغٟا يتا ٤خكح اهنم بصابلم تُبؾادلم الأ رحًاٗلم يتا ضىدؿح اهيلٖ ثا٣ُبُخا تُبؾادلم ث ء غظلإلا٣ٞالأ الأ ث صضدم تُهتها٢ الأ تُىهم الأ تًصاهخ٢ . امب لنت٩ً صؿلؿح أضبً ًم ٝ ضه الأ ىالأغٟا بصابلم لالأ الأ يهخيج ىلئ ث ء غظالإ الأ ثا٣ُبُخا تُلمٗا . تهٞ ًم ٫لاز هخٚاُن ٝ ضهلأا تماٗا ٤خكٌ مُهاٟلم تُبؾادلم ت٣لٗخلم تئِبااب يتا ُِدج ل ،تؿؾإلماب الأ ًً٘ ثاخلُهلم الأ ٠ٍعاٗخا تُبؾادلم يتا ٝتؾ صمٗخؿح رحبٗخلا ًٖ ثاُلمٗا ل تُاالم الأ تًصاهخ٢الا يتا مت٣ج اهب تؿؾإلم .ل نطئ ً٨مً ل٫ت٣ا نأب ظه جهىلم هم ت٢ ص٣ٗا الأ رح٨ٟخا ي٣ُىلم ًٍت٩خا عاَئ صماق الأ ل صما٩خم يف ءاىب تٍغٓىا ،تُبؾادلم ً٨ا ظه لا ينٌٗ صتظالأ صُاص ىلٖ تملاؾ الأ ١ضن جةاخىا ل تُبجغلم تناز ؽاُ٣ااب . اًًأ صه ًم ً٨ملم ثابزئ أُز ضخأ ىالأغٟا الأأ ٝ ضه الأ لائ ناٞ ل ث ء غظالإ يتا يحأج ًم ضٗب ٪اط ٝتؾ لنت٩ج رحٚ

1 _{Colasse Bernard: Théories comptables, edition Economica, Paris, 2000, p 12}

2 ٫ام٦ ،بُ٣ىا تمض٣م يف تٍغٓه ،تبؾادلم ،نامٖ ع ص ،صة الأ م لم 372 -373 ل

ل٫الأ لصهٟا

لتبؾادملاليمهاٟلم الأليغٓىا لعاَالإلللللللللللللللللللللللللللللللللللللللللللللللللللل

