المسؤولية المهنية لمحافظ الحسابات في إكتشاف الغش والأخطاء في القوائم المالية
96
0
0
Texte intégral
(2) أهدي هذا العمل املتواضع إلى أعز ما أملك في الدنيا ،أمي الحبيبة. إلى اإلنسان الذي سعى جاهدا لتربيتي وتعليمي وتوجيهي والوقوف بجانبي بكل ما أوتي أبي جزاه هللا خيرا. إلى كل أخواتي وإخوتي وكل أفراد عائلتي من أجل تفهمهم وصبرهم. إلى جميع األصدقاء الذين رافقوني في مشواري الدراس ي وكل من أعانني على إتمام هذا العمل من قريب أو من بعيد.. فاطيمة الزهراء.
(3) ال يسعني وقد تم إنجاز هذه املذكرة إال أن أتوجه إبتداءا بالحمد والشكر هلل عز وجل على توفيقه وعونه لي في مختلف مراحل الدراسة. كما أنتهز الفرصة ألتقدم بأسمى معاني الشكر والتقدير والعرفان إلى الدكتور "موزاوي عبد القادر" حفظه هللا ،الذي ساهم بكثير في انجاز هذا العمل املتواضع، والذي لم يبخل علينا إطالقا بتوجيهاته ونصائحه القيمة ،والتي كان لها األثر البالغ في انجاز هذا البحث. كما أتقدم بالشكر املسبق ألعضاء لجنة املناقشة على قبول مناقشتهم املذكرة ،وعلى مجهوداتهم وتصحيحاتهم لألخطاء والنقائص في سبيل تحصيل أكبر استفادة من الدراسة. وال أنس ى أن أتقدم بخالص الشكر واإلمتنان لألستاذ "مرحوم محمد عالء الدين" ملا لقيته من حسن إستقبال واملساعدة من أجل الدراسة امليدانية. وأخيرا أسدي عبارات العرفان إلى كل شخص مد لي يد املساعدة إلنجاز هذه املذكرة..
(4) الفهرس.
(5) الفهرس اإلهداء التشكرات قائمة املحتويات I.............................................................................................................................................................. قائمة الجداول واألشكال III .............................................................................................................................................. قائمة املالحق IV ................................................................................................................................................................. قائمة املختصرات V ........................................................................................................................................................... مقدمة عامة01 .................................................................................................................................................................. الفصل األول :اإلطارالنظري ملحافظ الحسابات تمهيد06......................................................................................................................................................................... املبحث األول :ماهية محافظ الحسابات07............................................................................................................. املطلب األول :مفهوم محافظ الحسابات 07.......................................................................................................... املطلب الثاني :قواعد عمل محافظ الحسابات وشروط االلتحاق باملهنة 09...................................................... املطلب الثالث :تعيين وموانع تعيين محافظ الحسابات11................................................................................... املبحث الثاني :مهام ومسؤوليات محافظ الحسابات 14....................................................................................... املطلب األول :مهام محافظ الحسابات14.............................................................................................................. املطلب الثاني :حقوق وواجبات محافظ الحسابات 15......................................................................................... املطلب الثالث :مسؤولية محافظ الحسابات 18................................................................................................... املبحث الثالث :األداء املنهي ملحافظ الحسابات 21.................................................................................................. املطلب األول :قبول املهمة وبداية العمل 21........................................................................................................... املطلب الثاني :تقرير محافظ الحسابات 23........................................................................................................... املطلب الثالث :إنهاء مهام محافظ الحسابات وأتعابه 27...................................................................................... خالصة 30...................................................................................................................................................................... الفصل الثاني :األخطاء والغش في القوائم املالية تمهيد32......................................................................................................................................................................... املبحث األول :عموميات حول القوائم املالية 33..................................................................................................... I.
(6) املطلب األول :تعريف القوائم املالية ومستخدميها33............................................................................................ املطلب الثاني :مكونات القوائم املالية وخصائصها النوعية34............................................................................. املطلب الثالث :أهمية وأهداف القوائم املالية 36.................................................................................................. املبحث الثاني :ماهية الغش واألخطاء املحاسبية38............................................................................................... املطلب األول :مفاهيم حول الغش واألخطاء املحاسبية 38................................................................................... املطلب الثاني :مؤشرات وجود الغش والخطأ ومجاالت ارتكابها 43....................................................................... املطلب الثالث :إخفاء الغش وطرق تصحيح األخطاء 46 ...................................................................................... املبحث الثالث :مساهمة محافظ الحسابات في الكشف عن الغش 48............................................................... املطلب األول :تقييم مخاطر الغش 48.................................................................................................................... املطلب الثاني :مسؤولية محافظ الحسابات في اكتشاف الغش 49...................................................................... املطلب الثالث :إبالغ محافظ الحسابات عن الغش والتقرير عنه 52................................................................... خالصة 55................................................................................................................................................................. الفصل الثالث :دراسة ميدانية بمكتب محافظ الحسابات تمهيد57......................................................................................................................................................................... املبحث األول :تقديم املكتب محل الدراسة امليدانية 58........................................................................................ املطلب األول :التعريف باملكتب والخدمات التي يقدمها 58................................................................................... املطلب الثاني :منهجية عمل محافظ الحسابات واإلجراءات التي يتبعها 59........................................................ املبحث الثاني :إعداد تقريرمحافظ الحسابات 64................................................................................................. املطلب األول :نظرة عامة حول املؤسسة 64........................................................................................................... املطلب الثاني :التقرير النهائي ملحافظ الحسابات 65............................................................................................. خالصة 76 .......................................................................................................................................................................... خاتمة عامة78 ................................................................................................................................................................... قائمة املراجع 81 ................................................................................................................................................................ املالحق 86 ........................................................................................................................................................................... امللخص. II.
(7) III.
(8) قائمة الجداول الرقم ()1 -I ()01-III. العنوان املخالفات املرتكبة من طرف محافظ الحسابات التي يترتب عليها مسؤولية جزائية األموال الخاصة لشركة " " Xبتاريخ 2017/12/31. ()02-III ()03-III ()04-III ()05-III ()06-III. األصول الغير جارية للشركة " "Xبتاريخ 2017/12/31 مخزونات الشركة " "Xبتاريخ 2017/12 /31 الحسابات الدائنة واالستخدامات املماثلة للشركة " "Xفي 2017/12/31 حسابات النقدية للشركة " "Xبتاريخ 2017/12/31 الخصوم الجارية للشركة " "Xبتاريخ 2017/12/31. الصفحة 20 67 68 69 69 70 71-70. قائمة األشكال الرقم ()1 -I ((01- II ()01-III. العنوان الفرق بين مسؤوليات محافظ الحسابات أهداف القوائم املالية الهيكل التنظيمي ملكتب محافظ الحسابات. III. الصفحة 21 37 58.
