معايير مراجعة الحسابات في اللجنة الشعبية العامة لجهاز المراجعة المالية في ليبيا

Texte intégral

(1)‫اﻝﺠﻤﻬورﻴـﺔ اﻝﺠزاﺌرﻴـﺔ اﻝدﻴﻤﻘراطﻴـﺔ اﻝﺸﻌﺒﻴـﺔ‬ ‫وزارة اﻝﺘﻌﻠﻴم اﻝﻌﺎﻝﻲ واﻝﺒﺤث اﻝﻌﻠﻤﻲ‬. ‫ﺠﺎﻤﻌﺔ اﻝﺤﺎج ﻝﺨﻀر‬ ‫ﻜﻠﻴـﺔ اﻝﻌﻠـوم اﻻﻗﺘﺼﺎدﻴـﺔ وﻋﻠـوم اﻝﺘﺴﻴـﻴر‬ ‫أطروﺤـــــﺔ‬ ‫ﻤﻘدﻤﺔ ﻝﻨﻴل ﺸﻬﺎدة دﻜﺘوراﻩ اﻝﻌﻠوم‬. ‫ﺘﺤت ﻋﻨوان‬. ‫ﻣﻌﺎﻳﻴﺮ ﻣﺮاﺟﻌﺔ اﻟﺤﺴﺎﺑﺎت‬ ‫ﻓﻲ اﻟﻠﺠﻨﺔ اﻟﺸﻌﺒﻴﺔ اﻟﻌﺎﻣﺔ ﻟﺠﻬﺎز اﻟﻤﺮاﺟﻌﺔ اﻟﻤﺎﻟﻴﺔ‬ ‫ﻓﻲ ﻟﻴﺒﻴﺎ‬ ‫ﻓرع‪ :‬ﻋﻠوم اﻝﺘﺴﻴﻴر‬ ‫ﺘﺨﺼص‪ :‬ﻤﺤﺎﺴﺒﺔ‬ ‫ﺸﻌﺒﺔ‪ :‬اﻝﻤﺤﺎﺴﺒﺔ‬. ‫إﻋداد اﻝطﺎﻝب اﻝﺒﺎﺤث‪:‬‬. ‫ﺘﺤت إﺸراف‬. ‫ﻋﻠﻲ ﻋﻤر أﺤﻤد ﺴوﻴﺴﻲ‬. ‫د‪ .‬ﻋﻘﺎري ﻤﺼطﻔﻰ‬ ‫ﻝﺠﻨـــﺔ اﻝﻤﻨـــــﺎﻗﺸــﺔ‬. ‫أﺳﺘﺎذ اﻟﺘﻌﻠﻴﻢ اﻟﻌﺎﻟﻲ ﺟﺎﻣﻌﺔ اﻟﺤﺎج ﻟﺨﻀﺮ ‪ -‬ﺑﺎﺗﻨﺔ‬. ‫رﺋﻴﺴﺎ‬. ‫أ‪.‬د‪ .‬رﺣﺎل ﻋﻠﻲ‬ ‫د‪ .‬ﻋﻘﺎري ﻣﺼﻄﻔﻰ‬. ‫أﺳﺘﺎذ ﻣﺤﺎﺿﺮ )أ(‬. ‫ﺟﺎﻣﻌﺔ اﻟﺤﺎج ﻟﺨﻀﺮ ‪ -‬ﺑﺎﺗﻨﺔ‬. ‫ﻣﺸﺮﻓﺎ‬. ‫أ‪.‬د‪ .‬ﻣﻠﻴﺎﻧﻲ ﺣﻜﻴﻢ‬. ‫أﺳﺘﺎذ اﻟﺘﻌﻠﻴﻢ اﻟﻌﺎﻟﻲ‬. ‫ﺟﺎﻣﻌﺔ ﻓﺮﺣﺎت ﻋﺒﺎس ‪ -‬ﺳﻄﻴﻒ‬. ‫ﻣﻤﺘﺤﻨﺎ‬. ‫د‪ .‬ﻟﻌﻤﺎري أﺣﻤﺪ‬. ‫أﺳﺘﺎذ ﻣﺤﺎﺿﺮ )أ(‬. ‫ﺟﺎﻣﻌﺔ اﻟﺤﺎج ﻟﺨﻀﺮ ‪ -‬ﺑﺎﺗﻨﺔ‬. ‫ﻣﻤﺘﺤﻨﺎ‬. ‫د‪ .‬ﺑﺎﻟﺮاﻗﻲ ﺗﻴﺠﺎﻧﻲ‬. ‫أﺳﺘﺎذ ﻣﺤﺎﺿﺮ )أ(‬. ‫ﺟﺎﻣﻌﺔ ﻓﺮﺣﺎت ﻋﺒﺎس ‪ -‬ﺳﻄﻴﻒ‬. ‫ﻣﻤﺘﺤﻨﺎ‬. ‫د‪ .‬ﺳﻌﻴﺪي ﻳﺤﻲ‬. ‫أﺳﺘﺎذ ﻣﺤﺎﺿﺮ )أ(‬. ‫ﺟﺎﻣﻌﺔ ﻣﺤﻤﺪ ﺑﻮﺿﻴﺎف ‪-‬‬. ‫ﻣﻤﺘﺤﻨﺎ‬. ‫اﻟﻤﺴﻴﻠﺔ‬ ‫‪2011-2010‬‬.

(2) ‫ ا‬ ‫ا

(3) ‬ ‫)يَرْ فَـ ـ ِع ﱠ‬ ‫ين‬ ‫ين آ َمنُـــــ ـوا ِمن ُكـ ـ ْم َوالّـ ـ َ ِذ َ‬ ‫ﷲُ الّ ـ َ ِذ َ‬ ‫ت َواللﱠـــ ـهُ بِ َمــــ ـا‬ ‫أُوتُــ ـوا ْال ِع ْلـ ـ َم َد َر َجـــــ ـا ٍ‬ ‫ون َخــــبِي ٌر( ‪.‬‬ ‫تَ ْع َمــــلُــ َ‬ ‫ق ا

(4) ‬ ‫اﻵﻴﺔ ) ‪ ( 11‬ﻤن ﺴورة اﻝﻤﺠﺎدﻝﺔ‬. ‫اهــاء‬ ‫إ

(5) روح أ ا

(6) ه ة‬. ‫…………‪..……………….‬‬.

(7) ‫ا‪#$‬ل ! ا

(8) ا

(9) أن ‬ ‫' &‪…….………… %‬‬ ‫إ

(10) ــ ا

(11) ــ‪.‬ي

(12) ــ‪ *+,‬ــ و'ــت ذا&ــ ‬ ‫…………‪………………….‬‬ ‫إ

(13) ا

(14) ‪.‬ي أ&‪ 2‬أن ‪ +‬أ‪ 0 1‬أ ‪ / %‬‬ ‫………‪……………….‬‬. ‫إ

(15) ‪ + 6‬أ‪ 3 2 %&# 4 5$‬ل‬ ‫ا

(16) ‪………………….… 67‬‬ ‫وا

(17) ي ا

(18) ‪089‬‬ ‫إ

(19) ا

(20) م ا

(21) ‪.‬ي ‪ ; <8‬و‪……………………………… :‬‬ ‫إ

(22) ‪ 6‬أ?‪ @588‬وأ?‪………………………………… >,8‬‬ ‫إ

(23) ‪ 6‬أ‪ @/ A‬و‪ AB‬ون ‪ /‬‬. ‫……………………………‪.‬‬. ‫إ‪ &,1‬ا‪7;C‬اء‬ ‫

(24) @ '‪ 2‬أهي ه‪.‬ا ا

(25) ‪ E‬ا

(26) ‪,52‬ا‪4D‬‬ ‫وو ء‬ ‫ر‪7‬ا‬ ‫ً‬ ‫ً‬ ‫ا

(27) ‪G? 8‬‬. ‫‪H‬ـ و&ـ ‬ ‫ا

(28) ‪29‬ــ ! ;ــ &ــ‪E>+ ,‬ــ ز هــ‪*.‬‬ ‫ا

(29) ‪$‬ـ

(30) ‪ L‬وا

(31) ‪K‬ـ‪J‬ة وا

(32) ـ‪J‬م ;ـ ‪$‬ـ> ‬ ‫‪ %; 29‬ا

(33) ‪JK‬ة وا

(34) ‪J‬م ‪ @& 1‬ا

(35) ‪68‬‬ ‫و‪O / $‬دم‪.‬‬.

(36) ‫‪ /‬ــ هــ‪.‬ا ا

(37) ‪2‬ــ‪ P‬وا

(38) ‪E‬ــ ا

(39) ‪,52‬ا‪D‬ــ‪4‬‬ ‫‪ >R‬أ ' أ >‪ 6 %‬ا

(40) ‪ 0 > PQ B‬ا

(41) ‪PQ B‬‬ ‫‪C‬ه ‪ ، %‬وإ> ‪ PQ B

(42) / 6‬وا‪ 5 +‬ن‬ ‫‪ &.& $C‬ه‪ *.‬ا

(43) ‪ L E‬ا

(44) ‪ L2‬ا

(45) ‪ 5‬‬ ‫أ& ‪ U‬ف ‪ 2 5>+ /‬ء إ

(46) ‪ ،‬وأ ‪ U

(47) / V1‬‬ ‫وا

(48) ــ ن وا‪5+‬ــ ن أ‪$‬ــ‪ 5‬ذي ا

(49) ‪D B‬ــ‪P‬‬ ‫ا‪ 5$ C‬ذ ا

(50) آ‪,5‬ر‪ ; B K /‬ري ا

(51) ‪.‬ي‬ ‫&‪ H / PQB‬اف ; ه‪ *.‬ا‪ 3C‬و ?‪ L‬وو' ‬ ‫وأر ‪ >H‬و ‪ >; $‬و

(52) @ ‪%5 :,/ ; PA 8‬‬ ‫و'*‬. ‫ ن

(53) ‪ %‬ا

(54) ‪ PQB‬ا

(55) ‪ 8‬وا

(56) ‪L2K8‬‬. ‫ا

(57) ‪,‬ا‪ @

(58) / L9D‬ا

(59) ‪. ,‬‬ ‫أ‪H‬ـ آـ‪ Y

(60) .‬أ;‪Q‬ـ ء

(61) ‪E‬ـ‪ L‬ا

(62) ‪U: 2‬ـ‪L‬‬ ‫ا

(63) ام ; &‪,8 / @Q B‬ل ‪ LU :‬ه‪*.‬‬ ‫ا‪ 3C‬و?‪ ،L‬و; ‪ Z?J 6 %>,$‬ت‬ ‫;‪ @5$ L2‬إ[ اء ه‪.‬ا ا

(64) ‪ ،G98‬آ‪ 2‬‬ ‫أ& م ‪ U /‬ي و ا‪ > 5‬ووا & ي‬ ‫

(65) ‪ 8 > L & / L E‬اس ا

(66) @ وا

(67) ء‪،‬‬ ‫‪^2‬ـ‪$ ] / L‬ـ‪ 5‬وا

(68) ـ آـ‪ L‬ا

(69) ـ‪,‬م‬.

(70) ‫ا‪K5:+‬ـ د‪ L‬و;ـ‪,‬م ا

(71) ‪5‬ـ وا

(72) ‪E5‬ـ رة‬ ‫ا

(73) ‪ K‬ح ا

(74) ‪ 2‬ا

(75) ‪ 2 / L ^2 ، 2‬د& ‬ ‫وه_‪ 5‬ا

(76) ‪5‬ر ‪ L‬وادار ‪ L‬وا

(77) ‪ U‬‬ ‫‪,`,‬ل ‪ @: &.& $C‬ا

(78) ‪.L8$ 92‬‬ ‫'‪7‬ى ! ا

(79) ‪ ; 42E‬آ‪ 1 P‬‬ ‫ا

(80) ‪G? 8‬‬. ‫و! ا

(81) ‪b,2‬‬.

(82) ‫ــــ‬ ‫اـــــ ‬.