ل

8 ت٣ُ٢ص . ظه ينٌٗ ههأ ً٨مً ل٫تهخل صامخٖلااب ل ىل ظه جهىلم ىلٖ ضًضٗا ًم ىالأغٟا الأ بصابلم تُبؾادلم ً٨ا رحٚ تبغجم يف ٘٢ تا يو ضُلم ل امم ٤لسً ةرث٦ ةرحب٦ يف بصابلم .ل 2. جهىلم يت غ٣خؾالا : تُ٣ه تً ضبا ظها جهىلم يف ءاىب تٍغٓىا تُبؾادلم أضبج ًم ث ضهاكلم ىلئل٫تنتلا بصابلم الأ ،ىالأغٟا الأ ته ىلٖ ـ٨ٗا ًم جهىلم يجاخيخؾالا ٤لُىً ًم ماخل ىلئ ماٗا .ل ضُدب مخج تٓخلام الأ ؽاُ٢ تٖتمجم ًم ثلااخل مز مخً ُ٘مجج ثلااخل ث ط ثاٟها الأ الألوةاهخل ث زحملم تلزامخلم امب ي طخ٣ً صتظتب ثا٢لاٖ ِبغج اهنُب 1 . مخخا تٓخلام الأ تىًاٗم ثامتلٗلم تُبؾادلم ةغٞتخلم مخُا اهلُلدج الأ اهمُُ٣ج يف تلخغم تُهاز ًم ل صظأ ل٫تنتا ىلئ ًٍت٩ج بصابلم الأ ثاُيغٟا يتا ٝتؾ ً٘سج امُٞ ضٗب عابخزلاا ًم ٫لاز ضدبا لالأ تبغجخا الأ يف تااخ ام طئ ذدبزأ اهخاجه الأ اهتٖاجه ً٨مً اهصامخٖ رحًاٗم٦ تاتب٣م الأ ً٨مً ل اهم ضسخؾ الأ اهصامخٖ يف ص ضٖئ مة ت٣ا تُاالم .ل الأ ًم ثاٟها ةزحملم ظها جهىلم يه تٛبها تُلمٗا يتا ؼ٦غً الأ ضمخٌٗ اهيلٖ طئ نأ ضًضٗا ل ًم ثاُلمٗا ىتخ ذبهج بصابم لا ضب صب٢ ٪اط نأ غًاؿح ةاُخل تُلمٗا الأ بُجخؿح الأ بُجج ىلٖ ٘٢ الأ ل ثاؿؾإلم . ً٨ا ام باٌٗ ىلٖ ظه جهىلم ته تُها٩مئ ٕت٢الأ وخصا يظا مت٣ً تٓخلالماب ٘بدجالأ ل ر ضخ يتا مت٣ج اهب تؿؾإم تىُٗم يف أُخل الأأ زحدخا تٞايلإاب ىلئ تُها٩مئ نأ لنت٩ج ثآخلالم ل الأأ ث ضهاكلم يتا ما٢ اهب ،تلُل٢ الأ يتا جخه اهنٖ ثانلاز الأ ثاظاخيخؾ ض٢ لنت٩ج تئَاز الأأ لا ربٗح ل ةعالأغًااب ًٖ ٘٢ تا مضٗا اهزح٦غج ىلٖ ثاُلمٗا تمهلم . ام جخيً اهنٖ مضٖ تُها٩مئ اهمُمٗح ىلٖ ل ثاؿؾإم لوغزأ .ل 3. جهىلم يملٗا : ؼ٨جغً ظه جهىلم يف تُلمٖ هةاىب تٍغٓىلا تُبؾادلم ص٩كب ي ساؾأ ىلٖ ص٣ٗا الأ ل ٤ُىلم ىلٖ ؽاؾأ ٫لاضخؾالا الأ ٍابيخؾالا ي٣ُىلم بصابملا الأ مُهاٟلم تُبؾادلم . ٘بدُٞ بتلؾأ ل ٫لاضخؾالا يظا صت٣ً ىلئ ٍابيخؾ عا٩ٞ الأ مُهاٟلم الأ بصابلم الأ ث ء غظالإ تُبؾادلم الأأ ًم ٫لاز ل اهئ غ٣خؾ . تهٞ ٘بدً ث تُز ضدبا الأ ءاه٣خؾالا يملٗا ًم ٫لاز ضًضدج تل٩كلم تُبؾادلم يتا ىعؿح ل تبؾادلم ىلئ اهلخ يأ ٘يالأ ٠لخسم ٝ ضه ةغٓخىلم ًم تبؾادلم مز ذُيتج ثاُيغٟا مز مخً ل ٘مظ ثامتلٗلم مخُا اهلُلدج الأ اهمُُ٣ج ا٣ٞالأ تُجهىملا تُملٗا ل٫تنتلا ىلئ ثاظاخيخؾ مُهاٟملا الأ ل عا٩ٞ الأ ىالأغٟا الأ بصابلم الأ ٠لخسم ث ء غظالإ تُبؾادلم مز مخً اهمُمٗح ضٗب ثابزئ اهتُلٖاٞ الأ ل اهتٖاجه 2 ل. ً٨مً ل٫ت٣ا نأب تٍغٓىا تُبؾادلم ام يه لائ رحؿٟج الأ حغق ضٖ ت٣لا تُبؾادلم رحبٗخااب ًٖ عا٩ٞ ل الأ مُهاٟلم تُؾاؾ يتا ص٩كح ضىؿا ماُ٣لا ث ء غظلإاب الأ ثا٣ُبُخا الأ ضٖ ت٣ا ،تُبؾادلم الأ ؽاؾأ مخً ل ٕتظغا هُائ يف تااخ صتظالأ ص٧اكم تُبؾادم ما ً٨ج اها ل٫تلخ ًم صب٢ . ضُخ ء عالأ ص٧ ٝغهج تا صمٖ ل يبؾادم ًم٨ج 1 عضُخ ضمدم يلٖ ينب ،اُٖ ٘ظغم ،٤باؾ م لم 258 -260 ل 2 ضُاالأ يجاه ،يلاُخل تٍغٓه ،تبؾادلم ٘ظغم ،٤باؾ لم 49 لل

ل٫الأ لصهٟا

لتبؾادملاليمهاٟلم الأليغٓىا لعاَالإلللللللللللللللللللللللللللللللللللللللللللللللللللل

