fiscais, e do art. 151, I149 também da Carta da República, que excepciona o princípio da uniformidade geográfica e permite concessão de incentivos fiscais destinados a promover a redução das desigualdades regionais, o que existe são normas genéricas que não tratam desse tema como foco principal. É o caso da Lei de Responsabilidade Fiscal, que ao regulamentar a matéria orçamentária, impõe algumas exigências para a concessão de incentivos fiscais150. Mas, repita-se, o tema não é tratado como o objeto principal da mencionada lei.
Diante da ausência de parâmetros legislativos, a doutrina passou a discutir o tema com base nas diretrizes estabelecidas pela Constituição Federal, especialmente as relacionadas com a Ordem Econômica, já que os incentivos fiscais pressupõem a intervenção estatal sobre o domínio econômico e a utilização dos tributos como instrumento de regulação econômica.
Assim, cabe ao intérprete, na análise do caso concreto, diante de um aparente conflito entre um incentivo e um determinado princípio, fazer o juízo de ponderação e avaliar qual norma deve prevalecer.
Um dos princípios que pode ser “afetado” com a concessão de incentivos fiscais é o da livre-concorrência, mas, repita-se, somente com a análise do caso concreto poder-se-á definir se o princípio foi efetivamente violado ou não.
Dessa forma, para exata compreensão do assunto, é importante conhecer as principais espécies de incentivo fiscal.
3.7 PRINCIPAIS ESPÉCIES DE INCENTIVO FISCAL
ou o correspondente tributo ou contribuição, sem prejuízo do disposto no art. 155, § 2.º, XII, g.” (BRASIL.
Constituição da República Federativa do Brasil [1988]. Disponível em:
<http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Constituicao/Constituicao.htm>. Acesso em: 13/05/2013.).
149 Constituição Federal: “art. 151. É vedado à União: I - instituir tributo que não seja uniforme em todo o território nacional ou que implique distinção ou preferência em relação a Estado, ao Distrito Federal ou a Município, em detrimento de outro, admitida a concessão de incentivos fiscais destinados a promover o equilíbrio do desenvolvimento sócio-econômico entre as diferentes regiões do País.” (BRASIL. Constituição da
República Federativa do Brasil [1988]. Disponível em:
<http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Constituicao/Constituicao.htm>. Acesso em: 13/05/2013).
150 Lei Complementar nº 101/2000: “Art. 14. A concessão ou ampliação de incentivo ou benefício de natureza tributária da qual decorra renúncia de receita deverá estar acompanhada de estimativa do impacto orçamentário- financeiro no exercício em que deva iniciar sua vigência e nos dois seguintes, atender ao disposto na lei de diretrizes orçamentárias e a pelo menos uma das seguintes condições: I - demonstração pelo proponente de que a renúncia foi considerada na estimativa de receita da lei orçamentária, na forma do art. 12, e de que não afetará as metas de resultados fiscais previstas no anexo próprio da lei de diretrizes orçamentárias; II - estar acompanhada de medidas de compensação, no período mencionado no caput, por meio do aumento de receita, proveniente da elevação de alíquotas, ampliação da base de cálculo, majoração ou criação de tributo ou contribuição.”
(BRASIL. Lei Complementar nº 101/2000. Disponível em:
3.7.1 Subvenções
De acordo com Modesto Carvalhosa, citado por Adilson Rodrigues Pires151, consideradas institutos do direito financeiro, as subvenções são ajudas ou auxílios pecuniários concedidos pelo Estado, nos termos da legislação específica, em favor de instituições que prestam serviços ou realizam obras de interesse público. Serão denominadas sociais, quando destinadas a instituições públicas ou privadas, de caráter assistencial ou social, sem fins lucrativos; e, econômicas, se destinadas a empresas públicas ou privadas (conf. Lei nº 4.320/64, art. 12).
Adilson Rodrigues Pires ressalta ainda que:
As subvenções também se distinguem pelas finalidades previstas na lei que as concede, podendo-se, neste caso, considerá-las como de “custeio” e de “investimento”. O caráter típico de incentivo manifesta-se no primeiro tipo, verdadeira doação condicionada à realização de certa contrapartida pelo beneficiário. O propósito é incentivar atividade que, em condições normais, não seria empreendida. O segundo tipo, verdadeiro aporte de capital, consiste na transferência de recursos públicos para cofres do ente privado com vistas à realização de um fim específico, determinado pelo concedente.152
3.7.2 Subsídios
Subsídio é toda ajuda oficial do governo, seja de natureza comercial, financeira, cambial ou fiscal, com o fim de estimular a produtividade de indústrias instaladas no País. Possui efeito equalizador de preços, com o objetivo de corrigir distorções no mercado ou reduzir desigualdades sociais regionais, além de servir como instrumento de incentivo às exportações, sobretudo em países em desenvolvimento.153
Para a caracterização do subsídio a Organização Mundial do Comércio (OMC) leva em consideração diversos aspectos formais, tais como a generalidade ou não do benefício, a
151 PIRES, Adilson Rodrigues. Ligeiras reflexões sobre a questão dos incentivos fiscais no Brasil. MARTINS, Ives Gandra da Silva; ELALI, André; e PEIXOTO, Marcelo Magalhães. In. Incentivos fiscais: questões
pontuais nas esferas federal, estadual e municipal. São Paulo: MP Ed., 2007, p. 21.