(9) قائمة املالحق الرقم 01 02 03 04 05 06. العنوان أصول ميزانية الشركة " "Xفي 2017/12/31 خصوم ميزانية الشركة " "Xفي 2017/12/31 معيار التقرير التعبير عن الرأي حول القوائم املالية نموذج تقرير شهادة بدون تحفظ نموذج تقرير الشهادة بتحفظ نموذج تقرير رفض الشهادة لعدم الدقة والشرعية. IV. الصفحة 87 88 89 90 90-91 91.
(10) قائمة املختصرات الداللة International Standards Auditing International Federation of Accountants Committee Système Comptable Financier. V. الترجمة معايير التدقيق الدولي االتحاد الدولي للمحاسبين. االختصار ISA IFAC. النظام املحاسبي املالي. SCF.
(11) مقدمة عامة.
(12) مقدمة عامة مقدمة عامة: مع تطور الوحدة اإلقتصادية وكبر حجم املؤسسات زاد معها التعقيد في العمليات اإلقتصادية واملعالجات املحاسبية ،وكذا عدم تماثل املعلومات وبروز ما يعرف بصراعات الوكالة وتضارب املصالح بين الوكيل واألصيل وحدوث تجاوزات كبيرة ومتفاوتة الخطورة ،كل هذه العوامل أدت إلى زيادة الحاجة إلى مهنة التدقيق. كانت الوظيفة األساسية ملهنة التدقيق في السنوات األولى من ظهورها هو اكتشاف الغش واألخطاء الفنية واألخطاء في املبادئ نظرا لصغر حجم املشروعات والعمليات املالية لكن مع تطور االعمال واتساع نطاقها اتخذت مسار ا جديدا وهو إبداء الرأي الفني املحايد على مدى صحة وسالمة القوائم املالية ومصداقيتها ،لترجع من جديد وفي بداية األلفية الثالثة لتحتل الصدارة نتيجة العاصفة التي ضربت التدقيق إثر الفضائح العاملية ،خاصة بعد انهيار عدد من الشركات العاملية الكبرى في الواليات املتحدة األمريكية و إفالسها و زوالها مثل شركة أنرون و ورلدكوم ،وما تبعها من سمعة سيئة لشركة تدقيق الحسابات أرثور أندرسون وزوالها من الوجود. إثر هذه الفضائح املالية الكبيرة الناتجة عن الغش والتصرفات الغير قانونية وغياب الدور الفعال لألجهزة الرقابية ،كان محافظ الحسابات هو املتهم األول والرئيس ي تسبب ذلك في إضعاف مصداقيتة وأساءت إلى سمعته، وترتب عن هذه األحداث تزايد الضغوط على املهنة في معظم دول العالم مصحوبا بالتساؤل عن مسؤولية محافظ الحسابات اتجاه اكتشاف األخطاء وأيضا الغش بعد أن أجمعت معظم األراء بأنه يعد السبب األساس ي في انهيار املفاجئ لتلك الشركات الكبرى وتحميله املسؤولية في هذا الشأن ،وقد تعددت القضايا املرفوعة أمام املحاكم من قبل املستثمرين بحجة إصابتهم بأضرار ناتجة عن إهمال وتقصير في أداء محافظي الحسابات. ❖ اإلشكالية: تنبع مشكلة الدراسة من أنها تبحث مسؤولية محافظ الحسابات عن اكتشاف الغش والخطأ الذي يمكن أن يقع في القوائم املالية ،وللوفاء بهذه املسؤولية فإنه على محافظ الحسابات أن يبحث بجدية عن كل من األخطاء واملخالفات التي تؤثر بشكل جوهري على صدق وعدالة البيانات التي تتضمنها القوائم املالية. تأسيسا ملا سبق فإن مشكلة الدراسة تظهر من خالل طرح السؤال الرئيس ي التالي: ما هو دور ومسؤولية محافظ الحسابات في اكتشاف الغش واألخطاء وإضفاء الثقة على القوائم املالية؟ ❖ األسئلة الفرعية: يندرج ضمن اإلشكالية األسئلة الفرعية التالية: ما هو اإلطار النظري العام ملهنة محافظ الحسابات؟ ماهي طبيعة الغش ومجاالت ارتكابه؟ ،وهل يعتبر محافظ الحسابات مسؤول عن عدم اكتشافه األخطاءوأعمال الغش؟ -هل لنظام الرقابة الداخلية دور فعال في اكتشاف األخطاء والغش؟.
(13) مقدمة عامة ❖ الفرضيات: ألجل اإلجابة على التساؤالت املطروحة ،تم صيغة الفرضيات التالية: ❖. محافظ الحسابات يتمتع باالستقاللية والكفاءة والخبرة املهنية إلبداء رأيه الفني. محافظ الحسابات يدرك مسؤوليته املهنية اتجاه اكتشاف الغش. إتباع محافظ الحسابات ملنهجية محددة تمكنه من تحديد نقاط قوة وضعف املؤسسة وبالتالي تحديد مواطن الخطر وتساعده على اكتشاف الغش. أهداف الدراسة:. تسعى هذه الدراسة إلى تحقيق جملة من األهداف تتمثل فيما يلي: ❖. التعرف بمهنة محافظ الحسابات في الجزائر واملسؤوليات التي يواجها عند تأدية مهامه. معرفة طبيعة األخطاء املحاسبية وأنواعها وأساليب الغش املتبعة. معرفة الدور الذي يلعبه محافظ الحسابات في اكتشاف حاالت الغش والخطأ والتصرفات غير القانونية التي تؤثر على الثقة في القوائم املالية. تبيان أن محافظ الحسابات غير مسؤول عن منع الغش واألخطاء في القوائم املالية. إظهار أن إدارة املؤسسة هي املسؤولة عن إقامة نظام سليم للرقابة الداخلية واملحافظة عليه. التعرف على شكل وأنواع تقرير محافظ الحسابات واالطالع على محتواه. أهمية الدراسة:. تظهر أهمية الدراسة بسبب الطلب املتزايد على مهنة التدقيق والضغط املتزايد من قبل املهتمين بخدماتها من أجل الحصول على قوائم مالية صحيحة وموثوقة تعبر بصدق وعدالة عن الوضعية املالية للمؤسسة ،بحيث يمكن االعتماد عليها في صنع القرارات ،لذلك فاملوضوع على قدر واسع من األهمية ليس فقط بالنسبة ملحافظي الحسابات وإنما يتعدى األمر إلى مستخدمي تقريرهم من مستثمرين ومقرضين موردين وإدارة وغيرهم ،حيث تتأثر مصالحهم بأي فعل من أفعال الغش والخطأ التي قد تؤثر على مصداقية القوائم املالية ،بحيث كثيرا ما يؤدي عدم اكتشاف ذلك على اندثار الشركة وافالسها. وبالتالي تظهر أهمية الدراسة من خالل تعزيز ثقافة التدقيق وإبراز جوانب املسؤولية املهنية امللقاة على عاتق محافظ الحسابات وتبصيرهم بما يترتب عليهم من مسؤوليات أدبية وقانونية في حالة عدم اكتشافهم لألخطاء، وبتحقيق ذلك فإنه يتوقع من هذه الدراسة أن تسهم في تعزيز ثقافة التدقيق مما ينعكس ايجابا على أداء مكاتب التدقيق ،وبالتالي االرتقاء بأداء مهنة التدقيق إلى املستوى املطلوب مما يمكن تلك املؤسسات من االستمرارية بالعمل واملنافسة وبالتالي زيادة حجمها وأنشطتها مما يعزز دورها في االقتصاد. ❖ مبررات إختياراملوضوع: إختيار املوضوع يعود لجملة من األسباب الذاتية واملوضوعية أهمها:.