ل

9 ةغ٨ٞ تىُٗم الأأ ٘ٞ ص ،نحٗم الأ ٪اط هل٧ تُٛب رحٞتج ثامضز تُٟٗه ٘٢ تلا يلمٗا الأ يٟؿلٟا الأ ل ضدبا يملٗا يف ن ضُم تُبؾادلم .ل ام٦ نأ تٍغٓىا تُبؾادلم مض٣ج تٖتمجم ًم بصابلم الأ ـؾ يتا ص٩كح عاَئ اماٖ مخً ٕتظغا هُائ يف ل تُلمٖ غٍتُج ثا٣ُبُخا تُلمٗا ،تبؾادملا الأ اهجأ اًًأ مت٣ج حغكب ثا٣ُبُخا تمضسخؿلم ل٫تهخلا رب٦ألىلٖ ل الأ صًٞأ مهٞ اها . يأ ً٨مً ل٫ت٣ا نأب تٍغٓىا تُبؾادلم اهٞضه ته ءاُٖئ تٖتمجم ًم بصابلم عاَئلنت٩جليتا اماٖ ً٨مً ٕتظغا هُائ يف تُلمٖ ٤ُبُخا يبؾادلم 1 .ل اًًأ صٟٗب لعتُخا يملٗا ذدخٟه تبؾادلم ىلٖ ٕالأغٞ تٞغٗلم لوغز صماٗا يظا مهاؾ ص٩كب رحب٦ يف ل لعتُج ،اهتٍغٓه يهٞ ثغزأج تٖتمجمب ًم ثاٍغٓىا تُملٗا يتا ذ٦غج اهتامهب ىلٖ تٍغٓه الأ تٟؿلٞ لالأ ت٣ٍغَ صمٖ تبؾادلم . ل ثلاثلا بلتلما : ثايرظىلا ةرثؤلما يف رطتج تبساحلما : نئ مٓٗم ًٍغ٨ٟلم صة الأ يف ٫اجم تبؾادلم تها٧ ًم عاب٦ نحهخسلم يف ٫اجم ثاُياٍغا لصشم paciola, cardan, barème تمخهاٞل اًًأ بهاجلاب يلمٗا الأ ين٣خا تبؾادملا ٫ضب مهمامخه تٍغٓىا لعا٩ٞلأاب الأ تُٟؿلٟا تبؾادملا . ضجىٞ نأ تبؾادلم ثغزأج الأ ذهاٗخؾ ضًضٗب متلٗا الأ ثاٍغٓىا تُملٗا .ل ضُخ ًم اهمهأ :ل 1 -تٍغٓىا تُياٍغا :ل اىى٨مً ملٖ ثاُياٍغا ًم ٘يالأ تٖتمجم ًم نحه ت٣ا الأ ضٖ ت٣ا يتا ذمؿح اىا ًم تىهغب الأأ الأألثابزئ يٟه تٍغٓه الأأ أضبم ،نحٗم الأ تبؾادلم يه ة صأ ًم ث الأصأ رحُؿدا اهَابجعلا باؿخلاب الأ ثامتلٗملرحٞتج مضسخؿح يف رحُؿدا ص٩كب ي ساؾأ ضُدب نأ ل٫الأأ ًم بخ٦ يف تبؾادلم ته ي ضاٍع ام٦ ىلئلاهغقأ ٪اط ًم صب٢ . تبؾادلماٞ ضمخٗح ىلٖ ضًضٗا ًم بُااؾ تُياٍغا الأ تُةاهخالإ تناز يف ٫اجم ؽاُ٣ا ل الأليبؾادلم ض٦أخا ًم تخص ظه ؽاُ٣ا 2 ، يهٞ نحٗخؿح تٖتمجمب ًم بُااؾ الأ ث الأص تُياٍغا يف ل ثاُلمٖ صُجسدا الأ مُُ٣خا الأ باؿخ تجُدىا .ل ضُخ ربخٗح ة الأاؿلم ةضٖا٣ا تُياٍغا رث٦ ٫امٗخؾ يف ،تبؾادلم ًم ٫لاز ثاباؿخل يف ل تُه زحلم الأأ ل٫الأضظ تجُدىا يفالأ ن زحم تٗظ غلم لاٞ ضب نأ ٤٣دخج ة الأاؿلم نحب نحٞغُا ًًضلم الأ ًة ضا ل الأ نحب ل٫تن الأ متهخل غم يظا ذمؿٌ اىا ء غظاب تٗظ غم تُاالأأ تُل٩ق ل٫تخ تخص ثلاُجسدا ل تُبؾادلم .ل ام٦ ههأ ًم لعتم ةاختخؿلم ًم ملٖ ثاُياٍغا يه ةعاقئ بلؿا الأ باجًالإ ربٗلم اهنٖ ل اُبؾادم ًة ضااب الأ ًًضلم يف ثاُلمٖ صُجسدا يبؾادلم . 1 ضمدم رحمؾ ،نابها صُٖامؾئ مُه غبئ ،تٗمظ ضمخأ ضمدم ،صما٧ تبؾادلم تُؾتخلم عاَالإ ليغ٨ٟا الأ يلمٗا تبؾادملا مآى٦ ،ثامتلٗملا ع ضا ل،لغهملتُٗماجل 2002 / 2003 مل،ل 61 ل 2 صة ربظ تااد٦ الأ ،نالأغزآ تبؾادلم تُاالم نحب تٍغٓىا الأ ،٤ُبُخا ع ص ن غهػ غكيلا الأ ،َ٘ػتخا ،نصع 1997 ، لم 37 ل

ل٫الأ لصهٟا

لتبؾادملاليمهاٟلم الأليغٓىا لعاَالإلللللللللللللللللللللللللللللللللللللللللللللللللللل

