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O artigo 27.º da LGT imputa ao gestor de bens ou direitos o pagamento de um tributo cuja capacidade contributiva pertence ao devedor originário não residente. Ora, uma das questões constitucionais que desde logo surge à cabeça da responsabilidade do gestor de bens ou direitos309 _{prende-se com a circunstância do responsável, embora}

sujeito passivo, ser devedor de um tributo cuja presunção do benefício económico verificou-se relativamente a outra pessoa (o devedor originário ou contribuinte não residente). É consabido que o princípio da capacidade contributiva constitui o pressuposto e critério da tributação, constituindo-se instrumento do princípio constitucional da igualdade tributária em sentido material em articulação com os demais preceitos da constituição fiscal310_{. Destarte, Casalta Nabais refere que o princípio}

da capacidade contributiva consiste num tertium comparationis da igualdade no domínio dos impostos311_{, convocando, assim, a ideia da prossecução de um nivelamento}

social operado pelo sistema fiscal.

No que concerne à responsabilidade subsidiária dos administradores e gerentes de pessoas coletivas Diogo Leite de Campos e Mónica Horta Campos afirmam que “o

308_{Anterior artigo 14.º-A do CPT.}

309_{De resto como à instituição da responsabilidade tributária globalmente considerada.}

310_{Embora o princípio da capacidade contributiva não encontre positivação constitucional expressa, na medida que é instrumental}

do princípio da igualdade material, o legislador ordinário consagrou-o como pressuposto e critério da tributação no número 1 do artigo 4.º da LGT.

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legislador ignorou completamente a capacidade económica (capacidade contributiva) de pagar imposto do responsável subsidiário. Este vai pagar um imposto pelo facto de ter sido administrador ou gerente”312_{. Por maioria de razão, idêntico raciocínio poder-}

se-á aplicar à responsabilidade solidária dos gestores de bens ou direitos, uma vez que se trata de uma responsabilidade objetiva313 _{e cuja operacionalidade ocorre em termos}

ainda mais impositivos e gravosos que na responsabilidade subsidiária, independendo (neste caso) da excussão prévia do devedor originário, consoante já abordamos na Parte II. Segundo o entendimento dos autores, o responsável subsidiário – e por identidade de razões o responsável solidário – é transformado num verdadeiro sujeito passivo (subsidiário ou solidário), o que configura uma inconstitucionalidade, por violação do princípio da capacidade contributiva314_{. Pois de acordo com tal preceito, todos os}

cidadãos devem ser tributados sobre a totalidade dos seus rendimentos (e bens) e na medida destes.

Em idêntico sentido corre a doutrina de Saldanha Sanches315_{, sublinhando que a}

atribuição de responsabilidade pessoal aos gerentes pelas dívidas tributárias da pessoa coletiva constitui um regime de especial severidade, na medida que a responsabilidade detém uma relação com o imposto em débito, mas nenhuma relação com a capacidade contributiva do contribuinte (responsável). Sendo por isso que a conformação constitucional deste regime tem sido colocada em causa316_{. Este autor vai mais longe e}

advoga que a constitucionalidade da responsabilidade tributária depende da existência de normas legais que afastem a responsabilidade objetiva do contribuinte. Ora, extrapolando sobredito entendimento para a responsabilidade dos gestores de bens ou direitos317 _{cria-se a ideia de que responsabilização objetiva e solidária imposta ao gestor}

de entidade não residente é suscetível de contender com o princípio da igualdade

312_{Cfr. LEITE DE CAMPOS, Diogo, LEITE DE CAMPOS, Mônica, Horta Neves, Direito Tributário, 2ª Edição, Almedina, 2000, Coimbra,}

pág. 389.

313_{Uma responsabilidade independente de uma conduta culposa do responsável.}

314_{Cfr. LEITE DE CAMPOS, Diogo, LEITE DE CAMPOS, Mônica, Horta Neves, Direito Tributário, 2ª Edição, Almedina, 2000, Coimbra,}

pág. 389.

315_{O autor refere-se à constitucionalidade da responsabilidade subsidiária dos administradores e gerentes de pessoas coletivas,}

consideramos, no entanto, que dita ordem de ideias tem perfeita aplicabilidade no âmbito da responsabilidade dos gestores de bens ou direitos, na medida que este consubstancia-se num regime ainda mais gravoso que preceituado pelo artigo 24.º da LGT.