(14) مقدمة عامة • دوافع ذاتية لكون املوضوع يقع في قلب التخصص. امليول الشخص ي والرغبة في التعرف على عمل محافظ الحسابات وكل ما يتعلق باملهنة.• دوافع موضوعية: معرفة مدى إدراك محافظي الحسابات ملسؤولياتهم ،والتزامهم بواجباتهم أثناء تأدية مهامهم. معرفة أهمية تقرير محافظ الحسابات بالنسبة ملستخدمي القوائم املالية. مكانة املوضوع نظرا النتشار ظاهرة الغش ،وما تبعه من سلسلة الفضائح التي تمس مؤسساتنا الوطنية التيتكاد أن ينعدم فيها جهاز رقابي. ❖ حدود الدراسة: تنحصر حدود الدراسة فيما يلي: الحدود املوضوعية :تشمل مفاهيم حول محافظ الحسابات ومسؤولياته ،األخطاء والغش في القوائم املالية، أنواع الغش وأساليبه وغيرها من املفاهيم تم التطرق إليها في البحث. الحدود املكانية :مست الدراسة مكتب محافظ الحسابات بوالية مستغانم. الحدود الزمانية :تتعلق بفترة التربص لدى مكتب محافظ الحسابات خالل الفترة املمتدة من 2019/04/03إلى .2019/05/6 ❖ منهج الدراسة بناء على طبيعة اإلشكالية املطروحة وبغية الوصول الى األهداف املرجوة من هذا البحث ،وقصد اإلحاطة بجوانب موضوع الدراسة والتمكن منه ،فقد تم االعتماد على املنهج الوصفي التحليلي في الجانب النظري ،وكذا املنهج التاريخي لدراسة التطور التاريخي ملهنة محافظ الحسابات بالجزائر ،أما في الجانب التطبيقي فقد اعتمدنا على منهج دراسة الحالة باالعتماد على وتائق املكتب محل الدراسة وكذا إجراء مقابلة مع محافظ الحسابات من أجل تجميع البيانات واملعلومات التي تساعدنا في الحصول على توضيحات. ❖ صعوبات الدراسة تم مواجهة العديد من الصعوبات خالل مرور بمراحل إعداد البحث ،ويمكن ذكر بعضها فيما يأتي: -. ضيق الوقت إلعداد املذكرة والتي حدت من قدرتنا على اإلملام بكل جوانب الدراسة؛ صعوبة وضع خطة متوازنة ألهمية بعض العناصر؛ ندرة املراجع الجزائرية املرتبطة مباشرة بشخص محافظ الحسابات ومهامه نظرا للتشريع الجزائري ،حيث أن معظم املراجع مشرقية ،وهناك اختالف في املصطلحات بشكل كبير وكذلك األنظمة والقوانين املحاسبية؛ صعوبة إسقاط الجانب النظري على التطبيقي نظرا الختالف الدراسة النظرية ملا هو معمول به في الجانب التطبيقي والفعلي للدراسة ،فاملوضوع يستحسن فيه إعداد استبيان؛ صعوبة إفصاح محافظ الحسابات على القوائم املالية للمؤسسة..
(15) مقدمة عامة ❖ تقسيمات الدراسة بناءا على طرح اإلشكالية وأهداف املوضوع ،قمنا بتقسيم البحث إلى ثالثة فصول: نبدأ أوال بمقدمة عامة؛ الفصل األول ":اإلطار النظري ملحافظ الحسابات" والذي قسم إلى ثالث مباحث ،يتناول املبحث األول التعريف بمهنة محافظ الحسابات بداية بتتبع التطور التاريخي لهذه املهنة وكذا شروط ممارسة املهنة باإلضافة إلى قواعد عمل محافظ الحسابات وكيفيات تعيينه ،أما املبحث الثاني فتم التطرق إلى مهامه وواجباته وحقوقه وعرض مسؤولياته ،وفي األخير تم التعريف بتقرير محافظ الحسابات ومحتوياته وأنواعه وصفات رأيه ،باإلضافة إلى أتعابه وأسباب إنهاء مهامه. الفصل الثاني " :األخطاء والغش في القوائم املالية" تم بدوره تقسيمه إلى ثالث مباحث ،في األول تناولنا عموميات حول القوائم املالية ،أما في املبحث الثاني فتطرقنا إلى جوانب عديدة للغش واألخطاء من تعاريف واألهداف الرامية الرتكاب ذلك ،كما قمنا باإلشارة إلى كل نوع من أنواع األخطاء املحاسبية والغش ومواطن ارتكابهم ،وفي األخير عرضنا مسؤوليات محافظ الحسابات اتجاه الغش وأهم اإلجراءات التي يتبعها في حالة وجود الغش. الفصل الثالث :فكان للدراسة امليدانية ألحدى املكاتب ملحافظي الحسابات في والية مستغانم ،قسم الفصل إلى مبحثين األول تقديم للمكتب محافظ الحسابات ومنهجيه عمله ،أما املبحث الثاني خصص لدراسة عينة من تقرير محافظ الحسابات لشركة ذات مسؤولية محدودة وكيفية إعداد التقرير النهائي الخاص بتلك الشركة ،باإلضافة إلى مقابلة تتضمن أسئلة وأجوبة واستخراج أهم النتائج التب تخدم الجانب النظري. وفي األخير توصلنا إلى الخاتمة العامة واملتضمنة مجموعة من النتائج واالقتراحات الخاصة بموضوع البحث..
(16) الفصل ا ألول اإلطار النظري ملحافظ الحسابات.