(83) ‫ﻤﻘدﻤﺔ‬ ‫إن اﻻﺴـﺘﺨدام اﻝﻔﻌــﺎل ﻝﻸﻤـوال اﻝﻌﺎﻤــﺔ ﻴﺸـﻜل أﺤــد اﻝﻤؤﺸـرات اﻷﺴﺎﺴـﻴﺔ اﻝﺘــﻲ ﺘﻌﻜـس ﺤﺴــن إدارة ﺘﻠــك‬ ‫اﻷﻤـوال و ﺘﺒــﻴن ﻓﻌﺎﻝﻴــﺔ ﺘطﺒﻴــق اﻝﻘ ـ اررات اﻹدارﻴــﺔ اﻝﺼــﺎدرة ﻋــن اﻝﺴــﻠطﺎت اﻝﻤﺨﺘﺼــﺔ‪ ،‬ﻜﻤــﺎ أن ﺘﺤﻘﻴــق ﻫــذﻩ‬ ‫اﻷﻫــداف ﻻ ﻴﻤﻜــن أن ﻴــﺘم إﻻ ﺒوﺠــود ﺠﻬــﺎز أﻋﻠــﻰ ﻝﻠرﻗﺎﺒــﺔ اﻝﻤﺎﻝﻴــﺔ ﻴﻜﻔــل اﻝﻘــﺎﻨون اﺴــﺘﻘﻼﻝﻪ و ﻴﺘــوﻝﻰ اﻝرﻗﺎﺒــﺔ‬ ‫اﻝﻤﺎﻝﻴــﺔ ﻋﻠــﻰ اﻷﺠﻬ ـزة اﻹدارﻴــﺔ ﻝﻀــﻤﺎن اﻻﺴــﺘﺨدام اﻝﻔﻌــﺎل واﻝﻤﻨﺎﺴــب ﻝﻸﻤ ـوال اﻝﻌﺎﻤــﺔ‪ ،‬وﺨﺎﺼــﺔ ﺒﻌــد أن‬ ‫ﺘوﺴﻊ ﻨﺸﺎط اﻝدوﻝﺔ ﻝﻴﻤﺘد إﻝﻰ اﻝﻘطﺎﻋﻴن اﻻﻗﺘﺼﺎدي واﻻﺠﺘﻤﺎﻋﻲ‪.‬‬ ‫ـﺎز رﺴــﻤﻴﺎ ﻤﺴــﺘﻘﻼ ﻋــﺎم ‪ 1953‬ﻴﻬــدف إﻝــﻰ‬ ‫وﺘﻌﺘﺒــر ﻝﻴﺒﻴــﺎ ﻤــن أواﺌــل اﻝــدول اﻝﻌرﺒﻴــﺔ اﻝﺘــﻲ أﻨﺸــﺄت ﺠﻬـ ا‬ ‫إﺠ ـراء ﻤراﺠﻌــﺔ ﻤﺎﻝﻴــﺔ ﺘﺨــص ﻜﺎﻓــﺔ اﻝﺠﻬــﺎت اﻝﺨﺎﻀــﻌﺔ ﻝرﻗﺎﺒﺘــﻪ ﻝﻠﺘﺄﻜــد ﻤــن ﻤــدى اﻝﺘزاﻤﻬــﺎ ﺒﺤﻤﺎﻴــﺔ اﻷﻤ ـوال‬ ‫اﻝﻤوﻜﻠﺔ إﻝﻴﻬﺎ‪ ،‬ﺤﻴث ﻜﺎن ﻴطﻠق ﻋﻠﻰ ﻫذا اﻝﺠﻬﺎز ﻓﻲ ﺒداﻴﺔ ﻨﺸﺄﺘﻪ "دﻴوان اﻝﻤﺤﺎﺴﺒﺔ" ﺜم أﺼﺒﺢ اﺴﻤﻪ ﺤﺎﻝﻴـﺎً‬ ‫ﺠﻬﺎز اﻝﻤراﺠﻌﺔ اﻝﻤﺎﻝﻴﺔ‪ .‬و ﻨظ ار ﻝزﻴﺎدة اﻝﻌبء اﻝﻤﻠﻘﻰ ﻋﻠﻰ ﻋﺎﺘق اﻝﺠﻬﺎز ﻨﺘﻴﺠﺔ ﻋدم ﺘوﻓر اﻝﻤوارد اﻝﺒﺸـرﻴﺔ‬ ‫ﺒﻤﺎ ﻓﻴـﻪ اﻝﻜﻔﺎﻴـﺔ ﻤـن ﺤﻴـث اﻝﻌـدد و اﻝﻜﻴـف‪ ،‬اﻀـطر إﻝـﻰ اﻻﺴـﺘﻌﺎﻨﺔ ﺒﻤﻜﺎﺘـب اﻝﻤﺤﺎﺴـﺒﺔ واﻝﻤراﺠﻌـﺔ اﻝﻘﺎﻨوﻨﻴـﺔ‬ ‫اﻝﺨﺎﺼﺔ ﻤن أﺠل ﻤراﺠﻌﺔ ﺤﺴﺎﺒﺎت اﻝﺸرﻜﺎت و اﻝﻤؤﺴﺴﺎت اﻝﺘﺎﺒﻌﺔ ﻝﻠﻘطﺎع اﻝﻌﺎم‪.‬‬ ‫إن ﺠﻤﻴﻊ أﺠﻬزة اﻝﻤراﺠﻌﺔ اﻝﻤﺎﻝﻴـﺔ ﻓـﻲ ﻜـل دول اﻝﻌـﺎﻝم ﺘﻤـﺎرس ﻤﺨﺘﻠـف أﻨﺸـطﺘﻬﺎ اﺴـﺘﻨﺎدا إﻝـﻰ ﻤﻌـﺎﻴﻴر‬ ‫ﻤﻬﻨﻴــﺔ ﺘﺼــدرﻫﺎ ﻤﻨظﻤــﺎت وﻫﻴﺌــﺎت ﻤﺘﺨﺼﺼــﺔ )ﻋﻤوﻤﻴــﺔ و ﺨﺎﺼــﺔ(‪ ،‬و إﻝــﻰ ﻗ ـواﻨﻴن ﺘﻨظﻴﻤﻴــﺔ و إﺠراﺌﻴــﺔ‬ ‫ﺘﺴــﻨﻬﺎ اﻝﻤﻨظﻤــﺔ اﻝﺘﺸ ـرﻴﻌﻴﺔ و ﺘﻌﺘﻤــد ﻜــذﻝك ﻋﻠــﻰ اﻷﻋ ـراف و اﻝﺨﺒ ـرات اﻝﻤﺠﻤﻌــﺔ أﺜﻨــﺎء اﻝﻤﻤﺎرﺴــﺔ اﻝﻌﻤﻠﻴــﺔ‬ ‫ﻓﻴﺘﻜون ﻋﻠﻰ ﻀوء ذﻝك ﻤﺎ ﻴﻌرف ﺒﻤﻌﺎﻴﻴر اﻝﻤراﺠﻌﺔ اﻝﻤﺘﻌﺎرف ﻋﻠﻴﻬﺎ‪.‬‬ ‫وﻤــن أﺠــل ﻗﻴــﺎم ﺠﻬــﺎز اﻝﻤراﺠﻌــﺔ اﻝﻤﺎﻝﻴــﺔ ﺒــدورﻩ ﻓــﻲ اﻝﺤــرص ﻋﻠــﻰ ﻀــﻤﺎن ﺼــﻴﺎﻨﺔ ﻤﻤﺘﻠﻜــﺎت اﻝﻘطــﺎع‬ ‫اﻝﻌــﺎم و اﻝﺨــﺎص ﻴﺠــب أن ﺘﻤــﻨﺢ ﻝــﻪ درﺠــﺔ ﻜﺎﻓﻴــﺔ ﻤــن اﻻﺴــﺘﻘﻼﻝﻴﺔ و اﻝﺤﻴــﺎد‪ .‬و ﺘﺘطﻠــب اﻻﺴــﺘﻘﻼﻝﻴﺔ ﻋــدم‬ ‫ﺨﻀ ــوع اﻝﺠﻬ ــﺎز ﻷي ﻀ ــﻐوط ﺴـ ـواء ﻜﺎﻨ ــت ﻤ ــن ط ــرف اﻝوﻜﻴ ــل أو اﻝﻤوﻜ ــل ﻓ ــﻲ ﺒرﻤﺠ ــﺔ وﺘﺨط ــﻴط وﺘﻨﻔﻴ ــذ‬ ‫اﻝﻌﻤﻠﻴــﺎت اﻝرﻗﺎﺒﻴــﺔ وﺘــوﻓرﻩ ﻋﻠــﻰ اﻹﻤﻜﺎﻨﻴــﺎت اﻝﻤﺎدﻴــﺔ واﻝﺒﺸ ـرﻴﺔ و اﻝﻘﺎﻨوﻨﻴــﺔ اﻝﻜﺎﻓﻴــﺔ ﻝﺘﺤﻘﻴــق أﻫداﻓــﻪ ﺒﻜﻔــﺎءة‬ ‫وﺠودة ﻋﺎﻝﻴﺔ‪ ،‬ﻜﻤﺎ ﻴﺴﺘﺤﺴـن أن ﻴﻘﺘﺼـر اﻝﺠﻬـﺎز ﻋﻠـﻰ ﺘﻘـدﻴم اﻝـرأي واﻻﻗﺘـراح ﻝﻠﺠﻬـﺎت اﻝﺨﺎﻀـﻌﺔ ﻝﻤراﺠﻌﺘـﻪ‬ ‫دون اﻝﺘدﺨل ﻓﻲ اﻝﻌﻤل اﻝﻴوﻤﻲ ﻝﻬذﻩ اﻝﺠﻬﺎت ﺤﻤﺎﻴﺔ ﻻﺴﺘﻘﻼﻝﻴﺘﻪ‪ .‬ﻓﺒﺎﻹﻀﺎﻓﺔ إﻝﻰ ﺘﺤﻘﻴق ﺸرط اﻻﺴﺘﻘﻼﻝﻴﺔ‬ ‫ﻴﺠــب ﻋﻠــﻰ اﻝﺠﻬــﺎز ﺒﻨــﺎء وﺘﻌزﻴــز ﻗد ارﺘــﻪ اﻝﻤﻬﻨﻴــﺔ و اﻝﻤؤﺴﺴــﺎﺘﻴﺔ وذﻝــك ﻤــن ﺨــﻼل ﺘــدرﻴب و ﺘﺄﻫﻴــل اﻷﻓـراد‬ ‫اﻝﻌــﺎﻤﻠﻴن ﻓــﻲ ﺠﻬــﺎز اﻝﻤراﺠﻌــﺔ ﻋﻠــﻰ اﺴــﺘﻌﻤﺎل أﺤــدث ﺒـراﻤﺞ اﻝﺘﻌﻠــﻴم واﻝﺘــدرﻴب‪ .‬أي أﻨـﻪ ﻻ ﻴﺠــب اﻻﻗﺘﺼــﺎر‬ ‫ﻋﻠــﻰ ﺘﻘوﻴــﺔ اﻝﻤﻌــﺎرف واﻝﻜﻔــﺎءات اﻝﻨظرﻴــﺔ ﻝﻠﻌــﺎﻤﻠﻴن ﻓﺤﺴــب ﺒــل ﻴﺠــب اﻝﺘرﻜﻴــز أﻴﻀــﺎ ﻋﻠــﻰ اﻝطــﺎﺒﻊ اﻝﻌﻤﻠــﻲ‬ ‫ﺒﺘﻜــوﻴن ﻓــرق ﻤﺘﻌــددة اﻻﺨﺘﺼﺎﺼــﺎت و ذات ﻤــؤﻫﻼت ﻋﺎﻝﻴــﺔ ﻗــﺎدرة ﻋﻠــﻰ ﻗﻴــﺎدة اﻝﻌﻤﻠﻴــﺎت اﻝرﻗﺎﺒﻴــﺔ ﻓــﻲ ﺒﻴﺌــﺔ‬ ‫ﺘزداد ﺘﻌﻘﻴدا ﻴوﻤﺎ ﺒﻌد ﻴوم‪ .‬ﻜﻤﺎ ﻴﻨﺒﻐـﻲ ﻋﻠـﻰ اﻝﺠﻬـﺎز أن ﻴﺘﺤﻠـﻰ ﺒدرﺠـﺔ ﻋﺎﻝﻴـﺔ ﻤـن اﻝﻌﻨﺎﻴـﺔ واﻻﻫﺘﻤـﺎم أﺜﻨـﺎء‬ ‫اﻝﻘﻴﺎم ﺒﻌﻤﻠﻴﺔ اﻝﻤراﺠﻌﺔ و اﻝﺘدﻗﻴق ﻤﻊ ﻀرورة ﺘﺸﺒﻊ ﺠﻤﻴﻊ أﻓرادﻩ ﺒﺎﻝﻘﻴم واﻵداب اﻝﺘﻲ ﺘﺤﻜم ﻤﻬﻨـﺔ اﻝﻤراﺠﻌـﺔ‬ ‫ﻤن أﺠل اﻜﺘﺴﺎب ﺜﻘﺎﻓﺔ ﺘؤﺴس ﻝﻤرﺠﻌﻴﺔ ﻤﻬﻨﻴﺔ ﺘؤطر ﻋﻤل اﻝﻤ ارﺠـﻊ و ﺘﻜﺴـﺒﻪ ﺜﻘـﺔ ﻤﺨﺘﻠـف اﻷطـراف اﻝﺘـﻲ‬ ‫ﻝﻬﺎ ﻋﻼﻗﺔ ﺒﺎﻝﻤؤﺴﺴﺔ ﻤﻬﻤﺎ ﻜﺎن ﻨوﻋﻬﺎ و ﺤﺠﻤﻬﺎ و طﺒﻴﻌﺔ ﻨﺸﺎطﻬﺎ‪.‬‬. ‫ب‬.

(84) ‫اﻹطﺎر اﻝﻌﺎم ﻹﺸﻜﺎﻝﻴﺔ اﻝﺒﺤث‬ ‫وﻜﻤدﺨل ﻝﻠﺘدﻝﻴل ﻋﻠﻰ إﻤﻜﺎﻨﻴﺔ وأﻫﻤﻴـﺔ اﺴـﺘﺨدام اﻝﻤﻌﻠوﻤـﺎت اﻝﻤﺤﺎﺴـﺒﻴﺔ و أي ﻤﻌﻠوﻤـﺎت أﺨـرى ﻝﺘﺤﻘﻴـق‬ ‫اﻻﺴﺘﺨدام اﻝﻜفء ﻝﻠﻤوارد اﻻﻗﺘﺼﺎدﻴﺔ اﻝﻤﺘﺎﺤﺔ ﻓﻲ ظل أﻨﻤﺎط اﻝﺘﻨﻤﻴﺔ اﻝﺘﻲ ﺘﻌﻴﺸﻬﺎ اﻝﻤﺠﺘﻤﻌﺎت اﻝﻨﺎﺸﺌﺔ وﻤﻨﻬﺎ‬ ‫ﻝﻴﺒﻴــﺎ‪ ،‬وﻝﻤﺴــﺎﻋدة ﻤﺨﺘﻠــف اﻷط ـراف اﻝﻔﺎﻋﻠــﺔ ﻓــﻲ ﺘﻬﻴﺌــﺔ وﺨﻠــق ﻤﻨــﺎخ ﻴﺴــﺎﻫم ﻝــﻴس ﻓﻘــط ﻓــﻲ ﺘوظﻴــف اﻷﻤ ـوال‬ ‫اﻝداﺨﻠﻴﺔ اﻝﺘﻲ ﺘﺘﻤﻴز ﺒﻤﺤدودﻴﺘﻬﺎ‪ٕ ،‬واﻨﻤﺎ ﻓﻲ اﺴﺘﻘطﺎب رؤوس أﻤوال اﻝﺸرﻜﺎت اﻝدوﻝﻴﺔ اﻝﻜﺒرى ﻓﺄن ذﻝك ﻴﺘوﻗف‬ ‫ﻋﻠــﻰ ﻤــدى اﺴــﺘﻌداد ﻤﻬﻨــﺔ اﻝﻤراﺠﻌــﺔ اﻝﺨﺎرﺠﻴــﺔ ﻓــﻲ إﺼــدار اﻝﻤﻌــﺎﻴﻴر أو ﻋﻠــﻰ اﻷﻗــل ﺘطﺒﻴــق ﻤﻌــﺎﻴﻴر اﻝــدول‬ ‫اﻝﻤﺘطــورة اﻝﺘــﻲ ﻤــن ﺸ ـﺄﻨﻬﺎ ﺘﻌزﻴــز اﻝﺜﻘــﺔ ﻓــﻲ اﻝﺘﻘــﺎرﻴر اﻝﻤﺎﻝﻴــﺔ اﻝﺘــﻲ ﺘﻌــدﻫﺎ اﻝﺸــرﻜﺎت ﻓــﻲ اﻝﻘطــﺎﻋﻴن – اﻝﻌــﺎم‬ ‫واﻝﺨﺎص‪.‬‬ ‫وﻓــﻲ ﻀــوء ﻤــﺎ ﺴــﺒق‪ ،‬ﻴﻤﻜﻨﻨــﺎ د ارﺴــﺔ وﻤﻨﺎﻗﺸــﺔ إﺸــﻜﺎﻝﻴﺔ اﻝﺒﺤــث اﻝﺘــﻲ ﺘﺘﻤﺤــور ﺤــول اﻝﺘﺴــﺎؤل اﻝرﺌﻴﺴــﻲ‬ ‫اﻝﺘﺎﻝﻲ‪:‬‬ ‫ﻤﺎ ﻫو واﻗﻊ ﻤﻌﺎﻴﻴر ﻤراﺠﻌﺔ اﻝﺤﺴﺎﺒﺎت ﻓﻲ اﻝﻠﺠﻨﺔ اﻝﺸﻌﺒﻴﺔ اﻝﻌﺎﻤﺔ ﻝﺠﻬـﺎز اﻝﻤراﺠﻌـﺔ اﻝﻤﺎﻝﻴـﺔ‬ ‫ﻓﻲ ﻝﻴﺒﻴﺎ‪ ،‬وﻤﺎ ﻫﻲ اﻝﺘﺤدﻴﺎت اﻝﺘﻲ ﺘواﺠﻪ ﺠﻤﻴﻊ اﻷطراف اﻝﻔﺎﻋﻠﺔ ﻓـﻲ ﺘﺄدﻴـﺔ ﻤﻬـﺎم اﻝﻤراﺠﻌـﺔ‬ ‫؟‬ ‫ﻝﻺﺠﺎﺒــﺔ ﻋﻠــﻰ إﺸــﻜﺎﻝﻴﺔ اﻝﺒﺤــث اﺨﺘرﻨــﺎ طــرح ﺒﻌــض اﻝﺘﺴــﺎؤﻻت اﻝﻔرﻋﻴــﺔ اﻝﺘــﻲ ﻨﻌﺘﻘــد أﻨﻬــﺎ ﺘﻔﻴــد ﻓــﻲ د ارﺴــﺔ‬ ‫وﻤﻨﺎﻗﺸﺔ أﻫم اﻝﻘﻀﺎﻴﺎ واﻝﻤواﻀﻴﻊ اﻝﺘﻲ ﺘرﺘﺒط ﺒﺈﺸﻜﺎﻝﻴﺔ اﻝﺒﺤث‪ ،‬وﻫﻲ‪:‬‬ ‫• ﻫل ﺘوﺠد ﻤﻌﺎﻴﻴر ﻋﺎﻤﺔ ﻤدوﻨﺔ ﻴطﺒﻘﻬﺎ ﺠﻬﺎز اﻝﻤراﺠﻌﺔ اﻝﻤﺎﻝﻴﺔ ﻓﻲ ﻝﻴﺒﻴﺎ؟‬ ‫• ﻫ ــل ﺘﺘﻀ ــﻤن اﻝﻘـ ـواﻨﻴن واﻝﺘﺸـ ـرﻴﻌﺎت اﻝﻤﻨظﻤ ــﺔ ﻝﻤﻬﻨ ــﺔ اﻝﻤراﺠﻌ ــﺔ اﻝﺨﺎرﺠﻴ ــﺔ ﻓ ــﻲ ﻝﻴﺒﻴ ــﺎ ﻤﻌ ــﺎﻴﻴر ﻴﻤﻜ ــن‬ ‫اﻻﺴﺘرﺸﺎد ﺒﻬﺎ أﺜﻨﺎء اﻝﻘﻴﺎم ﺒﻌﻤﻠﻴﺔ اﻝﻤراﺠﻌﺔ ؟‬ ‫• ﻫــل ﺘﺘواﻓــق اﻝﻤﻌــﺎﻴﻴر اﻝﻌﺎﻤــﺔ ﻝﻠﻤراﺠﻌــﺔ اﻝﺨﺎرﺠﻴــﺔ ﻓــﻲ ﺠﻬــﺎز اﻝﻤراﺠﻌــﺔ اﻝﻤﺎﻝﻴــﺔ ﻤــﻊ ﻤﻌــﺎﻴﻴر اﻝﻤراﺠﻌــﺔ‬ ‫اﻝﻤﺘﻌﺎرف ﻋﻠﻴﻬﺎ ﻓﻲ ﺒﻌض اﻝدول واﻝﻤﻨظﻤﺎت اﻝﻤﺘطورة؟‬ ‫ﻓروض اﻝﺒﺤث‬ ‫ﻝﻺﺠﺎﺒﺔ ﻋﻠﻰ إﺸﻜﺎﻝﻴﺔ اﻝﺒﺤث ﻨﻌﺘﻤد ﻋﻠﻰ وﻀﻊ اﻝﻔروض اﻝﺘﺎﻝﻴﺔ‪:‬‬ ‫‪ -1‬اﻝﻤﻨظﻤﺎت اﻝﻤﻬﻨﻴﺔ اﻝﻤﺸرﻓﺔ ﻋﻠﻰ ﻤﻬﻨﺔ اﻝﻤراﺠﻌﺔ ﻓﻲ ﻝﻴﺒﻴﺎ ﻻ ﺘواﻜب اﻝﺘطورات اﻝﺒﻴﺌﻴﺔ اﻝدوﻝﻴﺔ‪.‬‬ ‫‪ -2‬ﺠﻬﺎز اﻝﻤراﺠﻌﺔ اﻝﻤﺎﻝﻴﺔ ﻓﻲ ﻝﻴﺒﻴﺎ ﻴﻔﺘﻘر ﻝﻤﻌﺎﻴﻴر اﻝﻤراﺠﻌﺔ‪.‬‬ ‫أﻫداف اﻝﺒﺤث‬ ‫ﻴﻬــدف اﻝﺒﺤــث إﻝــﻰ د ارﺴــﺔ اﻝﻤﻌــﺎﻴﻴر اﻝﻌﺎﻤــﺔ ﻝﻠﻤراﺠﻌــﺔ اﻝﺘــﻲ ﺘﻌﺘﻤــد ﻋﻠﻴﻬــﺎ ﻤﺨﺘﻠــف أﺠﻬ ـزة اﻝﻤراﺠﻌــﺔ‬ ‫اﻝﻤﺎﻝﻴﺔ و ﻋرض أﻫم اﻝﻤﺤﺎوﻻت اﻝﻔﻜرﻴﺔ و اﻝﻤﻬﻨﻴﺔ ﻻﺴﺘﻘراء اﻝواﻗﻊ اﻝﻌﻤﻠﻲ ﻓﻲ اﻝﺒﻴﺌﺔ اﻝوطﻨﻴﺔ و اﻝدوﻝﻴﺔ‪ .‬إذن‬ ‫ﺘﻜﻤن أﻫداف ﻫذا اﻝﺒﺤث أﺴﺎﺴﺎ ﻓﻲ اﻹﺤﺎطﺔ ﺒﺎﻝﻌﻨﺎﺼر اﻝﺘﺎﻝﻴﺔ‪:‬‬ ‫‪ -1‬ﺸــرح أﻫــم ﻤﻔــﺎﻫﻴم اﻝﻤراﺠﻌــﺔ ﻤــﻊ اﺴــﺘﻌراض اﻝﻤ ارﺤــل اﻷﺴﺎﺴــﻴﺔ ﻓــﻲ ﺘطورﻫــﺎ‪ ،‬و ﻫــذا ﻤــن ﺸـﺄﻨﻪ أن‬ ‫ﻴﻌﻜس اﻝﺨﺼﺎﺌص اﻝﺘﻲ ﻴﻤﻜن اﻻﻋﺘﻤﺎد ﻋﻠﻴﻬﺎ ﻓﻲ ﺘطوﻴر اﻝﻤﻤﺎرﺴﺔ اﻝﻤﻬﻨﻴﺔ ﻓﻲ ﻝﻴﺒﻴﺎ‪.‬‬ ‫ج‬.