ل

10 اًًأ م ضسخؾ ثاُلمٗا تُياٍغا الأ تُباؿخل تٟلخسلم صشم ٘مجل الأ حغُا الأ تمؿ٣ا الأ بغًا ًم ل ضًضدج الأ باؿخ لاشم تجُدىا الأ ٠لخسم ث غقإلم الأ ثامتلٗلم يتا اهظاخدً ٠لخسم يلمٗخؿم تمتلٗلم ل تُبؾادلم . مٓٗمٞ ثاُلمٗا تُبؾادلم الأ ثاباؿخل الأ مة ت٣ا تُاالم ضمخٗح ىلٖ بصابم ملٖ ،باؿخل الأ ً٨مً ل رحبٗخا اهنٖ يف ص٩ق ثلاصاٗم ،تُياٍع ام٦ نأ تبؾادلم ضمخٗح يف ٠ُيهج الأ بٍتبج ثاهاُبا لالأ ثامتلٗلم يف ثاٖتمجم ىلٖ ملٖ باؿخل . اًًأ تبؾادلم ضمخؿح اهما٢عأ ًم ملٖ ثاُياٍغا ضُخ نأ ءؼظ رحب٦ ًم صمٖ بؾادلم ته ل صمٖ يباؿخ طتزأم ص٩كب ي ساؾأ ًم ملٖ ثاُياٍغا 1 2 -تٍغٓىا تُهتها٣ا : تبؾادلم يف تً ضبا ذها٧ اهتًاٚ تُؿِةغا يه ضًضدج تجُده ،٫امٖ مز ذاتدج ائِق ائِكٞ ىلئ ة صأ رحبٗخلا ًٖ تمط تؿؾإلم . يٟٞ هظه تلخغلم غهْ متهٟم تمظا يف تبؾادلم الأ ذدبنأ تبؾادلم تُممط يأ اهجأ ربٗح ًٖ تمط تؿؾإلم يف يأ تٓخل ضٗب نأ ذها٧ امُٞ صب٢ ةعابٖ ًٖ تٖتمجم ًم ثاُلمٗا يتا ىعؿح ضًضدخا تجُده ثاُلمٗا يتا مت٣ج اهب تؿؾإلم . تُه زحلماٞ يه تلُؾتا يتا مخً اهاامٗخؾ رحبٗخلا ًٖ هظه تمظا يف شٍعاج نحٗم ربٗم اهنٖ تُؾ تب تٖتمجم ًم ثاباؿخل يتا يُٗح تنلاز ثا٧غخل هظه ثاباؿخل ٫لاز ةرتٟا تُٗظغلم . ام٦ نأ تبؾادلم ربٗح ًٖ ثا٢لاٖ الأ ِب الأع رضدج نحب تؿؾإلم الأ ٠لخسم نحلماٗخلم اهٗم ًم ٫لاز اهغزأج الأ اهرحزأج يف ُِدلم يظا ِكيج ،هُٞ الأ ته ام صشمً ت٢لاٖ تُية ضا الأ تُهتًضلم صشم ثاُلمٖ ةػاُخل ىلٖ ث عامشدؾالا الأ ثاُلمٖ ى رت٢الا الأ ى غ٢الإ الأ ثاُلمٗا يتا وسج ؽأع ٫الم الأ ٫ تم تناخل لنتها٣ااٞ مؼلً تؿؾإلم ىلٖ رحٞتج تٖتمجم ًم ثامتلٗلم يتا ذمؿح تًامدب نحلماٗخلم ٘م تؿؾإلم 2 . اًًأ مؼلً لنتها٣ا ليعاجخا ثاؿؾإلم ىلٖ ٪ؿم تٖتمجم ًم غجاٞضا تُبؾادلم ١صاهلم اهيلٖ ًم ٝغَ ،تم٨دلم ام٦ ىغًٟ تٖتمجم مة ت٣ا الأ غٍعا٣خا تُاالم تبظ تا غكيا الأ ىغًٟ ّاٟخخالا ٤ةازتااب تُبؾادلم ةرتٟا لا ص٣ج ًٖ 10 ث تىؾ لاشم يف لنتها٣ا ليغة ؼجل . الأ صضدً لنتها٣ا ٪اظ٦ ث ء غظئ تُٟهج الأ طامضه ثا٧غكا الأ ٘ٞغا الأأ ٌُٟسخا ًم ؽأع اهاام الأ اهرحٚ ًم ثلاماٗلم لوغز يتا اههظ تج تؿؾإلم ٫لاز اهماُ٢ ،اهَاكيب نطئ ص٧ هظه ث ء غظالإ غهٓج ت٢لاٗا تٍت٣ا يتا ِبغج تبؾادلم لنتها٣ااب . ام٦ نأ لنتها٣ا يتابجل ضٌٗ ًم مهأ ٕالأغٞ لنتها٣ا يتا بجً نأ مزتلج اهب تبؾادلم ًم ٫لاز ام هغٞتج حلاهلم بة غًا ًم ثامتلٗم ضًضدخا ءاٖتا يبٍغًا الأ ٍالأغق ىغٞ ٠لخسم ٕ تهأ بة غًا . 1 ماؿخ ًًضا ىُٟهم ،ف ضخل ضُاالأ اٍغ٦ػ ،ماُن ضبٖ غناىا مُه غبئ ،عته ل٫تنأ تبؾادلم ،تُاالم ءؼجل ،٫الأ ع ص ،ةرحؿلم ل،نامٖ 1995 مل 11 ل 2 صة ربظ تااد٦ الأ ،نالأغزآ ٘ظغم ،٤باؾ م م 36-37