316_{Cfr. SALDANHA, Sanches, Manual de Direito Fiscal, 3ª Edição, Coimbra Editora, 2007, Coimbra, pág. 278.}

317_{A responsabilidade prevista no artigo 27.º da LGT consubstancia-se num sistema de responsabilidade objetiva, na medida que é}

independente da culpa ou outra vicissitude subjetiva do gestor, preenchendo-se, somente, com os pressupostos da gestão de bens ou direitos de entidade não residente e o incumprimento do pagamento do imposto por parte do devedor originário. A este propósito V. ponto 8.1.

110 material, na medida que este é chamado ao cumprimento de uma dívida alheia, aferida em função de uma capacidade contributiva igualmente alheia. Mais, a responsabilidade do gestor de bens ou direitos é puramente objetiva, não dependendo de uma conduta culposa ou menos diligente por parte deste, como sucede na responsabilidade do artigo 24.º, n.º 1 da LGT.

Sem desmerecer a referida doutrina, até porque aderimos prima facie ao teor da mesma, consideramos que a aferição da constitucionalidade do regime contido no artigo 27.º da LGT não deve ser perspetivada somente a partir da posição subjetiva do gestor de bens ou direitos, mas, também, a partir daquela que é a finalidade máxima do estabelecimento da relação jurídica tributária: a prossecução do Interesse público.

Neste sentido, é consensual referir que a natureza jurídico-constitucional do princípio da igualdade assenta em critérios de igualdade objetiva material que não de mera igualdade formal perante a lei. Ora, é precisamente essa substância material do princípio da igualdade, enquanto agente promotor da igualdade através da lei, que impede o legislador do livre arbítrio318_{. O princípio da igualdade, impõe, assim, que a}

situações semelhantes seja conferido tratamento idêntico, e situações dissemelhantes um tratamento diferente. Pelo que, há que ponderar os valores jurídicos em causa, e indagar se o eventual desvio ao princípio da igualdade é justificado. No que tange ao estabelecimento da responsabilidade do artigo 27.º da LGT, vimos que ele assenta na especial necessidade de garantia e segurança na cobrança dos impostos devidos por pessoas que detêm uma exígua conexão com o território nacional. Na verdade, sem a instituição de um mecanismo universal de retenção na fonte nos pagamentos efetuados a entidades não residentes319 _{a cobrança coerciva dos débitos tributários destas pessoas}

revela-se de difícil concretização, o que por sua vez faz perigar o financiamento da satisfação das necessidades coletivas. Ora, é entre a ponderação e valoração destes dois bens jurídicos – a salvaguarda da capacidade contributiva do gestor de bens ou direitos e a salvaguarda do financiamento do Interesse público, mediante cobrança efetiva dos créditos tributários – que parece justificar-se a desconsideração da capacidade

318_{Cfr. CANOTILHO, Gomes, MOREIRA, Vital, Constituição da República Portuguesa – Anotada, Vol. I, Coimbra Editora, 2014,}

Coimbra, pág. 816.

111 contributiva do gestor de bens ou direitos. Dito de outro modo, a instituição de um regime que desconsidera a capacidade contributiva do responsável tributário deve encontrar fundamentação num bem jurídico superior, neste caso a asseveração do Interesse público. Assim, pensamos que o princípio material da igualdade tributária não proíbe, antes aconselha a criação de normas legais que mitiguem a insegurança de que padece a tributação de entidades não residentes. Cremos que foi segundo este nexo que o legislador criou um regime que permite responsabilizar as pessoas que detêm uma estreita ligação funcional com as entidades não residentes pelos impostos devidos por estas.

Por tratar-se de impostos que o gestor de bens ou direitos nunca viria a pagar enquanto contribuinte direto, a aplicação da responsabilidade prevista no artigo 27.º da LGT deve operar de forma excecional e ser aferida casuisticamente, mediante cada caso em concreto.

Por outro lado, apesar desta responsabilidade não ter nenhuma relação com a capacidade contributiva do gestor de bens ou direitos, pois que encontra-se associada à garantia uma dívida alheia, poderão os responsáveis solidários exercer o direito de regresso em relação à entidade não residente320_.