(85) ‫‪ -2‬ﺘوﻀﻴﺢ أﻫﻤﻴﺔ ﻤﻌﻴﺎر اﻻﺴﺘﻘﻼﻝﻴﺔ ﻓﻲ ﻋﻤﻠﻴﺔ اﻝﻤراﺠﻌﺔ ﻤن ﺨﻼل ﺘرﻜﻴز ﻤﻌظم اﻝﻤﻨظﻤﺎت اﻝﻤﻬﻨﻴﺔ‬ ‫– اﻝوطﻨﻴﺔ‪ ،‬اﻹﻗﻠﻴﻤﻴﺔ و اﻝدوﻝﻴﺔ ‪ -‬ﻓﻲ دراﺴﺎﺘﻬﺎ و ﺒﺤوﺜﻬﺎ ﺤول ﻫذا اﻝﻤوﻀوع‪.‬‬ ‫‪ -3‬ﺘﻨــﺎول ﻋــرض ﻤﻌﻴــﺎر اﻝﺘﺄﻫﻴــل اﻝﻌﻠﻤــﻲ واﻝﻌﻤﻠــﻲ وﻓــق أﻫــم اﻝﺘﺠــﺎرب اﻝﺘــﻲ ﺘﻌرﻓﻬــﺎ اﻝﻤراﺠﻌــﺔ دوﻝﻴــﺎ‬ ‫ﺒﻬدف اﻝﺘﺤﺴﻴس ﺒﺎﻝﻤﻘﺘﻀﻴﺎت اﻝﺘﻲ ﺘﺴﺘدﻋﻴﻬﺎ ﻋﻤﻠﻴﺔ اﻝﻤراﺠﻌﺔ اﻝﻨﺎﺠﺤﺔ ﻓﻲ ﻝﻴﺒﻴﺎ‪.‬‬ ‫‪ -4‬إن ﻤﻌﻴﺎر ﺒذل اﻝﻌﻨﺎﻴﺔ اﻝﻤﻬﻨﻴﺔ ﻻ ﻴﻘل أﻫﻤﻴـﺔ ﻋـن اﻝﻤﻌـﺎﻴﻴر اﻷﺨـرى ﻓـﻲ ﺘﺤﺴـﻴن اﻷداء اﻝﻤﻬﻨـﻲ و‬ ‫ﻤن ﺜﻤﺔ ﻓﻲ ﺘﻌزﻴز اﻝﺜﻘﺔ ﻓﻲ اﻝﺘﻘﺎرﻴر اﻝﻤﺎﻝﻴﺔ اﻝﺘﻲ ﺘﺨﻀﻊ ﻝﻠﻤراﺠﻌﺔ‪.‬‬ ‫ﻤﻨﻬﺠﻴﺔ اﻝﺒﺤث‬ ‫اﻋﺘﻤدﻨﺎ ﻓﻲ ﺒﺤﺜﻨﺎ ﻋﻠﻰ ﻤراﺠﻌـﺔ أﻫـم اﻝد ارﺴـﺎت و اﻷﺒﺤـﺎث ﻓـﻲ اﻝﻜﺘـب واﻝﻤﻨﺸـورات اﻝﻌﻠﻤﻴـﺔ اﻝﻤﺨﺘﻠﻔـﺔ‬ ‫اﻝﺘ ــﻲ ﺘﻌرﻀ ــت ﻝﻺط ــﺎر اﻝﻌﻠﻤـ ــﻲ ﻝﻠﻤراﺠﻌ ــﺔ ﺒﻬ ــدف اﺴ ــﺘﻘراء اﻷﺴـ ــﺒﺎب اﻝﻜﺎﻤﻨ ــﺔ وراء ﺘﺤﺴ ــﻴن ﻤﻤﺎرﺴ ــﺔ ﻤﻬﻨـ ــﺔ‬ ‫اﻝﻤراﺠﻌــﺔ ﻓــﻲ اﻝــدول اﻝﻤﺘطــورة و ﺒﻴـﺎن أﺜرﻫــﺎ ﻋﻠــﻰ ﺘﻌزﻴــز اﻝــرواﺒط اﻻﻗﺘﺼــﺎدﻴﺔ ﺒــﻴن ﻤﺨﺘﻠــف اﻝﺠﻬــﺎت اﻝﻤﻜوﻨــﺔ‬ ‫ﻝﻌﺎﻝم اﻝﻤﺎل و اﻷﻋﻤﺎل‪ .‬وﻗد ﺘم ﺘﺠﻤﻴﻊ اﻝﻤﻌﻠوﻤﺎت ذات اﻝﻌﻼﻗﺔ ﺒﻤوﻀوع اﻝﺒﺤث ﺜم ﺼﻴﺎﻏﺘﻬﺎ ﺒطرﻴﻘﺔ ﺘﺨدم‬ ‫أﻫداف اﻝﺒﺤث اﻝذي ﺘﺘﻤﺤور أﺒﻌﺎدﻩ ﺤول دراﺴﺔ ﺤﺎﻝﺔ ﻝﻴﺒﻴﺎ‪.‬‬ ‫أﻫﻤﻴﺔ اﻝﺒﺤث‬ ‫ﺘﺘﻤﺜل أﻫﻤﻴﺔ اﻝﺒﺤث ﻓﻲ‪:‬‬ ‫‪ -1‬اﻝﺘﻌرﻴــف ﺒواﻗ ـﻊ اﻝﻤراﺠﻌــﺔ اﻝﺨﺎرﺠﻴــﺔ ﻓــﻲ ﻝﻴﺒﻴــﺎ ﻝﻠوﻗــوف ﻋﻠــﻰ أوﺠــﻪ اﻝﻘــوة وأوﺠــﻪ اﻝﻀــﻌف اﻝﺘــﻲ ﺘﻤﻴــز‬ ‫اﻝﻤﻤﺎرﺴﺔ اﻝﻌﻤﻠﻴﺔ اﻝﻤﺘﺼﻠﺔ ﺒﺎﻝﻤراﺠﻌﺔ اﻝﻤﺎﻝﻴﺔ‪.‬‬ ‫‪ -2‬اﻝﻤﺴﺎﻫﻤﺔ ﻓﻲ ﺘوﻀﻴﺢ اﻷﺴس و اﻝﻘواﻋد اﻝﺘـﻲ ﺘﺒﻨـﻰ ﻋﻠﻴﻬـﺎ ﻋﻤﻠﻴـﺔ اﻝﻤراﺠﻌـﺔ ﻓـﻲ اﻝـدول اﻝﻤﺘطـورة ﻤـن‬ ‫أﺠل اﻻﺴﺘرﺸﺎد ﺒﻬﺎ ﻝﺘﻨﻤﻴﺔ و ﺘطوﻴر اﻻﻗﺘﺼﺎد اﻝوطﻨﻲ‪.‬‬ ‫‪ -3‬اﻝﺘوﻗﻴت‪ ،‬ﻴﺄﺘﻲ اﻝﺒﺤـث ﻓـﻲ ظـروف ﺘﻜﺜـر ﻓﻴﻬـﺎ اﻝﺘﺴـﺎؤﻻت ﺤـول ﻤـدى ﻤﺼـداﻗﻴﺔ اﻝﺒﻴﺎﻨـﺎت واﻝﻤﻌﻠوﻤـﺎت‬ ‫اﻝﻤﺎﻝﻴﺔ اﻝﺘﻲ ﺘﻔﺼﺢ ﻋﻨﻬﺎ اﻝﺸرﻜﺎت اﻝﻠﻴﺒﻴﺔ‪ ،‬وﻜذﻝك ﺤول اﻝدور اﻝذي ﻴﻘوم ﺒـﻪ ﺠﻬـﺎز اﻝﻤراﺠﻌـﺔ اﻝﻤﺎﻝﻴـﺔ‬ ‫ﻤــن أﺠــل إﺒــداء رأي ﻤﺤﺎﻴــد وﻤﺴــﺘﻘل ﻴﺤﻤــﻲ ﻤﺼــﺎﻝﺢ ﻜــل ﻤــن ﻝــﻪ ﻋﻼﻗــﺔ ﺒﺎﻝﺸــرﻜﺔ‪ .‬ﺨﺼوﺼ ـﺎً ﺒﻌــد‬ ‫ﺤﺎﻻت اﻝﺘﻌﺜر اﻝﻤﺎﻝﻲ اﻝﺘﻲ ﻤﻴـزت ﺒﻌـض اﻝﺸـرﻜﺎت ﻓـﻲ اﻝﻔﺘـرة اﻷﺨﻴـرة واﻝﺘـﻲ أدت إﻝـﻰ ﺘﺼـﻔﻴﺔ اﻝﻜﺜﻴـر‬ ‫ﻤﻨﻬﺎ‪.‬‬ ‫‪ -4‬ﻨدرة اﻝدراﺴﺎت اﻝﻤﺘﻌﻠﻘـﺔ ﺒﻤﻌـﺎﻴﻴر اﻝﻤراﺠﻌـﺔ ﻓـﻲ اﻷﺠﻬـزة اﻝﻌﻠﻴـﺎ ﻓـﻲ ﻝﻴﺒﻴـﺎ ﺒﺼـﻔﺔ ﺨﺎﺼـﺔ‪ ،‬وﻤـن ﺘـم ﺘﻜـﺎد‬ ‫ﺘﻜون ﻫذﻩ اﻝدراﺴﺔ ‪ ،‬ﻓرﻴدة ﻤن ﻨوﻋﻬﺎ ﻓﻲ ﻫذا اﻝﻤﺠﺎل‪.‬‬ ‫‪ -5‬أﻫﻤﻴﺔ ﻤﻌﺎﻴﻴر اﻝﻤراﺠﻌﺔ ﻓﻲ ﻀﺒط و ﺘﻨظﻴم و ﺘوﺠﻴﻪ ﻋﻤل اﻝﻤراﺠﻌﻴن ﺤﻤﺎﻴﺔ ﻝﻬم‪ ،‬و ﻀﻤﺎﻨﺎ ﻝﺘﺤﺴﻴن‬ ‫ﻨوﻋﻴﺔ اﻝﻤﻌﻠوﻤﺎت اﻝﺘﻲ ﺘﺤﺘوﻴﻬﺎ اﻝﺘﻘﺎرﻴر اﻝﻤﺎﻝﻴﺔ اﻝﺘﻲ ﺘﺘﺨذ ﻋﻠﻰ ﻀوﺌﻬﺎ ﻤﺨﺘﻠف اﻝﻘ اررات‪.‬‬. ‫د‬.