ل٫الأ لصهٟا

لتبؾادملاليمهاٟلم الأليغٓىا لعاَالإلللللللللللللللللللللللللللللللللللللللللللللللللللل

ل

11 اًًأ تبؾادلم ضٖاؿح الأ رحىج ٤ٍغُا مامأ ٫اظع لنتها٣ا امب ضٖاؿٌ ىلٖ ٤ُبُج متهىا تُهتها٣ا يهٞ مهصالأؼج ثامتلٗمب يف ص٩ق غٍعا٣ج الأ مة ت٢ ،تُاام الأ ام همض٣ج ًم ث ربز الأ ث عاكدؾ يتا ربخٗح تاصأ ثابزئ ل٫تخ ٠لخسم ثاٖ زجا الأ ٍا٣ه ٝلاخل نحب ءا٧غكا الأ نحمهاؿلم الأ ٠لخسم نحلماٗخلم ٘م تؿؾإلم 1 ل 3 -تٍغٓىا تًصاهخ٢الا : ٝغٗح تبؾادلم ًم هظه تٍالأ ؼا ىلٖ اهجأ ة صأ ذمؿح صُجسدب الأ ؽاُ٢ ثاُلمٗا يتا مت٣ج اهب ل ،تؿؾإلم ضُخ نأ هظه ثاُلمٗا صشمج ر ضخأ تًصاهخ٢ . نطئ تبؾادلماٞ مت٣ج صُجسدب ر ضخ ل تًصاهخ٢الا يتا مت٣ج اهب تؿؾإلم .ل ملٗٞ صاهخ٢الا ىعؿٌ ىلئ ضًضدج صًٞأ ت٣ٍغَ َ٘ػتخا صع تلم الأ صم تٖ طاخهالإ نحب ٠لخسم ل ثاؿؾإلم الأ صز ص تؿؾإلم اهؿٟه ٝضهب ل٫تنتا ىلئ ى ص٢أ تٟٗىم تى٨مم ًم ٫لاٛخؾ هظه صع تلم ل الأ ٤ُ٣دج تُهاٞغا ٘مخجملا 2 ، ص٩ٞ ًم بؾادلم الأ يصاهخ٢الا مت٣ً تؾ عضب تؿؾإلم الأ ٠لخسم ام ِبجغً ل اهب . يصاهخ٢لااٞ ًم ٫لاز تٍغٓه صاهخ٢الا يتؼجل ؽعضً ص٧ ًم ذبغا الأ ؽأع ٫الم الأ تاامٗا ل الأ تٟل٩خا الأ هظه ٍا٣ىا اهؾعضً بؾادلم اًًأ الأ ً٨ا ًم تهظالأ لوغزأ .ل نطئ بؿخ هظه تٍغٓىا مت٣ج تبؾادلم صُجسدب ٕتمجم ثا٣ٞضخا يتا مت٣ج اهب تؿؾإلم ٘م اهُُدم ل ء تؾ نا٧ يلز ضا الأأ ،يجعاخل ام٦ مت٣ج صُجسدب تُلمٖ صٍتدج هظه ثا٣ٞضخا صز ص تؿؾإلم . تبؾادلماٞ ل ىلتخج تُلمٖ ؽاُ٢ الأ ٠ُيهج ر ضخ تًصاهخ٢الا يتا مت٣ج اهب تؿؾإلم رحٞتخا ةضٖا٢ ًم ثامتلٗلم ل يتا ً٨مً اهم ضسخؾ ضىٖ رحُؿح تؾاُؿا تًصاهخ٢الا .ل ام٦ نأ تبؾادلم تُبجغم رحش٦ ثاٍغٓىااب تًصاهخ٢الا تناز امُٞ ٤لٗخً ثاُلمٗب ؽاُ٣ا الأ مُُ٣خا ل يهٞ مضسخؿح ةضختا تًض٣ىا ؽاُ٣لا الأ رحبٗخا ًٖ ثا٣ٞضخا ،تٟلخسلم ً٨ا ام باٌٗ ىلٖ تبؾادلم يف هظه ل تُ٣ىا ته نأ ةضخالأ ؽاُ٣ا اىه تلبا٢ رحٛخلا امم صٗجً ؽاُ٣ا يظا مت٣ج هب ،اُبؿو الأ هُلٖ لا ضب ًم ل ةصاٖئ غٓىا ص٩كب غمخؿم يف مُُ٣ج ثا٣ٞضخا يتا اهلجسح تبؾادلم .ل مُُ٣خٞ ثا٣ٞضخا تلز ضا الأ تظعاخل ًم الأ ىلئ تؿؾإلم لنت٩ً ىلٖ ؽاؾأ عاٗؾأ ،١تؿا الأ مُ٣ج ل ثا٣ٞضخا تُلز ضا ٫امٗخؾاب غٗؾ تٟل٩خا . ضُخ صمكح هظه ثا٣ٞضخا ثاُلمٖ ء غكا الأ طاخهالإ الأ ٥لاهتؾالا لالأ ُ٘با الأ ضًضؿدا .ل ضُخ ً٨مً ٠ُيهج ثا٣ٞضخا ىلٖ ؽاؾأ تُٗبَ ثا٣ٞضخا ضجىٞ :  ثا٣ٞضج ؛تُ٣ُ٣خ  ثا٣ٞضج ؛تُمضز  ثا٣ٞضج تًض٣ه . 1 ضااز ضمخأ نحمأ الأ ،نالأغزآ ل٫تنأ ،تبؾادلم ؼ٦غم باخ٨ا ،يوصع ،نصع 1990 ، م 19 -21 ل 2 ضااز ضمخأ نحمأ الأ ،نالأغزآ ٘ظغم ٤باؾ ل