(17) الفصل األول. اإلطارالنظري ملحافظ الحسابات. تمهيد: إن محافظ الحسابات يؤدي دورا أساسيا وهاما من حيث الرقابة على املؤسسات وإضفاء الثقة على املعلومات املالية التي تنشرها املؤسسات وذلك من خالل تقريره الذي يبدي فيه رأي الفني املحايد حول مدى صحة وانتظامية الحسابات السنوية ومدى صدقها في التعبير عن الوضعية الحقيقية للمؤسسة ونتائج نشاطها. ونظرا لهذه األهمية ،كان لزما على املشرع الجزائري ضبط هذه املهنة ،لكن لم يأتي ذلك مبكرا ،فعلى غرار دول عدة تعد الجزائر متأخرة فيما يخص تنظيم مهنة محافظ الحسابات التي لم يتم ضبطها بقواعد وتشريعات إل بعد صدور قانون 08-91املؤرخ في 27أفريل ،1991ومن بعده صدور القانون 01-10املؤرخ في 29جوان .2010 فقد أوضحت هذه القوانين مختلف الصفات والشروط الواجب توافرها في الشخص الطبيعي واملعنوي حتى يتسنى له مزاولة مهنة محافظ الحسابات ،كما أوضحت التشريعات املهام املختلفة التي على محافظ الحسابات القيام بها في املؤسسة التي يقوم بمراجعتها دون التدخل في التسيير إلى منتجه النهائي املتمثل في إصدار التقرير، باإلضافة إلى طرق وشروط تعيينه والحقوق التي يتمتع بها والواجبات التي يجب أن يلتزم بها ،كما تناولت أيضا املسؤولية التي تترتب علية إذا لم يلتزم بواجباته ولم يتحلى بالعناية املهنية الالزمة من مسؤولية مدنية ،انضباطية و جزائية باإلضافة إلى طرق تحديد أتعابه وكيفيات عزله عن مهامه. من هذا املنطلق تم تقسيم هذا الفصل إلى ثالث مباحث كما يلي: املبحث األول :ماهية محافظ الحسابات؛ املبحث الثاني :مهام ومسؤوليات محافظ الحسابات؛ املبحث الثالث :األداء املنهي ملحافظ الحسابات.. 6.
(18) الفصل األول. اإلطارالنظري ملحافظ الحسابات. املبحث األول :ماهية محافظ الحسابات تعتبر مهنة محافظ الحسابات مهنة مقننة ،تحكمها وتنظمها قوانين ومراسيم ،وقد خصص هذا املبحث لتوضيح مختلف الجوانب املتعلقة بهذه املهنة من خالل التعريف بمحافظ الحسابات وشروط التحاقه باملهنة ،وكيفية تعيينه وموانع تعيينه. املطلب األول :مفهوم محافظ الحسابات حتى يمكن فهم واستخالص مفهوم محافظ الحسابات من الضروري التطرق إلى التطور التاريخي للمهنة ،باإلضافة إلى ذكر أهم التعريفات. أوال :ملحة عن تطور مهنة محافظ الحسابات في الجزائر مرت مهنة محافظ الحسابات في الجزائر بعدة مراحل من خالل جملة من اإلصالحات والتشريعات تسعى لضبط املهنة في الجزائر ،ويمكن تلخيص أهم ما مرت به املهنة في الجزائر في املراحل التالية1 : .1الفترة قبل 1988 لقد تم تكريس مراقبة الشركات الوطنية في سنة 1970بواسطة األمر رقم 107/69املؤرخ في 1969/12/31 املتعلق بقانون املالية 1970في املادة رقم 39إلى الرقابة الواجب فرضها على الشركات العمومية القتصادية بغية تأمين حق الدولة فيها ،كما تطرق املرسوم رقم 173/70املؤرخ 1970 /11/16إلى تحديد مهام وواجبات املراقب في املؤسسات العمومية و شبه العمومية ،و قد كرس النص محافظي الحسابات بصفته مراقب دائم على تسيير في هذه املؤسسات ،مسندا مهمه محافظ الحسابات في مادته األولى إلى موظفي الدولة :الذين يتم تعينهم من قبل وزير املالية ،حيث يتضح أن محافظ الحسابات في الشركات القطاع العام و شبه العام ،اعتبار كموظف عام في الدولة ،يخضع في تعينه و ترقيته و عالوته لقوانين الدولة. مع إعادة تنظيم القتصاد الوطني وهيكلة املؤسسات العمومية القتصادية الذي نتج عنها ارتفاع عدد املؤسسات العمومية و تعقد أنماط التسيير وغياب أطر تحكم توليد املعلومات وضعف التحكم في النظام املحاسبي ،قام املشرع الجزائري بسن آليات رقابية تحد من أنواع الختالل التي تفرزها أساليب التسيير املتبناة من خالل القانون رقم 05/80املؤرخ في 1980 /03/10إلنشاء املجلس الوطني للمحاسبة حسب املادة 2، 5و قد ألغى هذا القانون صراحة املادة 39من األمر ،107/69حيث أعطى القانون 05/80مجلس املحاسبة الختصاص اإلداري و القضائي للممارسة رقابة شاملة على الجماعات و املرافق و املؤسسات و الهيئات التي تسيير أموال عمومية أو تستفيد منها مهما يكن وضعها القانوني.. 1حكيمة مناعي ،تقاريراملراجعة الخارجية في ظل حتمية تطبيق املعاييراملحاسبية الدولية في الجزائر ،مذكرة لنيل شهادة املاجستير ،تخصص محاسبة، جامعة الحاج لخضر ،باتنة ،2009-2008 ،ص ص.35-34: 2براق محمد ،فمان عمر ،أثر اإلصالحات املحاسبية على هيكلة املنظمات املهنية في الجزائر ،املؤتمر العلمي الدولي حول اإلصالح املحاسبي في الجزائر، جامعة قاصدي مرباح ورقلة ،يومي 29و 30نوفمبر ،2011ص.05 : 7.