152 PIRES, Adilson Rodrigues. Ligeiras reflexões sobre a questão dos incentivos fiscais no Brasil. MARTINS, Ives Gandra da Silva; ELALI, André; e PEIXOTO, Marcelo Magalhães. In. Incentivos fiscais: questões
pontuais nas esferas federal, estadual e municipal. São Paulo: MP Ed., 2007, p. 21/22.
153 PIRES, Adilson Rodrigues. Ligeiras reflexões sobre a questão dos incentivos fiscais no Brasil. MARTINS, Ives Gandra da Silva; ELALI, André; e PEIXOTO, Marcelo Magalhães. In. Incentivos fiscais: questões
vinculação a determinados resultados de exportação e a participação do país no comércio internacional de determinado produto ou serviço.154
3.7.3 Isenções
O ordenamento jurídico brasileiro estabelece que a isenção somente pode ser concedida por lei e de maneira excepcional.155
Há controvérsia doutrinária sobre a natureza jurídica da isenção, conforme comenta Adilson Rodrigues Pires:
Normalmente, as isenções são explicadas com base em duas correntes doutrinárias. A primeira, clássica, decorrente da interpretação literal do art. 175 do CTN, afirma que a isenção consiste na dispensa legal do pagamento de tributo, consoante os termos do artigo citado, segundo o qual a isenção é uma forma de exclusão rio crédito tributário.
De acordo com a segunda, a isenção consiste em modalidade de não- incidência, isto é, a lei isentiva suspende a eficácia da lei impositiva, evitando que ocorra o efeito que lhe é peculiar, qual seja, o nascimento da obrigação tributária. A isenção está diretamente ligada ao principio da capacidade contributiva, insculpido no art. 145, §1º, da CF, segundo o qual as pessoas devem contribuir para as necessidades públicas conforme a sua capacidade econômica.
[...]
O confronto entre essas duas correntes revela problemas quanto à interpretação da lei que revoga as isenções. Vale dizer, conforme a primeira corrente, uma vez revogada a lei que as concedeu, a cobrança do tributo deve ser feita imediatamente após a publicação da lei revogadora. Já de acordo com a segunda corrente, a revogação da lei de isenção só provoca efeitos no primeiro dia do exercício seguinte ao da revogação. Esta é a doutrina dominante, que se baseia no fato de que a revogação da isenção estabelece uma nova hipótese de incidência, visto que a concessão da isenção, por afastar os efeitos da norma impositiva, elide a ocorrência do fato gerador, situando-se, por conseguinte, fora do campo da incidência tributária.156
154 CEZAROTI, Guilherme. Subsídios e incentivos fiscais: uma visão a partir do Tratado da OMC. In. PEIXOTO, Marcelo Magalhães; FERNANDES, Edison Carlos (Coords.) Tributação, justiça e liberdade: homenagem a Ives Gandra da Silva Martins. Curitiba: Juruá, 2004. ELALI, André. In. Tributação e regulação
econômica: um exame da tributação como instrumento de regulação econômica na busca da redução das desigualdades regionais. São Paulo: MP Ed., 2007, p. 129.
155 Código Tributário Nacional: “Art. 176. A isenção, ainda quando prevista em contrato, é sempre decorrente de lei que especifique as condições e requisitos exigidos para a sua concessão, os tributos a que se aplica e, sendo caso, o prazo de sua duração.” (BRASIL. Código Tributário Nacional. Disponível em: <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/l5172.htm>. Acesso em: 13/05/2013).
156 PIRES, Adilson Rodrigues. Ligeiras reflexões sobre a questão dos incentivos fiscais no Brasil. MARTINS, Ives Gandra da Silva; ELALI, André; e PEIXOTO, Marcelo Magalhães. In. Incentivos fiscais: questões
No presente estudo é desnecessário o aprofundamento do tema, muito embora perfilhemos o entendimento de que a isenção é uma modalidade de não-incidência, que suspende a eficácia da lei e, por isso, evita o surgimento da obrigação tributária.