ل٫الأ لصهٟا

لتبؾادملاليمهاٟلم الأليغٓىا لعاَالإلللللللللللللللللللللللللللللللللللللللللللللللللللل

ل

12 الأأ ىلٖ ؽاؾأ تهظالأ ثا٣ٞضخا ضجه :  ثا٣ٞضج ؛تلز ص  ثا٣ٞضج ؛تُظعاز  ثا٣ٞضج تُلز ص يأ ثاُلمٖ صٍتدخا صز ص تؿؾإلم نطئ ً٨مً صنتخا ىلئ نأ لنتها٣ا ربجً تؿؾإلم ىلٖ ٕابجئ تٖتمجم ًم ـؾ الأ ضٖ ت٣ا يف ثاُلمٖ ل مُُ٣خا الأ صُجسدا الأ ،٠ُيهخا الأ بلُخً صاهخ٢الا ت٣باُم ثاُلمٖ ؽاُ٣ا الأ مُُ٣خا الأ صُجسدا امب لـ٨ٌٗ ٘٢ تا الأ ل ٘بدج ام رضدً يف ل١تؿا ًم ث رحٛح . ىلٗٞ بؾادلم م زتاالا لنتها٣ااب ٘م هلُلدج ضىٖلتُٖتيتلماب صُجسدا الأ ل ؽاُ٣ا الأ مُُ٣خا .ل جخىٞ ًٖ ص٧ ًم تٍغٓىا تُهتها٣ا الأ تٍغٓىا تًصاهخ٢الا نحخبؾادم نحخلما٩خم :  تبؾادم ث ط ؽاؾأ يوتها٢ الأ يه تبؾادم تُممط ( تبؾادلم تماٗا )؛  تبؾادم ث ط ؽاؾأ يصاهخ٢ الأ يه تبؾادم رحُؿدا . عاَلإاٞ ليغ٨ٟا الأ ليغٓىا تبؾادملا يظا ً٨مً ًم ءاؾعئ ٝ ضهأ تبؾادلم الأ ذمؿٌ ضًضدخب تهٞلاهٟةاْالأ غٞتخًلما الأ ما ً٨ً صتظتم يف ٠لخسم صخ غم لعتُج تبؾادلم ظىم لنغ٣ا ٘ب غا غكٖ ىتخ لنغ٣ا ٘ؾاخا غكٖ نا٧لض٣ٞ زح٦رتا ٫لاز هظه تب٣خل ىلٖ ٪ؿم غجاٞضا تُبؾادلم ىلٖ ؽاؾأ ت٣ٍغَ ضُ٣ا طالأصؼلم يتا ذها٧ لض٢ ،ثغهْ مٚع لعتهْ ةغ٨ٞ ل١ت٣خ تُ٨للم يتا نا٧ ً٨مً نأ صضدج ٝ ضهأ تبؾادلم يف ؽاُ٢ ةالأرثا تلشمم يف ل ةالأغز ٪االم ص٩كب ماز مز ام غجىً اهنٖ ًم ءاؾعئ رحًاٗلم ؽاُ٣ا الأ صةاؾتا تبؾاىلم ماُ٣لا ٪اظب .ل ً٨مً ل٫ت٣ا نأب بصابلم تُبؾادلم ما أكيج ًم غ٨ٞ ،يغٓه الأ اهن٨ا ذما٢ ىلٖ ؽاؾأ ين٣ج الأ المليلمٖ لنا٧ ضةاؾ يف ٫اجلم ي٣ُبُخا الأ يظا نا٧ ى٣لً ل٫تب٣ا ماٗا . يهٞ ما ً٨ج تجُده صُلدخا ي٣ُىم عض٣ب ام ذها٧ صا٣خٖ لتجُده يف اهتُخلان تجُده اهزتؾع يف تؾعاملم تُه ضُلم .ل نطئ تبؾادلم ؼ٨جغج ىلٖ عاَئ ليغ٨ٞ اهجأق يف ٪اط نأق ٠لخسم ٕالأغٞ تٞغٗلم تٟلخسلم يظا صضدً لاهٞ ضهأ الأ اهغناىٖ الأ بصابلم يتا م٨دج ،اهلمٖ مٚع نأ رحش٨ا ربخٌٗ نأ تبؾادلم يه صغجم تٖتمجم ًم يتا لث ء غظالإ بجً اهٖابجئ ًم ٫لاز ٪ؿم تٖتمجم ًم ثلاجسا يتا ضُ٣ج اهيٞ ثاُلمٗا تٟلخسلم يتا مت٣ج اهب الألتؿؾإلم تلهاجج الأ تلمهأ بهاجل ليغ٨ٟا يظا ىنبج هُلٖ ٪لج ث ء غظالإ الأ ثاؾعاملم الأ يظا ذِىب ىلٖ لهؾاؾأ تبؾادلم .ل ضُدب ؼ٨جغج الأ ضمخٗح تبؾادلم ىلٖ ص٩ُه صما٩خم ًم تٞغٗلم تٍغٓىا يف ص٩ق عاَئ لنت٩خً ًم الألٝ ضه ثاٍغٓىا يتا صضدج ام بجً نأ لنت٩ً هُلٖ ٤ُبُخا يلمٗا الأ ص٧ ام ِبجغً اهب ًم مُهاٟلم الأ الألضٖ ت٣ا بصابلم الأ ىالأغٟا يتا م٨دج ثا٣ُبُخا تُلمٗا تبؾادملا . ً٨ا ٘م ض٣ٗح مااٖ ٫امٖ الأ ةعاجخا ثاؿؾإلم لذدبنأ مت٣ج ثاُلمٗب رث٦أ ضُ٣ٗح الأ ما ً٨ج ةصتظتم الأأ تخالأغُم ًم ،صب٢ غم يظا ىعضخؾ نحبؾادلم لىلٖ صاجًئ