(86) ‫ﺤدود اﻝﺒﺤث‬ ‫ﻨﻌﺘﻘد أﻨﻪ ﻤن أﻫم ﻤﺤددات اﻝدراﺴﺔ ﻤﺎ ﻴﻠﻲ‪:‬‬ ‫‪ -1‬اﻗﺘﺼر اﻝﺒﺤث ﻋﻠﻰ اﻝﺘرﻜﻴز ﻋﻠﻰ دراﺴﺔ ﺒﻌض اﻝﻤﻌﺎﻴﻴر اﻝﻌﺎﻤﺔ ﻝﻠﻤراﺠﻌﺔ اﻝﺨﺎرﺠﻴﺔ ﻓﻘط ذﻝك أﻨـﻪ‬ ‫ﻤن اﻝﺼﻌب دراﺴﺔ ﺠﻤﻴﻊ اﻝﻤﻌﺎﻴﻴر اﻝﻤﺘﻌـﺎرف ﻋﻠﻴﻬـﺎ‪ ،‬وﺤﺘـﻰ أن ﻝﺠﻨـﺔ إﺠـراءات اﻝﻤراﺠﻌـﺔ اﻝﺘﺎﺒﻌـﺔ‬ ‫ﻝﻤﺠﻤ ــﻊ اﻝﻤﺤﺎﺴ ــﺒﻴن اﻝﻘـ ـﺎﻨوﻨﻴﻴن اﻷﻤرﻴﻜ ــﻲ أﻜ ــدت ﻋﻠ ــﻰ أن اﻝﻤﻌ ــﺎﻴﻴر اﻝﻌﺎﻤ ــﺔ ﻝﻠﻤراﺠﻌ ــﺔ ﻜﺎﻝﻜﻔ ــﺎءة‬ ‫اﻝﻤﻬﻨﻴﺔ‪ ،‬اﻻﺴﺘﻘﻼﻝﻴﺔ‪ ،‬ﺒذل اﻝﻌﻨﺎﻴﺔ اﻝﻤﻬﻨﻴﺔ اﻝﻼزﻤﺔ ﺘﻌﺘﺒر أﻫم اﻝﻤﻌﺎﻴﻴر اﻝﻌﺸرة‪.‬‬ ‫‪ -2‬ﺘﻘﺘﺼ ــر اﻝد ارﺴ ــﺔ اﻝﺘﺤﻠﻴﻠﻴ ــﺔ اﻝﻤﻘﺎرﻨ ــﺔ ﻝﻤﻌ ــﺎﻴﻴر ﻝﻠﻤراﺠﻌ ــﺔ اﻝﺼ ــﺎدرة ﻋ ــن ﻜ ــل ﻤ ــن اﻝﻤﻨظﻤ ــﺔ اﻝدوﻝﻴ ــﺔ‬ ‫ﻝﻸﺠﻬـ ـزة اﻝﻌﻠﻴ ــﺎ ﻝﻠرﻗﺎﺒ ــﺔ واﻝﻤﺤﺎﺴ ــﺒﺔ )اﻷﻨﺘوﺴ ــﺎي(‪ ،‬اﻝوﻻﻴ ــﺎت اﻝﻤﺘﺤ ــدة اﻷﻤرﻴﻜﻴ ــﺔ‪ ،‬اﻻﺘﺤ ــﺎد اﻝ ــدوﻝﻲ‬ ‫ﻝﻠﻤﺤﺎﺴـﺒﻴن‪ ،‬ﺒرﻴطﺎﻨﻴـﺎ‪ ،‬ﺒﻌــض اﻝـدول اﻝﻌرﺒﻴـﺔ وﺨﺎﺼــﺔ ﺠﻤﻬورﻴـﺔ ﻤﺼـر اﻝﻌرﺒﻴــﺔ واﻝﻤﻤﻠﻜـﺔ اﻝﻌرﺒﻴــﺔ‬ ‫اﻝﺴﻌودﻴﺔ‪.‬‬ ‫‪ -3‬ﻤن ﺤﻴث اﻝﺤدود اﻝﻤﻜﺎﻨﻴﺔ‪ :‬ﻴرﺘﺒط ﻫذا اﻝﺒﺤث ﻓﻲ اﻝواﻗﻊ ﺒﻤﻌﺎﻴﻴر ﺠﻬﺎز اﻝﻤراﺠﻌﺔ اﻝﻤﺎﻝﻴﺔ ﻓﻲ ظـل‬ ‫ﻨﻘص اﻝدراﺴﺎت اﻝﻤرﺘﺒطﺔ ﺒﺎﻝﺠﻬﺎت اﻝرﻗﺎﺒﻴﺔ ﻓﻲ ﻝﻴﺒﻴﺎ‪.‬‬ ‫ﻤﻌوﻗﺎت اﻝﺒﺤث‬ ‫أﺜﻨﺎء ﻗﻴﺎﻤﻨﺎ ﺒﻬذا اﻝﺒﺤث اﻋﺘرﻀﺘﻨﺎ اﻝﻌدﻴد ﻤن اﻝﺼﻌوﺒﺎت و اﻝﻌراﻗﻴل ﻨذﻜر أﻫﻤﻬﺎ ﻓﻲ ﻤﺎ ﻴﻠﻲ‪:‬‬ ‫‪ -1‬ﻗﻠﺔ اﻝﻤراﺠﻊ ذات اﻻﻫﺘﻤﺎم اﻷﻜﺎدﻴﻤﻲ واﻝﺘطﺒﻴﻘﻲ ﺒﻤﻌﺎﻴﻴر اﻝﻤراﺠﻌﺔ ﻓﻲ أﺠﻬزة اﻝرﻗﺎﺒﺔ اﻝﻌﻠﻴﺎ اﻝﻌرﺒﻴﺔ‬ ‫ﺒﺼورة ﻋﺎﻤﺔ‪ ،‬وﻓﻲ ﻝﻴﺒﻴﺎ ﺒﺼورة ﺨﺎﺼﺔ‪.‬‬ ‫‪ -2‬ﻋدم ﺘﺠﺎوب اﻝﻤﻨظﻤﺎت اﻝﻤﻬﻨﻴﺔ ﻤﻊ اﻝﻨﺸﺎط اﻝﺒﺤﺜﻲ ﻓﻲ ﻜﺜﻴر ﻤن اﻷﺤﻴﺎن‪.‬‬ ‫‪ -3‬ﻗﻠﺔ اﻝﻨدوات اﻝﻌﻠﻤﻴﺔ ﻓﻲ ﻤﺠﺎل اﻝﻤراﺠﻌﺔ و اﻝرﻗﺎﺒﺔ اﻝﻤﺎﻝﻴﺔ‪.‬‬ ‫ﻤﺤﺘوﻴﺎت اﻝﺒﺤث‬ ‫ﻓﻲ ﻀوء اﻹطﺎر اﻝﻌﺎم ﻹﺸﻜﺎﻝﻴﺔ اﻝﺒﺤث وأﻫداﻓﻪ وﺤدودﻩ ﻨرى ﺘﻘﺴﻴﻤﻪ إﻝﻰ اﻝﻔﺼول اﻝﺘﺎﻝﻴﺔ‪:‬‬ ‫ﺘﻨﺎول اﻝﻔﺼل اﻷول اﻝﺘطور اﻝﺘﺎرﻴﺨﻲ ﻝﻤﻬﻨﺔ اﻝﻤراﺠﻌﺔ ﺒﺸﻜل ﻋﺎم و ﻨﺸﺄة وﺘطور اﻝﻤراﺠﻌﺔ ﻓـﻲ ﻝﻴﺒﻴـﺎ‬ ‫ﺒﺸﻜل ﺨﺎص‪ ،‬و اﺴﺘﻌرض ظﻬور أﻫم اﻝﻤﻨظﻤﺎت اﻝﻤﻬﻨﻴﺔ واﻝﻌﻠﻤﻴـﺔ اﻝﻤﺤﻠﻴـﺔ واﻹﻗﻠﻴﻤﻴـﺔ واﻝدوﻝﻴـﺔ و ﺒـﻴن دورﻫـﺎ‬ ‫ﻓﻲ ﺘطوﻴر ﻤﻬﻨﺔ اﻝﻤراﺠﻌﺔ‪ .‬و ﺘم ﺘﺨﺼﻴص اﻝﻔﺼل اﻝﺜﺎﻨﻲ ﻝﺸرح ﻤﻔﻬوم اﻝﻤراﺠﻌﺔ اﻝﺨﺎرﺠﻴـﺔ ﻤـﻊ ﺒﻴـﺎن طﺒﻴﻌـﺔ‬ ‫اﻻﺨﺘﻼف ﻤن ﺤﻴث ﻤﻀﺎﻤﻴﻨﻬﺎ‪ ،‬ﻨطﺎﻗﻬﺎ‪ ،‬أﺴﺎﻝﻴب اﻝﻘﻴﺎم ﺒﻬﺎ‪ ،‬إﻝﺦ‪...‬‬ ‫أﻤﺎ اﻝﻔﺼل اﻝﺜﺎﻝث واﻝراﺒﻊ ﻓﻠﻘد ﺘﻨﺎوﻝﻨﺎ ﻤﻌﻴﺎري اﺴﺘﻘﻼﻝﻴﺔ اﻝﻤراﺠﻊ اﻝﺨﺎرﺠﻲ و اﺴﺘﻘﻼﻝﻴﺔ أﺠﻬزة اﻝرﻗﺎﺒﺔ‬ ‫اﻝﻤﺎﻝﻴــﺔ اﻝﺼــﺎدرة ﻋــن اﻝﻤﻨظﻤــﺎت اﻝﻤﻬﻨﻴــﺔ اﻝدوﻝﻴــﺔ واﻹﻗﻠﻴﻤﻴــﺔ اﻝﻤﺨﺘﺼــﺔ‪ ،‬و ﺘﻤــت ﻤﻘﺎرﻨــﺔ ﻫــذا اﻷﺨﻴــر ﺒﻤﻌﻴــﺎر‬ ‫اﻻﺴﺘﻘﻼﻝﻴﺔ اﻝوارد ﻓﻲ ﻗـﺎﻨون ﺠﻬـﺎز اﻝﻤراﺠﻌـﺔ اﻝﻤﺎﻝﻴـﺔ وﻻﺌﺤﺘـﻪ اﻝﺘﻨﻔﻴذﻴـﺔ‪ ،‬ﺒﻬـدف اﻝوﻗـوف ﻋﻠـﻰ أﻫـم ﻨﻘـﺎط اﻝﻘـوة‬ ‫واﻝﻀــﻌف ﻓــﻲ اﺴــﺘﻘﻼﻝﻴﺔ ﺠﻬــﺎز اﻝﻤراﺠﻌــﺔ اﻝﻤﺎﻝﻴــﺔ ﺴــﻌﻴﺎً ﻝﺘــدﻋﻴم اﺴــﺘﻘﻼل اﻝﺠﻬــﺎز‪ ،‬ﻤــن ﺨــﻼل ﺘطــوﻴر ﻨﻘــﺎط‬ ‫اﻝﻀـﻌف وزﻴـﺎدة وﺘﻔﻌﻴـل ﻨﻘـﺎط اﻝﻘـوة ﻝﻠﺨـروج ﺒﺠﻬـﺎز رﻗـﺎﺒﻲ أﻜﺜـ ار اﺴـﺘﻘﻼﻝﻴﺔ وﺒﺎﻝﺘـﺎﻝﻲ أﻜﺜـر ﻜﻔـﺎءة وﻓﻌﺎﻝﻴـﺔ ﻋﻨــد‬ ‫ﻗﻴﺎﻤﻪ ﺒﻤﻬﺎﻤﻪ اﻝﻤﺘﻨﺎﻤﻴﺔ واﻝﻤﺘطورة‪.‬‬ ‫ه‬.

(87) ‫أﻤﺎ ﻓﻲ اﻝﻔﺼل اﻝﺨﺎﻤس ﻓﻘد ﻗﻤﻨﺎ ﺒدراﺴﺔ ﻤﻌﻴﺎر اﻝﺘﺄﻫﻴل اﻝﻌﻠﻤﻲ واﻝﻌﻤﻠﻲ ﻓﻲ ﻜل ﻤن ﻤﻌﺎﻴﻴر‬ ‫اﻝﻤراﺠﻌﺔ اﻷﻤرﻴﻜﻴﺔ واﻝﻤﻌﺎﻴﻴر اﻝدوﻝﻴﺔ ﻝﻠرﻗﺎﺒﺔ اﻝﻤﺎﻝﻴﺔ وﻤﻌﺎﻴﻴر اﻝﻤراﺠﻌﺔ اﻝدوﻝﻴﺔ و اﻝﺒرﻴطﺎﻨﻴﺔ وﻤﻌﺎﻴﻴر‬ ‫اﻝﻤراﺠﻌﺔ اﻝﺼﺎدرة ﻋن ﺒﻌض اﻝدول اﻝﻌرﺒﻴﺔ و ﻤﻘﺎرﻨﺘﻬﺎ ﻤﻊ ﻤﻀﻤون ﻗﺎﻨون ﺠﻬﺎز اﻝﻤراﺠﻌﺔ اﻝﻤﺎﻝﻴﺔ‬ ‫واﻝﺘﺸرﻴﻌﺎت اﻝﻠﻴﺒﻴﺔ ذات اﻝﻌﻼﻗﺔ ﺒﻤﻬﻨﺔ اﻝﻤراﺠﻌﺔ‪.‬‬ ‫ﻓﻲ ﺤﻴن ﻴرﻤﻲ اﻝﻔﺼل اﻝﺴﺎدس إﻝﻰ ﺘﺴﻠﻴط اﻝﻀوء ﻋﻠﻰ ﻤﻌﻴﺎر ﺒذل اﻝﻌﻨﺎﻴـﺔ اﻝﻤﻬﻨﻴـﺔ ﻓـﻲ اﻝﺘﺸـرﻴﻌﺎت‬ ‫اﻝﺼــﺎدرة ﻋــن أﺠﻬ ـزة اﻝﻤراﺠﻌــﺔ اﻝﻤﺎﻝﻴــﺔ ﻋﻤوﻤــﺎ‪ ،‬و اﻝﺘﺸ ـرﻴﻌﺎت اﻝﻠﻴﺒﻴــﺔ ﺨﺼوﺼــﺎ‪ ،‬ﻤــن ﺤﻴــث ﺘﺤدﻴــد ﻤﻨﺎﻗﺸــﺔ‬ ‫ﻤﻔﻬــوم اﻝﻌﻨﺎﻴــﺔ اﻝﻤﻬﻨﻴــﺔ‪ ،‬و د ارﺴــﺔ ﻤــدى أﻫﻤﻴﺘــﻪ ﻓــﻲ ﻤﺠــﺎل اﻝوﻓــﺎء ﺒﺎﻝﻤﺴــؤوﻝﻴﺎت اﻝﻤﺨﺘﻠﻔــﺔ ﻝﻤ ارﺠــﻊ اﻝﺤﺴــﺎﺒﺎت‪،‬‬ ‫وﻜذﻝك اﺴﺘﻌراض ﻗواﻋد اﻝﺴﻠوك اﻝﻤﻬﻨﻲ وﻤﻌﺎﻴﻴر اﻝﻤراﺠﻌﺔ اﻝﺼﺎدرة ﻋن اﻝﻤﻨظﻤﺎت اﻝﻤﻬﻨﻴﺔ اﻝﻤﺨﺘﻠﻔﺔ ﻓﻲ ﻫذا‬ ‫اﻝﺨﺼوص و ﻤﻘﺎرﻨﺘﻬﺎ ﺒﻤﺎ ﻫو ﻤوﺠود ﻓﻲ اﻝﺘﺸرﻴﻌﺎت اﻝﺼﺎدرة ﻋن ﺠﻬﺎز اﻝﻤراﺠﻌﺔ اﻝﻤﺎﻝﻴﺔ‪.‬‬ ‫و ﻓﻲ اﻷﺨﻴر ﺘم ﺘﻘدﻴم ﺨﻼﺼﺔ اﻝﺒﺤث و اﺴﺘﺨﻼص اﻝﻨﺘﺎﺌﺞ اﻝﺘﻲ ﺘم اﻝﺘوﺼل إﻝﻴﻬﺎ وﻋرض اﻻﻗﺘراﺤﺎت‪.‬‬. ‫و‬.

(88) ‫ا اول‬ ‫ة و

(89) ر‬ ‫اا‬.

(90) ‫ﺘﻤﻬﻴد‬ ‫ﺘﺸ ــﻴر اﻝد ارﺴ ــﺎت إﻝ ــﻰ أن اﻝﻤراﺠﻌ ــﺔ ﻗ ــد ﻋرﻓ ــت ﺘط ــو ار ﻤﻼزﻤ ــﺎ ﻝﻠﺘط ــور اﻝﺤﺎﺼ ــل ﻓ ــﻲ اﻝﻤﺴ ــﺘوى اﻻﺠﺘﻤ ــﺎﻋﻲ‬ ‫واﻻﻗﺘﺼــﺎدي ﻝﻸﻓ ـراد واﻝﻤﻨظﻤــﺎت‪ .‬وأن ﺘ ازﻴــد اﻻﻫﺘﻤــﺎم ﺒﺎﻝﻤراﺠﻌــﺔ ﻋﺒــر اﻝﺘــﺎرﻴﺦ ﻴﻤﻜــن أن ﻴــوﻋز إﻝــﻰ ﻋــدة أﺴــﺒﺎب‬ ‫ﻴﻤﻜن ﺤﺼرﻫﺎ ﻓﻲ اﻵﺘﻲ‪:‬‬ ‫أ( ﻀرورة ﺘوﻓر ﻤﺎ ﻴﻤﻜـن اﻻﻋﺘﻤـﺎد ﻋﻠﻴـﻪ )اﻝﻤراﺠﻌـﺔ( ﻓـﻲ اﻹﺜﺒـﺎت واﻻﺴـﺘدﻻل ﻋﻠـﻰ ﺤﺴـن وﺼـدق ﻨﻴـﺔ ﻤـن ﻋﻬـد‬ ‫إﻝﻴﻬم اﻝﺘﺼرف ﻓﻲ اﻝﺴﻠﻊ واﻷﻤوال ﺘﺠﺎﻩ اﻝﻤﻼك واﻝداﺌﻨﻴن‪.‬‬ ‫ب( ضرورة توفر الكشوف و القوائم المالية من أجل استخدامھا من طرف المالك في تقييم أداء القائمين نيابة‬ ‫عنھم باإلدارة والتسيير‪،‬ومراقبة تطور حجم ممتلكاتھم‪ ،‬ومعرفة درجة ربحيتھا‪ .‬واتخاذ القرارات الرشيدة‬ ‫على ضوئھا‪.‬‬ ‫ج( الرغبة في تحديد الفعالية في تخصيص واستخدام الموارد االقتصادية من طرف مختلف فئات المجتمع‬ ‫ﺘطورت اﻝﻤراﺠﻌﺔ ﺘﺎرﻴﺨﻴًﺎ اﺴﺘﺠﺎﺒﺔ ﻻﺤﺘﻴﺎﺠﺎت ﻤﺘﻨوﻋﺔ‪ ،‬وﺤدﺜت اﻝﺘﻐﻴﻴرات ﺘدرﻴﺠﻴﺎً ﻓﻲ اﻝﺘﺸرﻴﻌﺎت‬ ‫واﻷﺴﺎﻝﻴب‪ ،‬وﻝﻜن اﻝﺤﺎﺠﺔ ﻝﻠﻤﻤﺎرﺴﺔ اﻝﺠدﻴدة ﻓﻲ اﻝﻤﺤﺎﺴﺒﺔ و اﻝﻤراﺠﻌﺔ ﻜﺎﻨت ﻀرورﻴﺔ ﻝﻤﻼﺤﻘﺔ اﻝﻌﻼﻗﺎت‬ ‫واﻷﻨﻤﺎط اﻻﻗﺘﺼﺎدﻴﺔ اﻝﻤﺘﻐﻴرة ﻓﻲ ﻫذا اﻝﻤﺠﺎل‪ ،‬وﻤﻊ ذﻝك اﺴﺘﻤر اﺴﺘﺨدام اﻝﻜﺜﻴر ﻤن اﻷﺴﺎﻝﻴب واﻝﻤﻔﺎﻫﻴم ﻓﺘرة‬ ‫طوﻴﻠﺔ ﺤﺘﻰ ﺒﻌد أن ﺘﻐﻴرت اﻝظروف اﻝﺘﻲ ﻜﺎﻨت ﺘﻔرﻀﻬﺎ‪ .‬ﻝذﻝك‪ ،‬وﻗد ﻋرﻓت اﻝﻤراﺠﻌﺔ ﻤﻨذ ﻋﺼور اﻝﺤﻀﺎرات‬ ‫‪.1‬‬ ‫اﻷوﻝﻰ وارﺘﺒطت ﻨﺸﺄﺘﻬﺎ ﺒﻨﺸﺄة اﻝﻤﺤﺎﺴﺒﺔ وﺘطورﻫﺎ‬ ‫ﺘﻌﺘﺒر اﻝﺘﻘﺎرﻴر اﻝﻤﺎﻝﻴﺔ ﺒﻤﺜﺎﺒﺔ ﺤوﺼﻠﺔ اﻝﻌﻤل اﻝﻤﺤﺎﺴﺒﻲ ﻋن اﻝﻔﺘرة اﻝﻤﻨﺘﻬﻴﺔ اﻝﺘﻲ ﻴﻘوم ﺒﺈﻋدادﻫﺎ‬ ‫اﻝﻤﺤﺎﺴﺒون داﺨل اﻝوﺤدة اﻻﻗﺘﺼﺎدﻴﺔ‪ .‬وﻝﻜﻲ ﺘﻌﻜس ﻫذﻩ اﻝﻘواﺌم اﻝوﻀﻊ اﻝﻤﺎﻝﻲ وﻨﺘﺎﺌﺞ اﻷﻋﻤﺎل واﻷﻨﺸطﺔ ﺒﻜﻴﻔﻴﺔ‬ ‫ﻤوﺜوق ﺒﻬﺎ ‪ -‬ﻤن وﺠﻬﺔ ﻨظر ﻤﺴﺘﺨدم اﻝﻘواﺌم اﻝﻤﺎﻝﻴﺔ ‪ -‬ﻻ ﺒد وأن ﺘﺨﻀﻊ ﻝﻌﻤﻠﻴﺔ اﻝﺘدﻗﻴق واﻝﻤراﺠﻌﺔ اﻝﻤﺤﺎﺴﺒﻴﺔ‬ ‫ﻤن طرف ﻤﺤﺎﺴب ﻗﺎﻨوﻨﻲ ﻤﻌﺘﻤد‪ ،‬ﻴﻜون ﻤﺤﺎﻴداً ﻓﻲ إﺒداء رأﻴﻪ ﺤول ﻋداﻝﺔ ﻫذﻩ اﻝﻘواﺌم‪ .‬وﻤن ﺜم ﻓﺈن رأي‬ ‫اﻝﻤراﺠﻊ ﻴزﻴد ﻤن ﺜﻘﺔ ﻤﺴﺘﺨدﻤﻲ اﻝﻘواﺌم اﻝﻤﺎﻝﻴﺔ ﺒﺎﻝﺒﻴﺎﻨﺎت واﻝﻤﻌﻠوﻤﺎت اﻝﻤﺘﻀﻤﻨﺔ ﺒﻬﺎ‪ .‬وﻫﻨﺎك ﻋدد ﻤن اﻝﻌواﻤل‬ ‫اﻝﺘﻲ ﻤن ﺸﺄﻨﻬﺎ أن ﺘﺠﻌل رأي اﻝﻤراﺠﻊ ﻤوﺜوق ﺒﻪ ﻴﻤﻜن ﻤﺴﺘﺨدﻤﻲ اﻝﻘواﺌم اﻝﻤﺎﻝﻴﺔ اﻻﻋﺘﻤﺎد ﻋﻠﻴﻪ‪ .‬وﻤن ﻫذﻩ‬ ‫اﻝﻌواﻤل‪:‬‬ ‫أ(‬ ‫ب(‬. ‫اﻻﺴﺘﻘﻼﻝﻴﺔ‪.‬‬ ‫اﻝﻜﻔﺎءة اﻝﻌﻠﻤﻴﺔ واﻝﻤﻬﻨﻴﺔ‪.‬‬. ‫اﻋﺘﻤﺎدا ﻋﻠﻰ ﻤﺎ ﺴﺒق‪ ،‬ﻓﺈن اﻷطراف اﻝﺘﻲ ﺘؤﺜر ﻓﻲ اﻝﻘواﺌم اﻝﻤﺎﻝﻴﺔ ﻫﻲ‪:‬‬ ‫• اﻝﻤﺤﺎﺴﺒون داﺨل اﻝوﺤدة اﻻﻗﺘﺼﺎدﻴﺔ اﻝذﻴن ﻴﻘوﻤون ﺒﺘﻠﺨﻴص اﻝوﻀﻊ اﻝﻤﺎﻝﻲ‪ ،‬وﻨﺘﺎﺌﺞ اﻷﻨﺸطﺔ وﺘﺠﻤﻴﻌﻬﺎ‬ ‫ﻓﻲ اﻝﻘواﺌم اﻝﻤﺎﻝﻴﺔ‪.‬‬ ‫• اﻝﻤراﺠﻌون اﻝﻤﺴﺘﻘﻠون اﻝذﻴن ﻴﻤﺎرﺴون ﻤﻬﻨﺔ اﻝﻤراﺠﻌﺔ ﻹﺒداء رأﻴﻬم ﺤول ﻋداﻝﺔ اﻝﻘواﺌم اﻝﻤﺎﻝﻴﺔ‪.‬‬ ‫• اﻝﻤﺴﺘﻌﻤﻠون ﻝﻠﻘواﺌم اﻝﻤﺎﻝﻴﺔ ﺨﺎرج اﻝوﺤدة اﻻﻗﺘﺼﺎدﻴﺔ اﻝذﻴن ﺘرﺒطﻬم ﻤﺼﻠﺤﺔ ﻤﻊ ﻫذﻩ اﻝوﺤدة‪.‬‬. ‫‪ - 1‬إبراھيم عثمان شاھين‪ ،(1987)،‬نحو مدخل لمراجعة منشآت األعمال في ضوء النظرية العامة للنظم‪ ،‬مجلة المحاسبة‪ ،‬ص‪.238‬‬. ‫‪2‬‬.