(19) الفصل األول. اإلطارالنظري ملحافظ الحسابات. .2مرحلة ما بعد اإلصالحات في سنة 1988أصدر املشرع الجزائري القانون رقم 01/88املتعلق بقانون التوجيهي للمؤسسات القتصادية العمومية ،الذي بدوره حرر الشركات العمومية من كل القيود اإلدارية والبيروقراطية املتأتية من التبعية التي كانت مالزمة لها في املاض ي. بعد الصالحات التي عرفتها مرحلة ما بعد 1988تم إصدار أول قانون ينظم مهنة التدقيق الخارجي املتمثل في القانون 08/91املؤرخ في 1991/04/27املتعلق بمهن خبير املحاسبي وحافظ الحسابات واملحاسب املعتمد ،والذي حدد شروط وكيفيات ممارسة مهنة محافظ الحسابات ،تعينه ،حالت التنافي ،تم حقوقه. وبالتالي يوفر هذا القانون شروط ومقاييس ممارسة املهنة ،وبذلك أصبحت مهنة التدقيق في الجزائر مستقلة، اذ تم جمع ثالث تنظيمات في هيئة واحدة مستقلة سميت باملصف الوطني للخبراء املحاسبين ومحافظي الحسابات واملحاسبين املعتمدين. تم تطبيق هذا القانون 08/91إلى غاية صدور القانون 01-10املؤرخ في 29جوان 2010يتعلق بمهن الخبير املحاسب ومحافظ الحسابات واملحاسب املعتمد ،حيث تم إعادة تنظيم املهنة ونقل صالحياتها من املصف الوطني للخبراء املحاسبين ومحافظي الحسابات واملحاسبين املعتمدين إلى وزارة املالية والساري املفعول إلى يومنا. ثانيا :تعريف محافظ الحسابات هناك العديد من التعاريف التي تناولت مفهوم محافظ الحسابات سنذكر البعض منها: التعريف األول :حسب املادة 22من القانون " 01-10املؤرخ في 29جوان " :2010هو كل شخص يمارس بصفة عادية بإسمه الخاص وتحت مسؤوليته ،مهمة املصادقة على صحة حسابات الشركات والهيئات وإنتظامها ومطابقتها لألحكام التشريع املعمول به"1 . التعريف الثاني :عرف القانون التجاري محافظ الحسابات في مادته 715مكرر 4كما يلي " :هو الشخص الذي يتحقق في الدفاتر واألوراق املالية للشركة وفي مراقبة انتظام حسابات الشركة وصحتها ،كما يقوم بالتدقيق في صحة املعلومات املقدمة في تقرير مجلس اإلدارة أو مجلس املديرين ،وفي الوثائق املرسلة إلى املساهمين ،حول الوضعية املالية للشركة وحساباتها ويصدقون على إنتظام الجرد وحسابات الشركة واملوازنة وصحة ذلك ،وإحترام مبدأ املساواة بين املساهمين "2 . التعريف الثالث" :هو ذلك الشخص الذي يحمل شهادة سارية املفعول تخول له ممارسة املهنة ،أو حائز على عضوية في مكتب أو مؤسسة مؤهلة للقيام بدور املحاسبين القانونيين .ويتحمل كامل املسؤولية عن إنجاز العمل املنوط به ،والتوقيع على التقرير ،وهو يملك الحق في تفويض أشخاص للقيام بمهام محددة من عملية تدقيق الحسابات3 " .. 1القانون رقم 01-10املؤرخ في 29جوان ،2010املتعلق بمهن خبير املحاسب ومحافظ الحسابات ومحاسب املعتمد ،الجريدة الرسمية ،العدد ،42 الصادرة في ،2010/07/11املادة ،22ص.07: 2القانون التجاري ،ديوان املطبوعات الجامعية ،الجزائر ،2007 ،ص.188 : 3إيهاب نظمي صابر ،هاني عبد الحافظ العزب ،تدقيق الحسابات -اإلطارالنظري ،-ط ،1دار وائل للنشر ،األردن ،2012،ص.32: 8.
(20) الفصل األول. اإلطارالنظري ملحافظ الحسابات. التعريف الرابع " :هو الشخص الذي يتولى القيام بمهمة التدقيق وتقديم التقرير السنوي من خالل إبداء رأيه املنهي حول مدى سالمة القوائم املالية للمؤسسة1 ". بناء على التعاريف السابقة يمكن استخالص :أن محافظ الحسابات هو كل شخص يمارس مهنة التدقيق بصفة مستقلة وتحت مسؤوليته ،وذلك عن طريق فحص ومراقبة حسابات املؤسسات ومختلف القوائم املالية السنوية ويصادق على صدق وشرعية هذه الحسابات من ثم إبداء رأيه الفني املحايد في شكل تقارير. املطلب الثاني :قواعد عمل محافظ الحسابات وشروط االلتحاق باملهنة حتى يتمكن محافظ الحسابات من مزاولة عمله يجب أن تتوفر فيه مجموعة من الشروط ،إذا غاب منها شرط واحد تعذر عليه ممارسة املهنة. .1ممارسة املهنة من طرف شخص الطبيعي حسب املادة 8من القانون 01/10 -. ملمارسة مهنة محافظ الحسابات يجب أن تتوفر الشروط التالية2:. أن يكون جزائري الجنسية؛ أن يكون حائز على الشهادة الجزائرية ملحافظ الحسابات أو شهادة معترفا بمعادلتها؛ أن يتمتع بجميع الحقوق املدنية والسياسية؛ أن ل يكون قد صدر في حقه حكم بارتكاب جناية أو جنحة مخلة بشرف املهنة؛ أن يكون معتمدا من الوزير املكلف باملالية وأن يكون مسجال في الغرفة الوطنية ملحافظي الحسابات؛ أن يؤدي اليمين املنصوص عليه في املادة 6من القانون ،01-10أمام املجلس القضائي املختص إقليميا ملحل تواجد مكاتبهم.. تمنح الشهادة املذكورة أعاله ،من معهد التعليم املختص التابع للوزير املكلف باملالية ،أو املعاهد املعتمدة من طرفه ،ول يمكن اللتحاق بمعهد التعليم املختص أو املعاهد املعتمدة إل بعد إجراء مسابقة للمترشحين الحائزين شهادة جامعية في الختصاص تحدد عن طريق التنظيم. .2ممارسة املهنة من طرف شخص املعنوي تشترط على شركات محافظة الحسابات شروطا إضافية كما يلي3:. بإمكان محافظي الحسابات أن يشكلوا شركات أسهم أو شركات ذات املسؤولية املحدودة أو شركات مدنية أوتجمعات ذات منفعة مشتركة باستثناء األشكال األخرى للشركات ،ملمارسة مهنتهم ،شريطة أن يحمل جميع الشركاء الجنسية الجزائرية؛. 1خالد أمين عبد هللا ،علم تدقيق الحسابات (الناحية النظرية) ،ط ،1دار وائل للنشر ،األردن ،2000 ،ص.151 : 2املادة 8من القانون رقم ،01-10املؤرخ في 29جوان ،2010املتعلق بمهن خبيراملحاسب ومحافظ الحسابات ومحاسب املعتمد مرجع سابق ،ص.05: 3محمد الهادي ضيف هللا ،أحمد صالح سباع ،دور محافظ الحسابات في تقييم نظام الرقابة الداخلية االلكترونية ،مجلة شعاع للدراسات القتصادية، العدد ،3معهد العلوم القتصادية والتجارية وعلوم التسيير ،املركز الجامعي الونشريس ،تيسمسيلت ،الجزائر ،مارس ،2018ص ص.233 -232 : 9.