ل٫الأ لصهٟا

لتبؾادملاليمهاٟلم الأليغٓىا لعاَالإلللللللللللللللللللللللللللللللللللللللللللللللللللل

ل

13 ل٫تلخ الأ صُاادج تُٖتيتم هظها ثاُلمٗا الأ ص٧اكلم تُبؾادلم . ام جخه ًٖ ث صاهتظالالهظه ل ت٢غٟخلم ثاجلاٗم الأ صُاادج تٟلخسم الأ تىًابخم ًم وخش غزلآ الأ ًم تاالأص لوغزلأ الأ ًم مآه يبؾادم غزلآ .ل ًم هظه تٍالأ ؼا ضخلاالأ ًم ًًابخا صتظتلم نحب ٠لخسم ثاؾعاملم نا٧ لا ضب ًم ٘يالأ عاَئ صماق الأ الألصما٧ صما٩خم صمخكٌ ىلٖ تٖتمجم ًم مُهاٟلم الأ ثاُيغٟا الأ بصابلم تماٗا يتا ضىدؿٌ اهيائ يف تااخ لصتظالأ ث ضجخؿم يف ن ضُم تبؾادلم الأ رحٞتخا ٕته ًم ماجسوالا الأ ٤ٞ تخا يف رح٨ٟخا الأ صمٗا يبؾادلم ىلٖ لص٢ صز ص ضلبا ضخ تا . ضُدب بجً م زتاالا ةضٖا٣ااب تُؾاؾ تبؾادملا لاأ الأ يه ثام زتاالالتبؾادم الأأ ث ضهٗخا مخًلًًأ صُجسح ر ضخ تًصاهخ٢الا الأ تُاالم الأ تُهتها٣ا ضىٖ اهثالأضخ الأ ـِا ضىٖ ل٫تهخ ثا٣ٞضخا تًض٣ىا ،اهبلتُبجغلم ً٨ا ظه غم لا ينٌٗ ءاىٛخؾالا اُةاهج ًٖ تبؾادم تىٍؼخل الأأ تبؾادم ل١الأضىها يتا ذلمٗخؾ الأ ام صمٗخؿحل٫ ؼج يف ضًضٗا ًم ل٫الأضا الأ يف ضًضٗا ًم ثاٖاُ٣ا الأ تُكو ىلٖ ع غٚ تبؾادلم تُمتمٗا الأ تُكوألتبؾادم ًهلم ةغخل الأ تبؾادم ثاُٗمجل الأ اهرحٚ ًم ثاٖاُ٣ا الأ ىتخ يف ٌٗب ل٫الأضا ٤بُج هظه ىتٖلةضٖا٣ا ةضٖا٢ تبؾادم ث ضهٗخا الأ اًًأ م زتاالا بصابلماب الأ ىالأغٟا تُبؾادلم يتا ى٣لج ل٫تب٣ا ماٗا ثامتلٗملرحٞتخا رث٦أ تُٞاٟق الأ تُ٢ ضهم . الأ هُلٖ ٝتؾ ل١غُخه يف تُ٣ىا تُا تلم ىلئ ىالأغٟا الأ بصابلم تُبؾادلم ل رث٦ عاكده الأ رث٦ لاامٗخؾ . ل ل ل ل ل ل ل ل ل ل ل ل ل ل ل ل