(91) ‫ﻤن ﺨﻼل ﻫذا اﻝﻔﺼل ﺴﻴﺘم ﺘﻘدﻴم ﻨﺒذﻩ ﺘﺎرﻴﺨﻴﺔ ﻤﺨﺘﺼرة ﻋن ﻨﺸﺄة اﻝﻤراﺠﻌﺔ وﺘطورﻫﺎ ﺜم ﻴﺘﺒﻌﻬـﺎ ﻋـرض‬ ‫أﻫم اﻝﻬﻴﺌـﺎت و اﻝﻤﻨظﻤـﺎت اﻝﻤﺤﺎﺴـﺒﻴﺔ اﻝﻤﺨﺘﺼـﺔ أﻜﺎدﻴﻤﻴـﺎ و ﻤﻬﻨﻴـﺎ اﻝﺘـﻲ ﺘوﻝـت ﻤﻬﻤـﺔ اﻝﻘﻴـﺎم ﺒﺘﻐذﻴـﺔ وﺘرﻗﻴـﺔ اﻝﻔﻜـر‬ ‫اﻝﻌﻤﻠــﻲ اﻝﻤﺤﺎﺴ ــﺒﻲ وﺘط ــوﻴرﻩ‪ .‬ﺤﻴ ــث ﻨﺠ ــد اﻝﻌدﻴ ــد ﻤ ــن اﻝﻜﺘ ــﺎب واﻝﻤﺘﺨﺼﺼ ــﻴن ﻗ ــد ﺘﻨ ــﺎوﻝوا اﻝﻤراﺠﻌ ــﺔ ﻓ ــﻲ ﺴ ــﻴﺎﻗﻬﺎ‬. ‫اﻝﺘﺎرﻴﺨﻲ وﻓق اﻝﺘﻘﺴﻴﻤﺎت اﻝﻤرﺤﻠﻴﺔ اﻝﻤواﻝﻴﺔ‪.‬‬. ‫‪ 2.1‬ﻤراﺤل ﺘطور اﻝﻤراﺠﻌﺔ‬ ‫إن ﻋرض ﻤراﺤل ﺘطـور اﻝﻤراﺠﻌـﺔ وﻓـق اﻝﺘﻘﺴـﻴم اﻝﻤـواﻝﻲ ﺴﻴﻜﺸـف ﺒـدون ﺸـك اﻷﺴـﺒﺎب اﻝﻜﺎﻤﻨـﺔ وراء‬ ‫ﻤﺨﺘﻠف اﻝﺘﻐﻴرات اﻝﺘﻲ ﺘواﻝت ﻋﺒر اﻝﻌﺼور‪ ،‬و ﻴﺒﻴن أﻫم اﻝﺴﻤﺎت اﻝﺘﻲ ﺘﻤﻴز ﻜل ﻤرﺤﻠﺔ‪.‬‬. ‫‪ 1.2.1‬اﻝﻔﺘرة ﻤن اﻝﻌﺼر اﻝﻘدﻴم ﺤﺘﻰ ﺴﻨﺔ ‪1500‬م‬ ‫ﻴرﺠﻊ ظﻬور اﻝﻤﺤﺎﺴـﺒﺔ واﻝﻤراﺠﻌـﺔ إﻝـﻰ ﻤـﺎ ﻗﺒـل ﻤـﻴﻼد اﻝﻤﺴـﻴﺢ ﺒــ‪ 3600 :‬ﺴـﻨﺔ‪ ،‬ﺤﻴـث وﺠـدت ﺒﻌـض‬ ‫اﻝدﻻﺌل اﻝﺘﻲ ﺘﺸﻴر إﻝﻰ اﺴﺘﻌﻤﺎل ﺒﻌض اﻝﻤﻔﺎﻫﻴم اﻝﻤﺤﺎﺴﺒﻴﺔ ﻜﺎﺤﺘﺴﺎب أﻗﺴﺎط اﻻﺴﺘﻬﻼك ﻋﻠﻰ اﻷﺴـوار اﻝﺘـﻲ‬ ‫ﺒﻨﻴت ﻓﻲ ﻋﻬد اﻝﺤﻀﺎرات اﻹﻏرﻴﻘﻴﺔ واﻝروﻤﺎﻨﻴﺔ اﻝﻘدﻴﻤﺔ ‪.1‬‬ ‫ﻜﻤﺎ أن ﺤﻜﺎم ﻗدﻤﺎء اﻝﻤﺼرﻴﻴن واﻝﻴوﻨﺎﻨﻴﻴن واﻝروﻤﺎن ﻜﺎﻨوا ﻴﺴﺘﺨدﻤون اﻝﻤـراﺠﻌﻴن ﻝﻠﺘﺄﻜـد ﻤـن ﺼـﺤﺔ‬ ‫اﻝﺤﺴــﺎﺒﺎت اﻝﻌﺎﻤــﺔ‪ ،‬ﺤﻴــث ﻜﺎﻨــت اﻝــدﻓﺎﺘر اﻝﻤﺤﺎﺴــﺒﻴﺔ ﺘﺘﻠــﻰ ﻋﻠــﻰ ﻤﺴــﻤﻊ اﻝﺤﻜــﺎم وﺒﺤﻀــور ﻤﺴﺘﺸــﺎرﻴﻬم‪ ،‬وذﻝــك‬ ‫ﻝﻤﻌرﻓﺔ أوﻻ ً◌ ﻤﻘدار ﻤﺎ آﻝت إﻝﻴﻪ ﻤﻤﺘﻠﻜﺎﺘﻬم‪ ،‬و ﺜﺎﻨﻴﺎ ﻝﻤﻨﻊ أو‪/‬و اﻜﺘﺸﺎف أي ﺘﺼرﻓﺎت ﻏﻴر ﻤﺴؤوﻝﺔ ﻤـن ﻗﺒـل‬ ‫اﻝﻘــﺎﺌﻤﻴن ﻋﻠــﻰ اﺴــﺘﻐﻼل و ﺘﺸــﻐﻴل ﺘﻠــك اﻝﻤﻤﺘﻠﻜــﺎت وﺤﻔظــﺔ اﻝﺤﺴــﺎﺒﺎت ‪2‬و ﻗــدﻴﻤﺎ ﻓــﻲ روﻤــﺎ ﻜــﺎن ﻴطﻠــق ﻋﻠــﻰ‬ ‫ﻤ ارﺠ ــﻊ اﻝﺤﺴ ــﺎﺒﺎت ﺘﺴ ــﻤﻴﺔ "اﻝﻤﻨﺼ ــت أو اﻝﻤﺴ ــﺘﻤﻊ" ﻨظـ ـ ار ﻝﻘﻴﺎﻤ ــﻪ ﺒﺈﺴ ــﻤﺎع ﻨﺘ ــﺎﺌﺞ اﻝﻌﻤﻠﻴ ــﺎت اﻝﻤﺎﻝﻴ ــﺔ ﺒ ــدﻻً ﻤ ــن‬ ‫ﺘﻼوﺘﻬـ ــﺎ‪ .‬وﻋﻠـ ــﻰ ﻫـ ــذا اﻷﺴـ ــﺎس اﺸـ ــﺘﻘت ﻜﻠﻤـ ــﺔ اﻝﻤراﺠﻌـ ــﺔ ‪ Audit‬ﻤـ ــن اﻝﻜﻠﻤـ ــﺔ اﻝﻼﺘﻴﻨﻴـ ــﺔ ‪ Audirs‬اﻝﺘـ ــﻲ ﺘﻌﻨـ ــﻲ‬ ‫اﻻﺴﺘﻤﺎع ‪.3‬‬ ‫ﻜﻤ ــﺎ وﺠ ــدت ﻓ ــﻲ اﻝﺼ ــﻴن أﻨظﻤ ــﺔ ﺘ ارﻗ ــب اﻝﻤ ــوظﻔﻴن اﻝﺤﻜ ــوﻤﻴﻴن ﻓ ــﻲ ﻜﻴﻔﻴ ــﺔ ﺘﺄدﻴ ــﺔ اﻝوظ ــﺎﺌف اﻝﻤﺎﻝﻴ ــﺔ‬ ‫واﺴــﺘﺨدام اﻝﻤﻤﺘﻠﻜــﺎت اﻝﻌﺎﻤــﺔ‪.4‬وﻋــرف أﻴﻀــﺎ ﺴــﻜﺎن ﻤــﺎ ﺒــﻴن اﻝﻨﻬـرﻴن اﻝﻤراﺠﻌــﺔ‪ ،‬ﺤﻴــث ﺘــدل اﻷﻝـواح اﻝﻤﺴــﻤﺎرﻴﺔ‬ ‫ﻋﻠﻰ وﺠود ﺘﺸـرﻴﻌﺎت ﺘـﻨظم اﻝﻤﻌـﺎﻤﻼت اﻻﻗﺘﺼـﺎدﻴﺔ آﻨـذاك‪ .‬ﻓﻔـﻲ ﻗـﺎﻨون )أﺸـﻨوﻨﺎ( وﻫـو ﻤـن اﻝﻘـواﻨﻴن اﻝﻤدوﻨـﺔ‬ ‫ﺒﺎﻝﻠﻐﺔ اﻷﻜﺎدﻴﺔ‪ ،‬ﻨﺠد ﻤﺎ ورد ﻓـﻲ ﻨـص اﻝﻤـﺎدة )‪" (40‬إذا ﻝـم ﻴـﺘﻤﻜن اﻝﺤـﺎﺌز ﻋﻠـﻰ اﻷﻤـوال اﻝﻤﻨﻘوﻝـﺔ ﻤـن ﺘﺜﺒﻴـت‬ ‫اﺴم اﻝﺒﺎﺌﻊ اﻝذي اﺒﺘﺎﻋﻬﺎ ﻤﻨﻪ ﻋـد ﺴـﺎرﻗﺎً"‪ .‬وﻤـن ﺤﻴـث اﻝﻤﻌﻨـﻰ ﻓـﺈن ﻫـذﻩ اﻝﻤـﺎدة ﺘﺘواﻓـق ﻤـﻊ إﺠـراءات اﻝﻤراﺠﻌـﺔ‬ ‫اﻝﺤدﻴﺜﺔ ﺒﺨﺼوص اﻝﺤﺼول ﻋﻠﻰ ﺘﺄﻜﻴدات أرﺼدة اﻝﻤدﻴﻨﻴن واﻝداﺌﻨﻴن‪.5‬‬. ‫‪1‬‬. ‫‪- J. S.Arpan and L. H. Radebaugh (1981) ,International Accounting and Multinational Enterprises,WGL,p.1.‬‬ ‫‪ - 2‬إدريس عبد السالم اشتيوى‪،(1990)،‬المراجعة معايير وإجراءات‪ ،‬الدار الجماھيرية للنشر و التوزيع و اإلعالن‪ ،‬بنغازي‪،‬ص‪.12‬‬ ‫‪ -3‬حسبن القاضي‪ ،‬حسين دحدوح‪،(1999)،‬مراجعة الحسابات‪ ،‬منشورات جامعة دمشق‪ ،‬ص‪.6‬‬ ‫‪4‬‬ ‫‪-SHUO W.& YAM S.,(1987),Audit Profile people’s Republic of China. In International Journal of‬‬ ‫‪Government Auditing ,vol.14, No.4 october,p.11‬‬ ‫‪ - 5‬عبد الرزاق محمد عثمان‪،(1988)،‬أصول التدقيق والرقابة الداخلية‪ ،‬مديرية دار الكتب للطباعة والنشر‪ ،‬جامعة الموصل‪،‬ص‪.13‬‬. ‫‪3‬‬.