(21) الفصل األول. اإلطارالنظري ملحافظ الحسابات. تؤهل شركات األسهم أو ذات املسؤولية املحدودة أو التجمعات ،ملمارسة مهنة محافظ الحسابات عندمايشكل األعضاء في الغرفة الوطنية املسجلون بصفة فردية في الجدول بصفة محافظي الحسابات ثلثي ()3/2 الشركاء على األقل ،ويمتلكون على األقل ثلثي رأس املال. يشترط في الثلث ( )3/1الشريك الغير املعتمد وغير املسجل في الجدول ،أن يكون جزائري الجنسية وحامالشهادة جامعية وله عالقة مباشرة أو غير مباشرة باملهنة؛ يجب على شركات األسهم والشركات ذات املسؤولية املحدودة والتجمعات ذاتا ملنفعة املشتركة املشكلةملمارسة مهنة محافظ الحسابات ،زيادة على ذلك أن تتوفر فيه الشروط اآلتية: الهدف بالضرورة ملمارسة مهنة محافظ الحسابات؛ -. أن يقوم بتسييرها أو إدارتها الشركاء املسجلون في الجدول فقط؛ يجب أن يرتبط انخراط أي شريك جديد أو أي عضو فيها باملوافقة القبلية إما للجهاز الجتماعي املؤهل لذلك وإما لحاملي الحصص الجتماعية بغض النظر عن أي حكم مخالف؛ أل تكون تابعة بصفة مباشرة أو غير مباشرة ألي شخص أو تجمع مصلحة؛ ل تمتلك مساهمات مالية في املؤسسات بمهنة محافظ الحسابات يمكن للغرفة الوطنية الترخيص بأخذ مساهمة.. ثانيا :قواعد عمل محافظ الحسابات ملمارسة مهنة محافظ الحسابات على الشخص القائم بها اللتزام بمجموعة من القواعد والصفات ،نذكر منها:. .1اإلستقاللية واملوضوعية: من أجل األداء الجيد والكامل ملحافظ الحسابات عليه أن يتمتع بإستقاللية اتجاه هيئات املؤسسة املوضوعة تحت رقابته والبتعاد عن أي حالة تؤثر على حكمه املحايد ،وأل يكون له مصالح متعارضة ،وأن يتجنب أي عالقات قد تبدو أنها تفقده موضوعيته وإستقالله عند تقديم خدماته املهنية ،واملشرع الجزائري من أجل الحفاظ على هذه امليزة أصدر عدة نصوص قانونية ،تلخص حالة التنافي واملوانع التي سنتطرق لها لحقا .كما نصت املواد 3و4 و 5من املرسوم التنفيذي 136-96أنه من واجب املنهي أن :1 تكون عالقته بزبائنه أو موكليه مستندة إلى األمانة واإلستقالل وإلى واجب القيام بمهامه بشرف وضمير منهي؛ مراعاة مبدأ الحياد واإلخالص والشرعية املطلوبة وكذا القواعد األخالقية املهنية عند تنفيذه مهامه؛ يسهر فيما يخص التصريحات الجبائية وتصريحات الشركات على احترام زبائنه التشريعات املعمول بها في هذااملجال مع أخذ الحتياطات الالزمة لتجنب الوقوع في وضعية تواطؤ قد تشوه حياده واستقالله وتحمله املسؤولية.. 1املرسوم التنفيذي رقم 136-96املؤرخ في 15أفريل ،1996املتضمن قانون أخالقيات مهنة الخبيراملحاسب ومحافظ الحسابات واملحاسب املعتمد، الجريدة الرسمية ،العدد ،24املواد من 4إلى ،5ص.05: 10.
(22) الفصل األول. اإلطارالنظري ملحافظ الحسابات. .2األمانة والنزاهة: يجب أن يكون محافظ الحسابات أمينا ونزيها في عمله ،يعطي العمل حقه ،ويعمل بوحي من ضميره ،ويبذل أقص ى طاقاته العلمية والفنية في تنفيذ عمله ،وأن يضمن تقريره سوى البيانات التي يثق في سالمتها1. .3الكفاءة املهنية: لكي يزاول محافظ الحسابات نشاطه على أكمل وجه عليه أن يتمتع بالتأهيل العلمي والعملي واكتساب معارف مختلفة منها2 : معرفة معمقة في املحاسبة والتمكن الكبير بالتنظيم املحاسبي وتقنيات املراجعة. معارف في القتصاد العام واملؤسسات التي تساعده على فهم املؤسسة فهما جيدا ليس فقط من الناحيةاملحاسبية ولكن على مستوى أنظمتها والتنظيم العام ومحيطها. معارف كافية في قانون األعمال حتى يعرف حدود مهمته ومسؤولياته من جهة ،والتدقيق املعمق في الجانبالقانوني والتشريعي للمؤسسة ومدى تأثيره على صحة وانتظامية القوائم املالية .ويعني هذا املعرفة املعمقة في القانون التجاري ،والتشريعات الضريبية ،القانون الجنائي املطبق على العمال التجارية ومعرفة القانون املدني. .4السرية املهنية3: إن احتفاظ بسر املهنة يعتبر ميزة أساسية للتعامل مع املؤسسات أو العميل فمن املعلوم أن محافظ الحسابات يطلع ويكشف على جميع املعلومات التي يراها ضرورية للمراجعة ،الش يء الذي يؤدي إلى التعرف على معلومات سرية للمؤسسة ،لدى فهو ملزم بالكتمان واملحافظة عليها إل إذا ألزم القانون إفشاء سر املهنة كما نصت عليه املادة 72من القانون 01-10أن ل يتقيد محافظي الحسابات بالسر املنهي إل في الحالت التالية: بعد فتح وتحقيق قضائيين؛ بمقتض ى واجب إطالع اإلدارة الجبائية على الوثائق املقررة؛ بناء على مقرر موكليهم؛ عندما يتم استدعاؤهم للشهادة أمام لجنة النضباط والتحكيم.كما يجب على املدققين املهنين السهر على مراعاة ضرورة احترام سر املهنة من قبل املستخدمين واملتربصين. املطلب الثالث :تعيين وموانع تعيين محافظ الحسابات قام املشرع الجزائري بتنظيم مهنة محافظ الحسابات من خالل عدة مواد تطرقت إلى كيفيات تعيينه وموانع تعيينه ،وهذا ما سوف نتطرق إليه في هذا املطلب.. 1إلياس شاهد وآخرون ،محافظ الحسابات ودوره في دعم وتطبيق جودة املراجعة الخارجية ،مجلة الدراسات القتصادية واملالية ،العدد ،10ج،2 جامعة الشهيد حمة لخضر ،الوادي ،2017 ،ص.10 : 2عبد العالي محمدي ،دور محافظ الحسابات في تفعيل آليات حوكمة البنوك للحد من الفساد املالي واإلداري ،ملتقى وطني حول حوكمة الشركات كآلية للحد من الفساد املالي واإلداري ،مخبر املالية ،بنوك وإدارة أعمال ،جامعة محمد خيضر ،بسكرة07-06 ،ماي ،2012ص.05 : 3أحمد قايد نور الدين ،التدقيق املحاسبي وفقا للمعاييرالدولية ،ط ،1دار الجنان للنشر والتوزيع ،عمان ،2015 ،ص.84 : 11.