ل٫الأ لصهٟا

لتبؾادملاليمهاٟلم الأليغٓىا لعاَالإلللللللللللللللللللللللللللللللللللللللللللللللللللل

ل

14 ثحبلما يواثلا : تيمهأ و رود تبساحلما ل ض٣ا اى٢غُج امُٞ ٤بؾ ىلئ مٓٗم ىالأغٟا الأ بصابلم تُبؾادلم يتا ى٣لج ل٫تب٣ا ماٗا الأ يتا مت٣ج لاهيلٖ تبؾادلم ل اهعابخٖاب ضىؿا يظا ئ٩خج هُلٖ يف ماُ٣ا اهعالأضب الأ اهتُْٟالأ . ناٞ ٫اجم تبؾادلم ته صُجسح ام بجرتً ًٖ ثلاماٗلم ل صت٣ىااب الأأ ةالأرثا ،تًض٣ىا تبؾادلماٞ مخهت تؾ عضب ٍاكيا يظا مت٣ج هب تؿؾإلم ؽاُ٢الأ ام بجرتً ،هىٖ ىغٖالأ هجةاخه ل اهلُلدجالأ ا٣ٞالأ ىالأغٟلا الأ مُهاٟلم الأ بصابلم ،تُبؾادلم ظهالأ ام مخِؾ ىغٗخا ها امُٞ يلً . ل لوالأ بلتلما : تعيبط تبساحلما : صب٢ ل١غُخا ىلئ تُٗبَ تبؾادلم لا ضب ًم ل١غُخا ىلئ ٠لخسم مُهاٟلم ةغؿٟلم تبؾادملا .ل 1. ٠ٍغٗح تبؾادلم : ٝغٗح تبؾادلم ىلٖ اهجأ مآه مُٓىخا تمتلٗلم تُاالم امب ذمؿٌ بِجرتب الأ ٠ُيهج الأ صُجسح ٠لخسم ل ثلاماٗح تؿؾإلم ٘م اهُُدم ء تؾ يلز ضا الأأ ،يجعاخل مخُا امُٞ ضٗب اهتجلاٗم رحٞتخا تٖتمجم ًم ل ثامتلٗلم تمٓىلم الأ ت٣ؾاىخلم الأ يتا حلهج ،٫امٗخؾلاا يهٞ غٞتج تٖتمجم ًم ثامتلٗلم يتا ً٨مً ل اهاامٗخؾ يف تُلمٖ إبيخا الأ طاسج ع غ٣ا 1 ل الأ نامًا تُٖته هظه ثامتلٗلم لا ضب ىلٖ تبؾادلم م رتخ تٖتمجم ًم بصابلم الأ ضٖ ت٣ا الأ ٕابجئ ل تٖتمجم ًم ل١غُا الأ جهاىلم يتا ذمؿح مُٓىدب ماز اها امب ً٨مً ًم ء غظئ ٠لخسم ثابا٢غا اهيلٖ ،ل ام٦ بجً ٫امٗخؾ ثاخلُهم تٞالأغٗم الأ تمتهٟم ًم ٝغَ نحلمٗخؿلم .ل ضظتُٞ ضًضٗا ًم ٠ٍعاٗخا غ٦ظه اهنم :ل فيرعح : LASSEGUE : " تبؾادلم تُى٣ج ٘مجبلمخهتل،لتُم٦ الأ تجلاٗم تمظغجالأ ثامتلٗلم ت٣لٗخلم ر ضخلأاب تًصالم الأ تُهتها٣ا تًصاهخ٢الإلالأ يتا غزإج ىلٖ تمط صماٗخلم يصاهخ٢الإ ء تؾ نا٧ صغٞ الأأ تلةاٖ الأأ تؿؾإم الأأ تاالأص 2 "ل تهٞ لوغً نأ ل تبؾادلم يه تُى٣ج تُم٦ اهتمهم ٘مظ الأ تجلاٗم ٠لخسم ثاُلمٗا .ل فيرعح تيعمجلا تيكيرمالأ نيبساحملل نييهطهاقلا AICPA : تبؾادلم يه ًٞ مخهح صُجسدب الأ ٠ُيهج الأ وُخلج ت٣ٍغُب تُجهىم الأ ٫امٗخؾاب الأ ث ضخ ،تًض٣ه ص٧ ل ثا٣ٟها الأ رص تخل يتا اها الأأ ءؼجل اهنم تُٗبَ ،تُاام ام٦ ذمؿح صُلدخب جةاخىا ل" ظهٞ ٠ٍغٗخا ربخٌٗ ل تبؾادلم اهجأ ًٞ ضُدب اهغهخ يف ١اُه ٤ُي ضظ .ل ل ل

1 _{Jean-luc siruguet, Lydia koessler, le contrôle comptable bancaire, la revue banque éditeur, paris, 1998, p13} 2 _{Saci Djelloul; op.cit.; P 46}