(92) ‫وﻓـﻲ اﻝﺘــﺎرﻴﺦ اﻹﺴـﻼﻤﻲ ﻻزﻤــت اﻝﻤراﺠﻌـﺔ ﻨﺸــﺄة و ﺘﻨظــﻴم اﻝدوﻝـﺔ اﻹﺴــﻼﻤﻴﺔ‪ ،‬ﻓﻘـد ﻜــﺎن اﻝرﺴــول )ص(‬ ‫ﻴﺒﻌث ﻤﻨدوﺒﻴﻪ إﻝـﻰ ﻤـدن وﻗﺒﺎﺌـل اﻝﺤﺠـﺎز واﻝـﻴﻤن ﻝﺠﻤـﻊ اﻝﺼـدﻗﺎت وﻏﻴرﻫـﺎ ﻤـن اﻷﻤـوال اﻝﻤﺴـﺘﺤﻘﺔ ﻋﻠـﻰ رﻋﺎﻴـﺎ‬ ‫اﻷﻤــﺔ‪ ،‬وﻜــﺎن اﻝرﺴــول )ص( ﻴﻠﻘــن ﻤﻨدوﺒﻴــﻪ ﻤﻘــﺎدﻴر وطــرق ﺘﺤﺼــﻴل اﻝزﻜــﺎة واﻝﺠزﻴــﺔ‪ ،‬وطــرق اﻹﻨﻔــﺎق اﻝﻌــﺎم و‬ ‫أﺤﻜﺎﻤﻪ‪ ،‬وﻴﺤﺎﺴﺒﻬم ﻋﻠﻰ اﻝﻤﺴﺘﺨرج واﻝﻤﻨﺼرف ﻤﻨﻬﺎ‪ ،‬وﻜـﺎن ﻝـﻪ ﻜﺘـﺎب ﻴوﺜﻘـون ﻝـﻪ أﻤـوال اﻝﺼـدﻗﺎت واﻝﻐﻨـﺎﺌم‪.‬‬ ‫ﻜﻤﺎ ﻜﺎن )ص( ﻴﺒث روح اﻝرﻗﺎﺒﺔ ﻓﻲ ﻨﻔوس اﻝرﻋﻴﺔ‪ .‬ﻏﻴر أﻨﻪ ﻝم ﻴﻜﺘف ﺒذﻝك ٕواﻨﻤﺎ ﻗﺎم ﺒﻤﺒﺎﺸـرة اﻝرﻗﺎﺒـﺔ ﺒﻨﻔﺴـﻪ‬ ‫ﻋﻠﻰ اﻝﺼﺤﺎﺒﺔ ﺒﺘوﺠﻴﻬﻬم ٕوارﺸﺎدﻫم وﻤﺤﺎﺴﺒﺘﻬم‪ .‬وﻓـﻲ ﻋﻬـد أﺒـو ﺒﻜـر اﻝﺼـدﻴق رﻀـﻲ اﷲ ﻋﻨـﻪ ﺴـﺎرت اﻝرﻗﺎﺒـﺔ‬ ‫ﻋﻠﻰ ﻨﻔس اﻝﻨﻤط ‪.1‬‬ ‫وﺘﻤﻴــز ﻋﻬــد اﻝﺨﻠﻴﻔــﺔ ﻋﻤــر ﺒــن اﻝﺨطــﺎب )رﻀــﻲ اﷲ ﻋﻨــﻪ( ﺒﺎزدﻴــﺎد ﻨﺠﺎﺤــﺎت اﻝﻔﺘوﺤــﺎت اﻹﺴــﻼﻤﻴﺔ‪،‬‬ ‫ﺤﻴـ ــث اﺘﺴـ ــﻌت رﻗﻌـ ــﺔ اﻝدوﻝـ ــﺔ وﻜﺜـ ــرت ﻤواردﻫـ ــﺎ و ﻨﻔﻘﺎﺘﻬـ ــﺎ ﻤﻤـ ــﺎ ﺘطﻠـ ــب رﻗﺎﺒـ ــﺔ أﺸـ ــد ﻋـ ــن ﺴـ ــﺎﺒﻘﺘﻬﺎ ﻓـ ــﻲ ﻋﻬـ ــد‬ ‫اﻝرﺴول)ص( وأﺒو ﺒﻜر‪.‬و ﻴﻤﻜن اﻋﺘﺒﺎر ﻤرﺤﻠﺔ ﺨﻼﻓﺔ ﻋﻤـر ﻤـن اﻝﻨﺎﺤﻴـﺔ اﻝﻤﺎﻝﻴـﺔ واﻝرﻗﺎﺒـﺔ ﻋﻠﻴﻬـﺎ ﻤرﺤﻠـﺔ ﻤﻤﻴـزة‬ ‫ﻷﻨــﻪ وﻀــﻊ أﺴﺴ ـﺎً و ﻗواﻋــد ﺘﻜﻔــل أﺤﻜــﺎم اﻝرﻗﺎﺒــﺔ ﻋﻠــﻰ أﻤ ـوال اﻝدوﻝــﺔ‪ .‬ﺤﻴــث أﻨﺸــﺄ دﻴ ـوان ﺒﻴــت اﻝﻤــﺎل ﻝﻀــﺒط‬ ‫إﻴرادات اﻝدوﻝﺔ و ﻨﻔﻘﺎﺘﻬﺎ‪،‬ﻜﻤﺎ أﻨﺸﺄ ﻤﺠﻤوﻋﺔ ﻤـن اﻝـدواوﻴن اﻷﺨـرى اﻝﻤﻨظﻤـﺔ ﻝﻠﺸـؤون اﻝﻌﺎﻤـﺔ ﻝﻠﻤﺠﺘﻤـﻊ‪ .‬وﺒـذﻝك‬ ‫ﻴﻜون ﻗد وﻀﻊ أول أﺴﺎس ﻝﻠرﻗﺎﺒﺔ اﻝﻤﺎﻝﻴﺔ ﻓﻲ اﻝدوﻝﺔ اﻹﺴﻼﻤﻴﺔ‪.2‬‬ ‫وﺒﺎﻨﺘﻬــﺎء ﻋﻬــد اﻝﺨﻠﻔــﺎء اﻝ ارﺸــدﻴن وﻗﻴــﺎم اﻝدوﻝــﺔ اﻷﻤوﻴــﺔ ﺒــدأت ﻤرﺤﻠــﺔ ﺠدﻴــدة ﺘﻌﺘﺒــر اﻤﺘــدادا ﻝﻤ ارﺤــل ﺘطــور‬ ‫اﻝرﻗﺎﺒﺔ اﻝﻤﺎﻝﻴﺔ ﻓﻲ اﻝدوﻝﺔ اﻹﺴﻼﻤﻴﺔ‪ ،‬ﺤﻴث ﺘم ﺘدﻋﻴم اﻝﻘواﻋد اﻝﺘـﻲ اﺴـﺘﻘرت ﻓـﻲ ﻋﻬـد اﻝرﺴـول)ص( وأﺒـو ﺒﻜـر‬ ‫وﻋﻤر ﻤن ﺨﻼل إﻨﺸﺎء دﻴوان اﻝﺨراج‪ ،‬ودﻴوان اﻝﻤﺴﺘﻐﻼت‪ ،‬ودار اﻻﺴﺘﺨراج ﻝﻠﺘﺤﻘﻴق ﻤﻊ اﻝوﻻة واﻝﻌﻤـﺎل ﻋﻨـد‬ ‫ﻋزﻝﻬم‪ ،‬ﻜﻤﺎ ظﻬر ﻨظﺎم رﻓﻊ اﻝﺘظﻠﻤﺎت ﻓﻜﺎن ذﻝك أﺴﺎس ﺒداﻴﺔ اﻝﻌﻤل ﺒﻨظﺎم وﻻﻴﺔ اﻝﻤظﺎﻝم‪.3‬‬ ‫وﻓﻲ ﻋﺼر اﻝدوﻝﺔ اﻝﻌﺒﺎﺴﻴﺔ ﺘم إﺤﻜﺎم اﻝرﻗﺎﺒﺔ اﻝﻤﺎﻝﻴﺔ ﻋﻠﻰ اﻷﻤـوال اﻝﻌﺎﻤـﺔ‪ ،‬ﺤﻴـث اﺴـﺘﺤدث دﻴـوان اﻝزﻤـﺎم‪،‬‬ ‫ودﻴـوان اﻝﺠﻨــد‪ ،‬ودﻴـوان اﻝﻤـواﻝﻲ‪ ،‬ودﻴـوان زﻤــﺎم اﻝﻨﻔﻘــﺎت‪ ،‬ودﻴـوان اﻝﻨظــر ﻓــﻲ اﻝﻤظــﺎﻝم ودﻴـوان اﻝﻌطــﺎء‪ ،‬ودﻴـوان‬ ‫اﻝﻤﻨﺢ أو اﻝﻤﻘﺎﻀﺎة‪ ،‬وﻝﻘد ﻜﺎن دﻴوان اﻝزﻤﺎم وﻫو ﻴﻨﺎظر ﺠﻬﺎز اﻝﻤراﺠﻌﺔ اﻝﻤﺎﻝﻴﺔ‪ ،‬ﻤن أﻫم اﻝـﻨظم اﻝرﻗﺎﺒﻴـﺔ اﻝﺘـﻲ‬ ‫ادﺨﻠﻬــﺎ اﻝﺨﻠﻴﻔ ــﺔ اﻝﻤﻬ ــدي اﻝﻌﺒﺎﺴ ــﻲ‪ ،‬ﺤﻴ ــث ﻜ ــﺎن ﻴﻘ ــوم ﺒرﻗﺎﺒــﺔ ﻤﺎﻝﻴ ــﺔ ﻓﻌﺎﻝ ــﺔ وﻤﺘﺨﺼﺼ ــﺔ ﻋﻠ ــﻰ ﺠﻤﻴ ــﻊ دواوﻴ ــن‬ ‫اﻝدوﻝ ــﺔ‪،‬واﺨﺘص ﺒﻤراﺠﻌ ــﺔ ﺤﺴ ــﺎﺒﺎت اﻝوﻻﻴ ــﺎت وﻜ ــﺎن ﻴﺘﺒﻌ ــﻪ ﺠﻤﻴ ــﻊ اﻝﻌﻤ ــﺎل اﻝﻤﺘﺨﺼﺼ ــﻴن ﺒﻤراﺠﻌ ــﺔ ﺤﺴ ــﺎﺒﺎت‬ ‫اﻝوﻻﻴﺎت‪.4‬‬ ‫ﻏﻴــر أن اﻝﺤرﻜــﺔ اﻻﺴــﺘﻌﻤﺎرﻴﺔ اﻝﺘــﻲ ﺒــدأت ﺒــﺎﻝﺤروب اﻝﻤﻐوﻝﻴــﺔ واﻝﺼــﻠﻴﺒﻴﺔ‪ ،‬ﺜــم اﻻﺴــﺘﻌﻤﺎر اﻝﻌﺜﻤــﺎﻨﻲ وأﺨﻴ ـ ار‬ ‫اﻻﺴ ــﺘﻌﻤﺎر اﻝﻐرﺒ ــﻲ ﻗ ــد طﻤﺴ ــت ﻤﻌ ــﺎﻝم ﻫ ــذﻩ اﻝﻤﺤﺎﺴ ــﺒﺔ واﻝﻤراﺠﻌ ــﺔ وﺤﻜﻤ ــت ﺒﺘﺨﻠ ــف اﻝ ــدول اﻝﻌرﺒﻴ ــﺔ ﻓ ــﻲ ﻫ ــذا‬ ‫اﻝﻤﺠﺎل‪ ،‬ﻓﻲ ﺤﻴن ﺤﻤﻠت اﻝدول اﻝﻐرﺒﻴﺔ‪ ،‬و ﺨﺎﺼﺔ اﻴطﺎﻝﻴﺎ و ﺒرﻴطﺎﻨﻴﺎ اﻝرﻴﺎدة ﻝﺘﻘود ﻤﺴﻴرة اﻝﺘطـور ﻓـﻲ ﻤﺠـﺎل‬ ‫اﻝﻤﺤﺎﺴﺒﺔ واﻝﻤراﺠﻌﺔ ﻓﻲ اﻝﻌﺼرﻴن اﻝﻤﺘوﺴط واﻝﺤدﻴث ‪.5‬‬. ‫‪ - 1‬محمود المرسي الشين‪،(1977)،‬التنظيم المحاسبي لألموال العامة في الدولة اإلسالمية‪ ،‬دار الكتاب اللبناني‪ ،‬بيروت‪ ،‬ط‪،1‬‬ ‫ص‪.301-203‬‬ ‫‪ - 2‬عوف محمود الكفراوي‪ ،(1984)،‬سياسة اإلنفاق العام في اإلسالم‪ ،‬مؤسسة شباب الجامعة‪ ،‬اإلسكندرية‪،‬ص‪.475‬‬ ‫‪ - 3‬المرجع السابق‪،‬ص‪.139‬‬ ‫‪ - 4‬المرجع السابق‪،‬ص‪.139‬‬ ‫‪ - 5‬نصر صالح محمد‪،(2004)،‬نحو إطار نظري عام للمراجعة و أثرھا على معاييرھا‪،‬منشورات أكاديمية الدراسات‬ ‫العليا‪،‬طرابلس‪،‬ص‪.35‬‬. ‫‪4‬‬.