(23) الفصل األول. اإلطارالنظري ملحافظ الحسابات. أوال :تعيين محافظ الحسابات يتم تعيين محافظ الحسابات تحث األشكال التالية1:. ❖ التعيين في النظام األساس ي (عن طريق الجمعية العامة التأسيسية): يتم تعيين محافظ الحسابات عند تأسيس الشركة حسب املادة 610من المر 59/76املتعلق بالقانون التجاري كما جاء ذلك في املادة 600من املرسوم التشريعي '':08/93يعين القائمون باإلدارة الولين أو أعضاء مجلس املراقبة ،واحد أو أكتر من محافظي الحسابات "...وذلك عند تحرير الحصص العينية كلها و تحرير على األقل 25% بالنسبة للحصص ،و هو ما يسمح بتكوين الجمعية العامة التأسيسية ،و في محضرها األول يتم تعيين املديرين األولين و تعيين محافظ أو محافظي الحسابات. ❖ التعيين عن طريق املساهمين: يعين محافظ الحسابات عن طريق الجمعية العامة للمساهمين وذلك ملدة ثالث سنوات ،يختاروا من بين املسجلين في الجدول. ❖ التعيين عن طريق املحكمة: التعيين عن طريق املحكمة نصت عليه املادة 715مكرر ":4إذ لم يتم تعيين الجمعية العامة ملحافظي الحسابات ،أو في حالة وجود مانع أو رفض واحد أو أكثر من محافظي الحسابات املعينين ،يتم اللجوء إلى تعيينهم أو استبدالهم بموجب أمر رئيس املحكمة التابعة ملقر املؤسسة بناء على طلب من مجلس اإلدارة أو مجلس املديرين". ثانيا :موانع تعيين محافظ الحسابات إن ضرورة اإلستقالل التي يجب توفرها في محافظ الحسابات أوجب وضع ضوابط قانونية لحماية ممارس ي املهنة، وهذا ما جاء في املادة 715مكرر 6من القانون التجاري ،حيث يمنع تعيين محافظ الحسابات في الحالت التالية2 : • األقرباء واألصهار لغاية الدرجة الرابعة ،بما في ذلك القائمين في اإلدارة وأعضاء مجلس املديرين أو مجلس مراقبة الشركة؛ • القائمين باإلدارة وأعضاء مجلس املديرين أو مجلس املراقبة وأزواج القائمين باإلدارة وأعضاء مجلس املديرين أو مجلس املراقبة للشركات التي تملك عشر ( )10/1رأس مال الشركة أو كانت هذه الشركة نفسها تملك عشر ( )10/1رأسمال الشركة؛. 1حكيمة مناعي ،مرجع سابق ،ص ص.42-41 : 2شريقي عمر ،التنظيم املنهي للمراجعة :دراسة مقارنة بين الجزائر وتونس واململكة املغربية ،أطروحة مقدمة لنيل شهادة الدكتوراه في العلوم القتصادية ،جامعة سطيف ،2012-2011 ،01ص.140 : 12.
(24) الفصل األول. اإلطارالنظري ملحافظ الحسابات. • أزواج األشخاص الذين يتحصلون بحكم نشاط دائم غير نشاط محافظ الحسابات على أجرة أو مرتبا ،إما من القائمين باإلدارة أو أعضاء مجلس املديرين أو مجلس املراقبة؛ • األشخاص الذين منحتهم الشركة أجرة بحكم وظائف غير وظائف محافظ الحسابات في أجل خمس سنوات ابتداء من تاريخ انتهاء وظائفهم؛ • ا ألشخاص الذين كانوا قائمين باإلدارة أو أعضاء مجلس املراقبة أو مجلس املديرين ،في أجل خمس سنوات ابتداء من تاريخ انتهاء وظائفهم. كما نص القانون املنظم للمهنة حالت التنافي ،بعدم توفر ما يلي1 : • كل نشاط تجاري ،ل سيما في شكل وسيط أو وكيل مكلف باملعامالت التجارية واملهنية، • كل عمل مأجور يقتض ي قيام صلة خضوع قانوني، • كل عهدة إدارية أو العضوية في مجلس م راقبة املؤسسات التجارية املنصوص عليها في القانون التجاري، • الجمع بين ممارسة مهنة الخبير املحاسب ومحافظ الحسابات والحاسب املعتمد لدى نفس املؤسسة أو الهيئة، • كل عهدة برملانية، • كل عهدة انتخابية في الهيئة التنفيذية للمجالس املحلية املنتخبة، • يتعين على املنهي املنتخب لعضوية البرملان أو لعضوية الهيئة التنفيذية ملجلس محلي منتخب ،إلبالغ التنظيم الذي ينتمي إليه في أجل أقصاه شهر واحد من تاريخ مباشرة عهدته ،يتم تعيين منهي لستخالفه يتولى تصريف األمور الجارية ملهنته؛ ل تتنافى مع ممارسة مهنة الخبير املحاسب أو محافظ الحسابات أو املحاسب املعتمد مهام التعليم والبحث في مجال املحاسبة بصفة تعاقدية أو تكميلية. ويمنع محافظ الحسابات من: • القيام مهنيا بمراقبة حسابات الشركات التي يمتلك فيها مساهمات بصفة مباشرة أو غير مباشرة، • القيام بأعمال تسيير سواء بصفة مباشرة أو باملساهمة أو اإلنابة عن املسيرين، • قبول ولو بصفة مؤقتة ،مهام املراقبة القبلية على أعمال التسيير، • قبول مهام التنظيم في محاسبة املؤسسة أو الهيئة املراقبة أو اإلشراف عليها، • ممارسة وظيفة مستشار جبائي أو مهمة خبير قضائي لدى مؤسسة أو هيئة يراقب حساباتها. • شغل منصب مأجور في الشركة أو الهيئة التي يراقبها بعد أقل من ثالث ( )3سنوات من إنتهاء العهدة. ثالثا :مدة العهدة قام املشرع الجزائري بتحديد مدة عهدة محافظ الحسابات بثالث سنوات قابلة للتجديد مرة واحدة ،ول يمكن تعيين نفس محافظ الحسابات بعد عهدتين متتاليتين إل بعد مض ي 3سنوات ،حسب ما جاء في املادة 27من القانون ،01-10غير أنه توجد استثناءات متعلقة باملدة تتمثل في حالة استخالف محافظ الحسابات ملحافظ 1املادتين 64و 65من القانون 01-10املؤرخ في 29جوان ،2010املتعلق بمهن خبيراملحاسب ومحافظ الحسابات ومحاسب املعتمد ،مرجع سابق ،ص ص.11-10 : 13.