(93) ‫وﻗــد ﺒــدأ ﺘطــور اﻝﻤراﺠﻌــﺔ ﻓــﻲ اﻝﻤــدن اﻹﻴطﺎﻝﻴــﺔ ﺒﻌــد ﺴــﻘوط اﻹﻤﺒراطورﻴــﺔ اﻝروﻤﺎﻨﻴــﺔ واﻨﻘﺴــﺎم اﻴطﺎﻝﻴــﺎ إﻝــﻰ‬ ‫دوﻴــﻼت‪ ،‬وﺒﻌــد ظﻬــور اﻝﺤﺎﺠــﺔ ﻝﻌﻤﻠﻴــﺔ اﻝﻤراﺠﻌــﺔ وﺨﺼوﺼ ـﺎً ﺒﻌــد ﻨﻤــو اﻝﻤــدن اﻹﻴطﺎﻝﻴــﺔ اﻝﺘــﻲ ﻜﺎﻨــت ﺘﺸــﺘﻬر‬ ‫ﺒﺎﻝﺘﺠﺎرة‪،‬ﻤﺜل ﻓﻠورﻨﺴـﺎ وﺠﻨـوة وﻓﻨﻴﺴـﻴﺎ‪،‬ﺤﻴث ﺘـم اﺴـﺘﺨدام اﻝﻤـراﺠﻌﻴن ﻷول ﻤـرة ﻓـﻲ ﻤراﺠﻌـﺔ اﻝﻌﻤﻠﻴـﺎت اﻝﻤﺴـﺠﻠﺔ‬ ‫ﺒﺎﻝدﻓﺎﺘر واﻝﺨﺎﺼﺔ ﺒﺎﻝﺒﻀﺎﺌﻊ اﻝﺘـﻲ ﻴﺠﻠﺒﻬـﺎ اﻝﺘﺠـﺎر ﻤـن وراء اﻝﺒﺤـﺎر ﻋﻠـﻰ ظﻬـور اﻝﺴـﻔن اﻝﺘﺠﺎرﻴـﺔ‪.‬وأﺨﻴ ار ﻴﻤﻜـن‬ ‫اﻝﻘــول ﺒــﺄن اﻝﻤراﺠﻌــﺔ ﻓــﻲ ﻨﻬﺎﻴــﺔ ﻫــذﻩ اﻝﻔﺘ ـرة ﻗــد اﻗﺘﺼــرت ﻋﻠــﻰ ﻓﺤــص أﻤﺎﻨــﺔ اﻷﺸــﺨﺎص اﻝــذﻴن ﺘﺴــﻨد إﻝــﻴﻬم‬ ‫اﻝﻌﻤﻠﻴﺎت اﻝﻤﺎﻝﻴﺔ‪.1‬وﻜﺎﻨت ﻋﻤﻠﻴﺔ اﻝﻤراﺠﻌﺔ ﺤﻴﻨﻬﺎ ﺘﻔﺼﻴﻠﻴﺔ ﻤﻊ ﻋدم وﺠود أو ﻤﻌرﻓﺔ ﻨظم اﻝرﻗﺎﺒﺔ اﻝداﺨﻠﻴﺔ ‪.2‬‬ ‫وأﻫــم اﻝﺨﺼــﺎﺌص أو اﻝﺴــﻤﺎت اﻷﺴﺎﺴــﻴﺔ ﻝﻬــذﻩ اﻝﻤرﺤﻠــﺔ ﻫــﻲ أن اﻝﻬــدف اﻷﺴﺎﺴــﻲ ﻤــن ﻋﻤﻠﻴــﺔ اﻝﻤراﺠﻌــﺔ ﻫــو‬ ‫اﻝﺘﺄﻜد ﻤن أﻤﺎﻨﺔ اﻝﻘﻴﻤﻴن ﻋﻠﻰ اﻝﺸؤون اﻝﻤﺎﻝﻴﺔ‪،‬وأن ﻋﻤﻠﻴـﺔ اﻝﻤراﺠﻌـﺔ واﻝﺘـﻲ ﻋرﻓـت ﻓـﻲ ﻨﻬﺎﻴـﺔ ﻫـذﻩ اﻝﻔﺘـرة ﻜﺎﻨـت‬ ‫ﺘﻔﺼﻴﻠﻴﺔ ﻤﻊ ﻋدم وﺠود أو ﻤﻌرﻓﺔ ﻨظم اﻝرﻗﺎﺒﺔ اﻝداﺨﻠﻴﺔ‬ ‫‪ 2.2.1‬اﻝﻔﺘرة ﻤن ‪1500‬م إﻝﻰ ‪1850‬م‪.‬‬ ‫ﻜﺎن ﻝﻠﻨﺸﺎط اﻝﺘﺠﺎري اﻝﻤﺘﻨﺎﻤﻲ اﻝذي ﺘﻤﻴزت ﺒﻪ اﻝﻤواﻨﺊ اﻹﻴطﺎﻝﻴﺔ ﺨﻼل ﻫـذﻩ اﻝﻔﺘـرة اﻷﺜـر اﻝﻜﺒﻴـر ﻓـﻲ‬ ‫ﺘطــوﻴر اﻷﻨظﻤــﺔ اﻝﺤﺴــﺎﺒﻴﺔ واﻝرﻗﺎﺒﻴــﺔ‪ .‬ﻓﻘــد طــور اﻝﺘﺠــﺎر اﻹﻴطــﺎﻝﻴون أﻨﺸــطﺘﻬم و اﻓﺘﺘﺤ ـوا ﻓروﻋــﺎ ﺘﺠﺎرﻴــﺔ ﻓــﻲ‬ ‫أﻗطــﺎر ﻤﺨﺘﻠﻔــﺔ‪ ،‬و أﺴﺴ ـوا ﺒﻨوﻜــﺎ وﻤؤﺴﺴــﺎت ﻤﺎﻝﻴــﺔ ﻝﻬــﺎ أﻨظﻤــﺔ ﺤﺴــﺎﺒﻴﺔ ورﻗﺎﺒﻴــﺔ ﺨﺎﺼــﺔ‪.3‬وﻝﻘــد ﺼــﺎﺤب ﻫــذا‬ ‫اﻝﺘطور ظﻬور أول ﻤﻨظﻤﺔ ﻤﻬﻨﻴﺔ ﻓﻲ ﻤﺠـﺎل اﻝﻤراﺠﻌـﺔ ﻓـﻲ ﻓﻴﻨﺴـﻴﺎ ﺒﺎﻴطﺎﻝﻴـﺎ ﻋـﺎم ‪ .1581‬ﺤﻴـث ﺘﺄﺴﺴـت ﻜﻠﻴـﺔ‬ ‫‪ ،ROXANATI‬وﻜﺎﻨت ﺘﺘطﻠب ﺴت ﺴـﻨوات ﺘﻤرﻴﻨﻴـﻪ ﺒﺠﺎﻨـب اﻻﻤﺘﺤـﺎن اﻝﺨـﺎص ﻝﻴﺼـﺒﺢ اﻝﺸـﺨص ﺨﺒﻴـ ار ﻓـﻲ‬ ‫اﻝﻤﺤﺎﺴﺒﺔ‪ .‬وﻗد أﺼﺒﺤت ﻋﻀوﻴﺔ ﻫذﻩ اﻝﻜﻠﻴﺔ ﻓﻲ ‪ 1669‬ﺸرطﺎً ﻤن ﺸروط ﻤزاوﻝﺔ ﻤﻬﻨﺔ اﻝﻤراﺠﻌﺔ‪ ،4‬ﻜﻤﺎ ﻜـﺎن‬ ‫ﻝظﻬور ﻨظرﻴﺔ اﻝﻘﻴد اﻝﻤزدوج اﻝﻤﺘﻌﻠﻘﺔ ﺒﺘﺴـﺠﻴل اﻝﻌﻤﻠﻴـﺎت اﻝﺤﺴـﺎﺒﻴﺔ اﻝﺘـﻲ اﻨﺘﺸـرت ﻓـﻲ ﻫـذﻩ اﻝﻔﺘـرة اﻷﺜـر اﻝﻜﺒﻴـر‬ ‫ﻓﻲ ﺘطور ﻋﻠم اﻝﻤﺤﺎﺴﺒﺔ واﻝﻤراﺠﻌﺔ ‪.5‬‬ ‫ﻜﻤ ــﺎ ﺘﻤﻴ ــزت ﻫـ ــذﻩ اﻝﻔﺘـ ـرة ﺒﺼ ــدور أول ﺘﺸ ـ ـرﻴﻊ ﻴﺘﻌﻠ ــق ﺒﺎﻝﻤراﺠﻌ ــﺔ اﻝﺤدﻴﺜـ ــﺔ ﺘﻀ ــﻤﻨﻪ ﻗ ــﺎﻨون ﺸ ـ ـرﻜﺎت‬ ‫اﻝﻤﺴــﺎﻫﻤﺔ اﻝﺒرﻴطــﺎﻨﻲ ﺴــﻨﺔ ‪ ،1844‬ﺤﻴــث ﺘطﻠــب ﻫــذا اﻝﺘﺸ ـرﻴﻊ ﺒــﺄن ﻴﻘــوم ﻤﺴــﺎﻫم أو أﻜﺜــر ﺒﻔﺤــص اﻝﻤﻴزاﻨﻴــﺔ‬ ‫اﻝﻤﻌ ــدة ﻤ ــن ط ــرف ﻤ ــدﻴري اﻝﺸ ــرﻜﺔ‪ .‬أي أﻨ ــﻪ أﻋط ــﻰ اﻝﺤ ــق ﻝﻠﻤﺴ ــﺎﻫﻤﻴن ﻝﻔﺤ ــص دﻓ ــﺎﺘر و ﺴ ــﺠﻼت اﻝﺸ ــرﻜﺔ‬ ‫واﻻﺴﺘﻔﺴــﺎر ﻤــن اﻝﻤــوظﻔﻴن و اﻹدارة إذا ﻝــزم اﻷﻤــر‪ ،‬وﻗــد أوﺠــب ﻜــذﻝك إﻋــداد اﻝﻤﻴزاﻨﻴــﺔ و اﻝﺘﻘرﻴــر ﻋﻠﻴﻬــﺎ ﻤــن‬ ‫طرف اﻝﻤراﺠﻊ و إﻴداﻋﻬﻤﺎ ﻝدى ﻤﺴﺠل ﺸرﻜﺎت اﻝﻤﺴﺎﻫﻤﺔ ﻤﻊ ﺘﻘدﻴم ﻨﺴﺨﺔ ﻝﻜل ﻤﺴﺎﻫم‪.6‬‬ ‫وﺘﺠدر اﻝﻤﻼﺤظﺔ ﻫﻨﺎ أﻨﻪ ﻝم ﻴﻜن ﻫﻨﺎك ﺘﻐﻴر ﻴذﻜر ﻓﻲ أﻫداف اﻝﻤراﺠﻌﺔ ﻴﻤﻴزﻫﺎ ﻋـن اﻝﻔﺘـرة اﻝﺴـﺎﺒﻘﺔ‪.‬‬ ‫ﻝﻜ ــن ﻋﻤﻠﻴ ــﺔ اﻝﻤراﺠﻌ ــﺔ ﻜﺎﻨ ــت ﺘﻔﺼ ــﻴﻠﻴﺔ‪ ،‬وأن ﻤﺠ ــﺎﻻت اﻝﻤراﺠﻌ ــﺔ ﻗ ــد اﺘﺴ ــﻌت ﻝﻜ ــﻲ ﺘﺸ ــﺘﻤل ﻋﻠ ــﻰ اﻷﻨﺸ ــطﺔ‬ ‫اﻝﺼﻨﺎﻋﻴﺔ اﻝﺘﻲ ﺒدأت ﻤﻊ ﺒداﻴﺔ اﻝﺜورة اﻝﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﻤﻘﺎرﻨﺔ ﻤﻊ اﻝﻔﺘرات اﻝﺴﺎﺒﻘﺔ‪.‬‬. ‫‪ 3.2.1‬اﻝﻔﺘرة ﻤن ‪1850‬م إﻝﻰ ‪1950‬م‪.‬‬ ‫‪ - 1‬حسين محمد ابوزيد‪، (1988)،‬دراسات في المراجعة‪ ،‬الجزء األول‪ ،‬دار النھضة العربية‪ ،‬القاھرة‪ ،‬ص‪.12‬‬ ‫‪ - 2‬إدريس عبد السالم اشتيوى‪،‬مرجع سابق‪ ،‬ص‪.13‬‬ ‫‪ - 3‬محمد الفيومي‪،(1984)،‬قراءات في المشاكل المحاسبية المعاصرة‪ ،‬مؤسسة شباب الجامعة‪ ،‬اإلسكندرية‪،‬ص‪.264‬‬ ‫‪ - 4‬خالد أمين عبدﷲ‪،(1986)،‬علم تدقيق الحسابات " الناحية النظرية"‪،‬ط‪ ،1‬الجامعة األردنية‪ ،‬عمان‪ ،‬ص‪.264‬‬ ‫‪ - 5‬إدريس اشتيوى‪،‬مرجع سابق‪،‬ص‪.13‬‬ ‫‪6‬‬ ‫‪rd‬‬ ‫‪- David. N. Ricchiute ,(1992), Auditing op 3 . Ed., south- Western Publishing Co,. U. S., p8‬‬. ‫‪5‬‬.

(94) ‫ﺘﻤﻴزت ﺒداﻴﺔ ﻫذﻩ اﻝﻔﺘرة ﻤن ﻋﻤر اﻝﻤراﺠﻌﺔ ﺒﺎﺴﺘﺠﺎﺒﺔ اﻝﻘواﻨﻴن اﻻﻨﺠﻠﻴزﻴﺔ ﻝﻼﻋﺘﻘﺎد اﻝﻌﺎم و اﻝرﻏﺒﺔ ﻓﻲ‬ ‫ﻀــرورة إﺨﻀــﺎع ﻤؤﺴﺴــﻲ اﻝﺸــرﻜﺎت وﻤــدﻴرﻴﻬﺎ ﻝرﻗﺎﺒــﺔ طــرف ﺜﺎﻝــث ﻤﺴــﺘﻘل‪ ،‬ﻴﻘــوم ﺒﻔﺤــص أﻋﻤــﺎﻝﻬم و إﺒــداء‬ ‫اﻝرأي ﻓﻲ ﻨﺘﻴﺠﺔ ﻫذا اﻝﻔﺤص‪ ،‬وذﻝك ﺒﺼﻔﺔ دورﻴﺔ ﻓﻲ ﻨﻬﺎﻴﺔ ﻜل ﺴﻨﺔ ﻤﺎﻝﻴﺔ ﺨﺼوﺼـﺎ ﺒﻌـد اﻝﻨﻤـو اﻻﻗﺘﺼـﺎدي‬ ‫اﻝﻤﺘﻌــﺎظم اﻝــذي ﺸــﻬدﺘﻪ ﺒرﻴطﺎﻨﻴــﺎ‪ ،‬وﺘ ازﻴــد اﻹﻨﺘــﺎج ﻓــﻲ أوروﺒــﺎ ﻨﺘﻴﺠــﺔ ظﻬــور اﻝﺜــورة اﻝﺼــﻨﺎﻋﻴﺔ اﻝﺘــﻲ ﺼــﺎﺤﺒﻬﺎ‬ ‫اﻨﺘﺸـ ــﺎر ﺸـ ــرﻜﺎت اﻝﻤﺴـ ــﺎﻫﻤﺔ اﻝﺘـ ــﻲ ﺘﺘﻤﻴـ ــز ﺒﻤـ ــﺎ ﻴطﻠـ ــق ﻋﻠﻴـ ــﻪ ﺒﻤﻔﻬـ ــوم اﻝﻤﻠﻜﻴـ ــﺔ اﻝﻐﺎﺌﺒـ ــﺔ )اﻨﻔﺼـ ــﺎل اﻹدارة ﻋـ ــن‬ ‫اﻝﻤﻠﻜﻴﺔ(‪.1‬ﻓﻔﻲ ﺴﻨﺔ ‪ 1856‬ﺼدر ﻗﺎﻨون اﻝﺸرﻜﺎت اﻝـذي ﺘﺨﻠـﻰ ﻋـن ﻀـرورة أن ﻴﻜـون اﻝﻤ ارﺠـﻊ ﻤـن ﻤﺴـﺎﻫﻤﻲ‬ ‫اﻝﺸــرﻜﺔ وأﻋطــﻰ ﻝﻠﺸــرﻜﺔ اﻝﺤــق ﻓــﻲ اﻻرﺘﺒــﺎط ﻤــﻊ أي ﻤ ارﺠــﻊ ﺨــﺎرﺠﻲ‪ .‬وﻤــﻊ ذﻝــك أﻝــزم ﻫــذا اﻝﻘــﺎﻨون اﻝﺸــرﻜﺔ‬ ‫ﺒﻀرورة ﺘﻌﻴﻴن ﻤراﺠﻊ ﺨﺎرﺠﻲ إذا ﺘﻘدم طﻠب ﻤن طرف ﺨﻤس اﻝﻤﺴﺎﻫﻤﻴن ﻴﻤﻠﻜون ﺨﻤس رأس ﻤﺎل اﻝﺸرﻜﺔ‪.‬‬ ‫وﻗد ﺘﻀﻤن ﻗـﺎﻨون اﻝﺸـرﻜﺎت ﻝﺴـﻨﺔ ‪ 1862‬وﺼـﻔﺎ ﺘﻔﺼـﻴﻠﻴﺎ ﻝﻠﻤراﺠﻌـﺔ ﺒﺎﻹﻀـﺎﻓﺔ إﻝـﻰ ﻨﻤـوذج ﺘﻘرﻴـر اﻝﻤ ارﺠـﻊ‪.2.‬‬ ‫وظﻠت اﻝﻤراﺠﻌﺔ اﺨﺘﻴﺎرﻴﺔ وذﻝك ﺤﺘﻰ ﻨﻬﺎﻴﺔ اﻝﻘرن اﻝﺘﺎﺴﻊ ﻋﺸر‪،‬وﺘﺤرك اﻝﻬدف اﻝرﺌﻴﺴﻲ ﻝﻠﻤراﺠﻌـﺔ ﻤـن ﻤﺴـﺄﻝﺔ‬ ‫اﻝﺴــﻴوﻝﺔ ﻝﻴﺸــﻤل اﻜﺘﺸـﺎف ﻤواﻀــﻊ اﻷﺨطــﺎء واﻝﻐــش‪.3‬ﺜــم ﺠــﺎء ﻗــﺎﻨون اﻝﺸــرﻜﺎت ﺴــﻨﺔ ‪ 1900‬اﻝــذي ﻨــص ﻋﻠــﻰ‬ ‫وﺠوب أن ﺘﺨﻀﻊ دﻓﺎﺘر وﺴﺠﻼت ﻜل ﺸرﻜﺔ ﻝﻠﻤراﺠﻌﺔ وأن ﻴﺘم اﻝﺘﻘرﻴر ﻋن اﻝﻤﻴزاﻨﻴﺔ‪.‬‬ ‫و ﻓﻲ ﻫذا اﻹطﺎر أوﻀﺢ اﻝﻘﺎﻨون اﻝﺴﺎﺒق ﺒﻌض ﻤﻬﺎم اﻝﻤراﺠﻊ ﻨوﺠزﻫﺎ ﻓﻲ اﻵﺘﻲ ‪:4‬‬ ‫‪-1‬‬ ‫‪-2‬‬ ‫‪-3‬‬. ‫ﻤن ﺤق اﻝﻤراﺠﻊ أن ﻴﺤﺼـل ﻋﻠـﻰ ﻜـل اﻝﺴـﺠﻼت واﻝـدﻓﺎﺘر ﺒﺎﻝﺸـرﻜﺔ وﻤﺤﺎﻀـر ﻤﺠﻠـس اﻹدارة و‬ ‫اﻝﻌﻘود اﻝﺘﻲ ﻴﺤﺘﺎﺠﻬﺎ ﻓﻲ أداء ﻋﻤﻠﻪ‪.‬‬ ‫ﻋﻠﻰ اﻝﻤراﺠﻊ أن ﻴذﻴل ﺸﻬﺎدﺘﻪ ﻋﻠﻰ اﻷرﻗﺎم اﻝواردة ﺒﺎﻝﻤﻴزاﻨﻴﺔ ﻤﺤل اﻝﻤراﺠﻌﺔ ﻤﺤددا اﻝﺘزاﻤﻪ ﺒﻜـل‬ ‫اﻝﻤﺘطﻠﺒﺎت اﻝواردة ﺒﺎﻝﻘﺎﻨون‪.‬‬ ‫ﻴﺠـب أن ﻴﻘــرر اﻝﻤ ارﺠــﻊ ﻋﻠــﻰ اﻝﻤﻴزاﻨﻴـﺔ وﻴﻌرﻀــﻬﺎ ﻋﻠــﻰ اﻝﻤﺴــﺎﻫﻤﻴن وﻴﺤـدد ﻓﻴﻤــﺎ إذا ﻜــﺎن ﺤﺴــب‬ ‫رأﻴﻪ‪ ،‬أن اﻝﻤﻴزاﻨﻴﺔ ﺘﻌرض وﺠﻬﺔ ﻨظر ﺤﻘﻴﻘﻴﺔ وﻋﺎدﻝﺔ ﻋن اﻝﻤرﻜز اﻝﻤﺎﻝﻲ ﻝﻠﺸرﻜﺔ‪.‬‬. ‫ﻜﻤﺎ ﺘﻀﻤن اﻝﻘﺎﻨون ﻤﻜﺎﻓـﺄة اﻝﻤـراﺠﻌﻴن ﻤﻤـﺎ أﻋطـﻰ دﻓﻌـﺔ ﻗوﻴـﺔ ﻝﺘطـوﻴر اﻝﻤﻬﻨـﺔ ﻓﻴﻬـﺎ‪ .5‬و ﺸـﻬدت ﻫـذﻩ‬ ‫اﻝﻤرﺤﻠﺔ ﺒداﻴﺔ ﺤرﻜﺔ اﻝﻜﺘﺎﺒﺔ و اﻝﺘﺄﻝﻴف ﻓﻲ ﻤﺠﺎل اﻝﻤﺤﺎﺴـﺒﺔ واﻝﻤراﺠﻌـﺔ‪ ،‬ﺤﻴـث ﺼـدر ﻓـﻲ ﺴـﻨﺔ ‪ 1881‬أول‬ ‫ﻜﺘــﺎب ﻫــﺎم ﻓــﻲ اﻝﻤراﺠﻌــﺔ ﻝﻤؤﻝﻔــﻪ )‪ (pixley‬ﺒﻌﻨ ـوان "اﻝﻤراﺠﻌــون و واﺠﺒــﺎﺘﻬم و ﻤﺴــؤوﻝﻴﺎﺘﻬم"‪ .‬وﻓــﻲ ﺴــﻨﺔ‬ ‫‪ 1892‬ﺼــدرت اﻝطﺒﻌــﺔ اﻷوﻝــﻰ ﻤــن ﻜﺘــﺎب )اﻝﻤراﺠﻌــﺔ( ﻝﻤؤﻝﻔــﻪ "‪ "Dicksce‬اﻝــذي ﺤــدد ﻓﻴــﻪ أن اﻝوظﻴﻔــﺔ‬ ‫اﻷﺴﺎﺴﻴﺔ ﻝﻠﻤراﺠﻌﺔ ﺘﺘﻌﻠق ﺒﺎﻝﺘدﻗﻴق ﻓﻲ ﺒﻴﺎﻨﺎت اﻝﻤﻴزاﻨﻴﺔ‪ .‬وﻴرى اﻝﺒﻌض أن اﻝﺘزاﻴد ﻓﻲ ﻋدد ﺸرﻜﺎت اﻷﻤوال‬ ‫واﻹﻝ ـزام ﺒﺎﻝﻤراﺠﻌــﺔ اﻝﻤﻬﻨﻴــﺔ اﻝﺘــﻲ ﻨــص ﻋﻠﻴﻬــﺎ ﻫــذا اﻝﻘــﺎﻨون ﻗــد أﻋطﻴــﺎ دﻓﻌــﺔ ﻗوﻴــﺔ ﻝﺘطــور ﻤﻬﻨــﺔ اﻝﻤﺤﺎﺴــﺒﺔ‬ ‫واﻝﻤراﺠﻌﺔ ﻓﻲ ﺒرﻴطﺎﻨﻴﺎ واﻝذي ﻜﺎن ﻝﻪ أﻜﺒر اﻷﺜر ﻓﻲ ﺘطور اﻝﻤراﺠﻌـﺔ ﻓـﻲ اﻝﻌدﻴـد ﻤـن اﻝـدول‪ .6‬وﻓـﻲ أواﺨـر‬ ‫ﻫـذﻩ اﻝﻤرﺤﻠـﺔ أﺼـﺒﺢ اﻝﻤراﺠﻌـون ﻴﻌﺘﻤــدون ﻋﻠـﻰ ﻨظـم اﻝرﻗﺎﺒـﺔ اﻝداﺨﻠﻴـﺔ ﻓــﻲ ﻋﻤﻠﻴـﺎت اﻝﻤراﺠﻌـﺔ اﻝﺘـﻲ ﻴﻘوﻤــون‬ ‫‪ - 1‬نصر صالح محمد‪ ،‬مرجع سابق‪ ،‬ص‪.37‬‬ ‫‪- Richard Briston and Robert perks ,(1977) '' The External Auditor-His Rol and Cost to society",‬‬ ‫‪Accountancy ,Nov., p. 42.‬‬ ‫‪3‬‬ ‫‪-Amyas Mascarenhas and Stuart, Turley (1999), Spicer s practical Auditing. 18th. Ed., Butterworth‬‬ ‫‪and Co. (Publishers) Ltd., U.K.p 22‬‬ ‫‪4‬‬ ‫‪- Rodney J. Anderson (1977),The External Audit, Concepts and Techniques, Copp Clark pitman,‬‬ ‫‪Toronto ,.p 8.‬‬ ‫‪ - 5‬حسين عامر شريف‪،(1968)،‬إطار النظرية العلمية في المحاسبة‪ ،‬مجلة المحاسبة و اإلدارة والتامين‪ ،‬كلية التجارة‪ ،‬جامعة القاھرة‪،‬‬ ‫العدد الثالث‪ ،‬ص ‪.6‬‬ ‫‪ - 6‬حسين محمد ابوزيد‪ ،‬مرجع سابق‪ ،‬ص‪.16‬‬ ‫‪2‬‬. ‫‪6‬‬.

(95) ‫ﺒﻬﺎ‪ ،‬وﺒـذﻝك ﻋرﻓـت ﻷول ﻤـرة اﻝﻤراﺠﻌـﺔ اﻻﺨﺘﺒﺎرﻴـﻪ وذﻝـك ﺒﺎﺴـﺘﺨدام اﻝﻌﻴﻨـﺎت اﻝﺤﻜﻤﻴـﺔ و ﻤـن ﺜﻤـﺔ أﺼـﺒﺤت‬ ‫ﻋﻤﻠﻴﺔ اﻝﻤراﺠﻌﺔ أﻗل ﺘﻔﺼﻴﻼً‪ .‬أﻤﺎ ﻓﻴﻤﺎ ﻴﺘﻌﻠق ﺒﺄﻫداف اﻝﻤراﺠﻌﺔ ﺤﺘﻰ ﻨﻬﺎﻴﺔ ﻫذﻩ اﻝﻤرﺤﻠـﺔ ﻓـﻴﻤﻜن ﺘﻠﺨﻴﺼـﻬﺎ‬ ‫ﻓﻲ اﻵﺘﻲ‪:1‬‬ ‫‪-1‬‬. ‫اﻜﺘﺸﺎف اﻝﻐش واﻝﺘﻼﻋب ﺒﺎﻝدﻓﺎﺘر‪.‬‬. ‫‪-2‬‬. ‫اﻜﺘﺸﺎف اﻷﺨطﺎء اﻝﻔﻨﻴﺔ‪.‬‬. ‫‪-3‬‬. ‫اﻜﺘﺸﺎف اﻷﺨطﺎء ﻓﻲ ﺘطﺒﻴق اﻝﻤﺒﺎدئ اﻝﻤﺤﺎﺴﺒﻴﺔ‪.‬‬. ‫‪ 4.2.1‬اﻝﻔﺘرة ﻤن ‪ 1950‬م ﺤﺘﻰ وﻗﺘﻨﺎ اﻝﺤﺎﻀر‪.‬‬ ‫ﻓﻲ ﻫذﻩ اﻝﻔﺘـرة اﺘﺴـﻌت داﺌـرة اﻝﻨﺸـﺎط اﻻﻗﺘﺼـﺎدي ﻝﺸـرﻜﺎت اﻝﻤﺴـﺎﻫﻤﺔ ﻝﻌـدة اﻋﺘﺒـﺎرات ﻝﻌـل ﻤـن أﻫﻤﻬـﺎ‬ ‫أوﻻ ﻋــدم ﻤواﻜﺒــﺔ ﺸــرﻜﺎت اﻷﺸــﺨﺎص ﻝﻤﺨﺘﻠــف اﻝﺘﻐﻴ ـرات اﻝﺘــﻲ ﻜﺎﻨــت ﺴــﺎﺌدة ﻓــﻲ ﻫــذﻩ اﻝﻔﺘ ـرة وﺜﺎﻨﻴـــﺎ اﻝﺘطــور‬ ‫اﻝﺼﻨﺎﻋﻲ اﻝذي أﺼﺒﺢ ﻴﻌﺘﻤد ﺒﺸﻜل ﻜﺒﻴر ﻋﻠﻰ ﻜﺜﺎﻓﺔ رأس اﻝﻤﺎل اﻝﺜﺎﺒت‪ .‬ﺤﻴـث أن ﺘﺸـﻌب ﻨﺸـﺎطﻬﺎ واﺘﺴـﺎع‬ ‫ﺤﺠﻤﻬـﺎ أدﻴـﺎ إﻝـﻰ اﻝﺤﺎﺠـﺔ إﻝـﻰ ﺘـوﻓر إدارة ﻓﻌﺎﻝـﺔ ﺘﻀــﻤن ﺘﺤﻘﻴـق أﻫـداف ﻤﺨﺘﻠـف اﻝﻔﺌـﺎت و اﻝطواﺌـف اﻝﺘـﻲ ﻝﻬــﺎ‬ ‫ﺼ ــﻠﺔ ﺒﺎﻝوﺤ ــدة اﻝﻤﺤﺎﺴ ــﺒﻴﺔ‪ ،‬ﻓﻌﻠ ــﻰ ﺴ ــﺒﻴل اﻝﻤﺜ ــﺎل‪ ،‬ﻓﺈﻨ ــﻪ ﻨﺘﻴﺠ ــﺔ ﻝﺘﻌ ــدد اﻝﻌﻤﻠﻴ ــﺎت و اﻷﻨﺸ ــطﺔ وﺘﺸ ــﻌب اﻝﺒﻨ ــﺎء‬ ‫اﻝﺘﻨظﻴﻤــﻲ و ﺒــروز اﻝﻤﺸــﺎﻜل اﻝﺼــﻨﺎﻋﻴﺔ واﻹدارﻴــﺔ أﺼــﺒﺤت اﻝﻤراﺠﻌــﺔ اﺨﺘﺒﺎرﻴــﻪ ﺘﻌﺘﻤــد ﻋﻠــﻰ اﻝﻌﻴﻨــﺎت اﻝﻤﺨﺘــﺎرة‬ ‫ﻋﻠ ــﻰ أﺴ ــﺎس اﻝﺤﻜ ــم اﻝﺸﺨﺼ ــﻲ‪ ،‬ﻜﻤ ــﺎ ﻜ ــﺎن ﻝﻠﺘط ــورات اﻝﺤﺎﺼ ــﻠﺔ ﻓ ــﻲ اﻝﻌﻠ ــوم اﻹﺤﺼ ــﺎﺌﻴﺔ اﻷﺜ ــر اﻝﺒ ــﺎﻝﻎ ﻋﻠ ــﻰ‬ ‫اﻝﻤراﺠﻌــﺔ‪ ،‬ﺒﺘﺤوﻴﻠﻬــﺎ ﻤــن اﺴــﺘﺨدام اﻝﻤــدﺨل اﻝﺤﻜﻤــﻲ إﻝــﻰ اﺴــﺘﺨدام اﻝﻤــدﺨل اﻹﺤﺼــﺎﺌﻲ‪ ،‬ﻝﺘﺤﻘﻴــق اﻝﻤزﻴــد ﻤــن‬ ‫اﻝﻤوﻀــوﻋﻴﺔ ﻋﻠــﻰ ﻨﺘــﺎﺌﺞ اﻝﻤراﺠﻌــﺔ‪ ،‬ﻜﻤــﺎ أﻨــﻪ ﻨﺘﻴﺠــﺔ ﻝﻠﺘطــورات اﻝﺘﻜﻨوﻝوﺠﻴــﺔ وظﻬــور اﻝﺤﺎﺴــﺒﺎت اﻻﻝﻜﺘروﻨﻴــﺔ‬ ‫وﺘطورﻫﺎ‪ ،‬واﺴﺘﺨداﻤﻬﺎ ﻜﺄداة ﻝﺘﺸﻐﻴل اﻝﺒﻴﺎﻨﺎت اﻝﻤﺤﺎﺴـﺒﻴﺔ‪ ،‬ﻓﻘـد أﺼـﺒﺢ اﻝﻤ ارﺠـﻊ ذاﺘـﻪ ﻤﺴـﺘﺨدﻤﺎ ﻝﻠﺤﺎﺴـب ﻜـﺄداة‬ ‫ﻓﻲ ﻋﻤﻠﻴﺔ اﻝﻤراﺠﻌﺔ‪ ،‬ﻋﻼوة ﻋﻠﻰ ظﻬور ﻤﺎ ﻴﻌرف ﺒﺄﻨظﻤﺔ اﻝﺨﺒـرة أو اﻝﺒـراﻤﺞ اﻝﺠـﺎﻫزة ﻓـﻲ اﻝﻤراﺠﻌـﺔ‪.2‬وأﺼـﺒﺢ‬ ‫اﻝﻬ ــدف اﻷﺴﺎﺴ ــﻲ ﻝﻌﻤﻠﻴ ــﺔ اﻝﻤراﺠﻌ ــﺔ ﻴﺘﻤﺜ ــل ﻓ ــﻲ إﻋط ــﺎء رأي ﻓﻨ ــﻲ ﻤﺤﺎﻴ ــد ﺤ ــول ﻤ ــدى ﻋداﻝ ــﺔ اﻝﻘـ ـواﺌم اﻝﻤﺎﻝﻴ ــﺔ‬ ‫وﺘﻤﺜﻴﻠﻬﺎ ﻝﻠﻤرﻜز اﻝﻤﺎﻝﻲ وﻨﺘﺎﺌﺞ أﻋﻤﺎل اﻝﺸرﻜﺎت‪.‬‬ ‫ﻝﻘــد ﻗــدﻤت اﻝﻤﻨظﻤــﺎت اﻝﻤﻬﻨﻴــﺔ ﻓــﻲ ﻫــذﻩ اﻝﻤرﺤﻠــﺔ ﻤﺴــﺎﻫﻤﺎت ﻜﺒﻴ ـرة وﺠﻬــود ﻤﺘﻤﻴ ـزة ﻤــن أﺠــل ﺘطــوﻴر‬ ‫اﻝﻤراﺠﻌــﺔ و ﺘﻌزﻴــز دورﻫــﺎ اﻻﻗﺘﺼــﺎدي واﻻﺠﺘﻤــﺎﻋﻲ‪ ،‬و وﻀــﻊ اﻷﺴــس و اﻝﻘواﻋــد اﻝﻼزﻤــﺔ ﻝﻤﻤﺎرﺴــﺘﻬﺎ ﺒﺸــﻜل‬ ‫ﺼــﺤﻴﺢ‪ .‬و ﻓــﻲ ﻫــذا اﻝﻤﺠــﺎل أﺼــدر اﻝﻤﺠﻤــﻊ اﻷﻤرﻴﻜــﻲ ﻝﻠﻤﺤﺎﺴــﺒﻴن اﻝﻘ ـﺎﻨوﻨﻴﻴن )‪ (AICPA‬ﻓــﻲ ﻋــﺎم ‪1956‬‬ ‫ﺘﺼو ار ﻝﻤﻌﺎﻴﻴر اﻝﻤراﺠﻌﺔ واﻋﺘﺒرﻫﺎ أﺴﺎﺴﺎ ﻴﺤﻜم اﻝﻤﻤﺎرﺴﺔ اﻝﻌﻤﻠﻴﺔ ﻓﻴﻬﺎ‪.‬‬ ‫ﻜﻤ ــﺎ ﺸ ــﻬدت ﻫ ــذﻩ اﻝﻤرﺤﻠ ــﺔ ظﻬ ــور ﻤﺤ ــﺎوﻻت ﺘﻬ ــدف إﻝ ــﻰ ﺘوﺤﻴ ــد اﻝﻤﻤﺎرﺴ ــﺔ اﻝﻌﻤﻠﻴ ــﺔ ﻋﻠ ــﻰ اﻝﻤﺴ ــﺘوى‬ ‫اﻝدوﻝﻲ‪ ،‬ﺤﻴث ﺘﺄﺴس اﻻﺘﺤـﺎد اﻝـدوﻝﻲ ﻝﻠﻤﺤﺎﺴـﺒﻴن ﺴـﻨﺔ ‪ .1977‬وﻤﻨـذ ذﻝـك اﻝوﻗـت ﺸـرع ﻓـﻲ إﺼـدار ﻤﺠﻤوﻋـﺔ‬ ‫ﻤــن اﻝﻤﻌــﺎﻴﻴر اﻝدوﻝﻴــﺔ ﻝﻠﻤراﺠﻌــﺔ‪ .‬و ﻓــﻲ ﻫــذﻩ اﻝﻤرﺤﻠــﺔ ﺸــﻬدت اﻝــدول اﻝﻌرﺒﻴــﺔ اﻫﺘﻤﺎﻤــﺎ ﻤﻠﺤوظــﺎ ﺒﺎﻝﻤﻬﻨــﺔ ﻓــﻲ‬ ‫ﻤﺤﺎوﻝــﺔ ﻤﻨﻬــﺎ ﻝﻠرﻓــﻊ ﻤــن ﻤﺴــﺘواﻫﺎ و ﻤﺠــﺎراة اﻝــدول اﻝﻤﺘﻘدﻤــﺔ ﻓــﻲ ﻫــذا اﻝﻤﺠــﺎل واﻻﺴــﺘﻔﺎدة ﻤــن ﺘﺠﺎرﺒﻬــﺎ‪ ،‬ﻓﻘــد‬ ‫وﻀ ــﻌت اﻝ ــدول اﻝﻌرﺒﻴ ــﺔ اﻝﻘـ ـواﻨﻴن اﻝﻤﻨظﻤ ــﺔ ﻝﻤزاوﻝ ــﺔ اﻝﻤﻬﻨ ــﺔ ﻋ ــﻼوة ﻋﻠ ــﻰ إﻨﺸ ــﺎء اﻝﻤﺠﻤ ــﻊ اﻝﻌرﺒ ــﻲ ﻝﻠﻤﺤﺎﺴ ــﺒﻴن‬ ‫اﻝﻘﺎﻨوﻨﻴﻴن ﻓﻲ ﺴﻨﺔ ‪ 1982‬ﻓﻲ ﻤﺤﺎوﻝﺔ ﻝﻠﻨﻬوض ﺒﺎﻝﻤﻬﻨﺔ وﺘوﺤﻴد اﻝﻤﻤﺎرﺴﺔ ﻋرﺒﻴﺎ‪.‬‬ ‫وﻓــﻲ اﻝﻔﺘـرات اﻷﺨﻴـرة ﻤــن ﻫــذﻩ اﻝﻤرﺤﻠــﺔ اﺘﺴــﻊ ﻤﺠــﺎل اﻝﻤراﺠﻌــﺔ أﻓﻘﻴــﺎ ﻓﻠــم ﺘﻌــد ﺘﻘﺘﺼــر اﻝﻤراﺠﻌــﺔ ﻋﻠــﻰ‬ ‫إﺒداء اﻝرأي اﻝﻔﻨﻲ اﻝﻤﺤﺎﻴد ﻓﻲ اﻝﻘواﺌم اﻝﻤﺎﻝﻴﺔ‪ٕ ،‬واﻨﻤﺎ ﻋﻠﻰ اﻝﺤﺎﺠﺔ إﻝـﻰ ﻤﻌﻠوﻤـﺎت إﻀـﺎﻓﻴﺔ ﻓـﻲ ﻤﺨﺘﻠـف ﻤﺠـﺎﻻت‬ ‫‪ - 1‬إدريس اشتيوي‪ ،‬مرجع سابق‪،‬ص‪.14‬‬ ‫‪ - 2‬نصر صالح محمد‪ ،‬مرجع سابق‪ ،‬ص‪. 41‬‬. ‫‪7‬‬.