(25) الفصل األول. اإلطارالنظري ملحافظ الحسابات. حسابات سابق بسبب املنع أو الستقالة أو الرفض التي سنتطرق لها لحقا ،حيث تدخالت هذا املحافظ تكون محدودة في الوقت ،حيث يتوجب عليه إكمال املدة املتبقية ملحافظ الحسابات السابق فقط1. املبحث الثاني :مهام ومسؤوليات محافظ الحسابات بعد أن تطرقنا إلى مفهوم محافظ الحسابات وشروط اللتحاق املهنة ،ومختلف طرق تعيينه ،فإن هذا املبحث يهدف إلى توضيح مختلف املهام التي يضطلع بها محافظ الحسابات واملسؤوليات الواقعة على عاتقه ،مع تدوين الحقوق والواجبات التي خولها له القانون إلنجاز مهامه على أحسن وجه. املطلب األول :مهام محافظ الحسابات يؤدي محافظ الحسابات مهام متعددة بحكم خصائصه ،ولقد أوضح املشرع الجزائري هذه املهام وهي كاآلتي: .1املهام العادية :يضطلع محافظ الحسابات باملهام األتية2: يشهد بأن الحسابات السنوية منتظمة وصحيحة ومطابقة تماما لنتائج العمليات السنة املنصرمة وكذا المربالنسبة للوضعية املالية وممتلكات الشركات والهيئات؛ يفحص صحة الحسابات السنوية ومطابقتها للمعلومات الواردة في تقرير التسيير الذي يقدمه املسيرونللمساهمين أو الشركاء أو حاملي الحصص؛ يبدي رأيه في شكل تقرير خاص يتعلق بإجراءات الرقابة الداخلية املصادق عليها من قبل مجلس اإلدارةومجلس املديرين أو املسيرين؛ يقدم شروط إبرام التفاقيات بين الشركة التي يراقبها واملؤسسات أو الهيئات التابعة لها أو بين املؤسساتوالهيئات التي تكون فيها للقائمين باإلدارة أو املسيرين للشركة املعنية مصالح إما مباشرة أو غير مباشرة؛ يقوم بإعالم املسيرين والجمعية العامة أو هيئة املداولة املؤهلة بكل نقص قد يكتشفه أو اطلع عليه مسبقا،ومن طبيعته أن يقوم بعرقلة استمرار استغالل املؤسسة أو الهيئة. وتخص هذه املهام فحص قيم ووثائق الشركة أو الهيئة ومراقبة مدى مطابقة املحاسبة للقواعد املعمول بها ،وهذا دون التدخل في عملية التسيير. عندما تعد الشركة والهيئة حسابات مدمجة أو حسابات مدعمة ،يصادق محافظ الحسابات أيضا على صحةوانتظام الحسابات املدعمة واملدمجة وصورتها الصحيحة وذلك على أساس الوثائق املحاسبية وتقرير محافظي الحسابات لدى الفروع أو الكيانات التابعة لنفس مركز القرار. باإلضافة إلى ذلك يترتب على محافظ الحسابات إعداد: تقرير املصادقة بتحفظ أو بدون تحفظ على انتظام وكذا صحة الوثائق السنوية وصورتها الصحيحة ،أو عندلقتضاء رفض املصادقة مبرر؛ تقرير املصادقة على الحسابات املدعمة أو الحسابات املدمجة إذا اقتضت الضرورة؛ 1محمد الهادي ضيف هللا ،أحمد صالح سباع ،مرجع سابق ،ص ص.234 -233: 2املواد من 23إلى 25من القانون 01-10املؤرخ في 29جوان ،2010املتعلق بمهن خبير املحاسب ومحافظ الحسابات ومحاسب املعتمد ،مرجع سابق، ص.07 : 14.
(26) الفصل األول. اإلطارالنظري ملحافظ الحسابات. تقرير خاص متعلق بالتفاقيات املنظمة؛ تقرير خاص حول تفاصيل خمس أعلى تعويضات؛ تقرير خاص يحتوي على المتيازات الخاصة املمنوحة للمستخدمين؛ تقرير خاص يتضمن تطور نتيجة السنوات الخمس األخيرة وكذلك النتيجة حسب السهم أو حسب الحصةالجتماعية؛ تقرير حول إجراءات الرقابة الداخلية؛ تقرير خاص في حالة مالحظة تهديد محتمل من شأنه التأثير على استمرار الستغالل. .2املهام الخاصة :باإلضافة إلى املهام الدائمة السابقة ،يقوم محافظ الحسابات بمهام أخرى خاصة أو مؤقتة، وعليه التدخل في حالة حدوت وإعداد تقرير خاص بشأنها ،ونلخصها فيما يلي1: قرار الشركة بزيادة أو تخفيض رأس املال؛ اإلصدار عن طريق اللجوء العلني لالدخار خاصة فيما يخص تحديد سعر اإلصدار؛ إنشاء شهادات الستثمار وشهادات الحق في التصويت؛ إصدار قيم منقولة؛ إصدار سندات استحقاق قابلة للتحويل إلى أسهم؛ عرض تعديل حساب الستغالل وقائمة حساب النتائج وامليزانية؛ تحويل الشركة؛ مشروع اإلدماج أو النفصال.املطلب الثاني :حقوق وواجبات محافظ الحسابات حتى يستطيع محافظ الحسابات أداء مهامه بكفاءة وفعالية ينبغي أن يكون على دراية تامة بكل ما له من حقوق وما عليه من واجبات التي خولها له القانون. أوال :حقوق محافظ الحسابات: محافظ الحسابات حقوق متعددة منحت له وتتمثل فيما يلي: .1الحق في اإلطالع: لقد أتاح القانون ملحافظ الحسابات حق الطالع على أي وثيقة (جميع دفاتر الشركة ،سجالتها ،مستنداتها) يراها مفيدة ألداء عمله وبالصورة التي يراها مالئمة وفي الوقت الذي يختاره ،دون أن يكون مجبرا على إخطار الشركة مسبقا بذلك ،ونصت ذلك في املادة 31من القانون املنظم للمهنة على أنه يمكن ملحافظ الحسابات الطالع في أي وقت وفي عين املكان على السجالت املحاسبية واملوازنات واملراسالت واملحاضر وبصفة عامة كل الوثائق وكل الكتابات التابعة للشركة أو الهيئة دون نقلها.. 1شريقي عمر ،مسؤوليات محافظ الحسابات :دراسة مقارنة بين الجزائروتونس واململكة املغربية ،مجلة العلوم القتصادية و علوم التسيير ،العدد،12 جامعة سطيف ،2012 ،01ص.95 : 15.
Documents relatifs
Bela¨ıdi, Growth of solutions of complex linear differential equa- tions with entire coefficients of finite iterated order, Acta Univ. Hu, Iterated order of meromorphic solutions
Elle suppose donc, pour se déployer, une inattention au monde, qu’elle contribue en retour à renforcer – ne serait-ce que parce que le déploiement technique indifférent à
Furthermore, because models do not capture the ENSO phase dependency in the response of the tropical carbon cycle to temperature and precipitation, they are unlikely to
We selected 4 pairs of sgRNAs from 15 designed sgRNAs that target the DMPK 3’ UTR to test gene editing in DM1 patient-derived immortalized myoblasts in vitro,
These posterior measurements done by Alice (on Bob and his particle) are of course time-like separated with Alice’s first measurement and moreover, they do not affect physically
" ينفلا هرواشم ةليط ةيفاقثلا ةكرحلا يف مهاسو كراش ثيح ةنس 5699 سيسأت يف ،يليكشتلا نفلل ينطولا داحتلاا ناكو ا ًريتركس هل نم 4311 ىلإ 4319 و
in [5], where the case of cohomologically trivial modules is treated, and in [15], where sums of this kind occur as well, when studying the distribution of p-class groups of
A novel approach that considers the segmentation of Holter signals in periods of day and night and combines HRT and HRV analysis in multivariate linear models allows
