A repartição dos gastos gerais de fabrico pode ser feita facilmente se a empresa optar pela utilização de uma base única de repartição, onde esta é feita através de um único coeficiente de imputação (Ferreira et al., 2014).
As bases mais utilizadas pelas empresas nesta situação são as matérias-primas, em valor ou quantidade, a mão-de-obra direta, em valor ou horas, o número de horas de trabalho das máqui- nas, em hora-máquina, o número de produtos fabricados, a área dos edifícios, a energia elétrica consumida, o preço de venda dos bens no mercado de concorrência e o custo primo (Coelho, 2012; Ferreira et al., 2014).
Os autores referem que nos anos de 1920, a atribuição simplificada dos custos aos produtos esteve presente na fábrica de automóveis da Ford, nos EUA. Como a empresa nessa altura apenas fabricava um único modelo, o sistema de custos era simples e muito eficaz para o custeio dos auto- móveis daquele modelo, pois todos os custos suportados durante o período eram imputados ao número de automóveis produzidos nesse período. Ora, a empresa procedia à contagem dos auto- móveis que saiam da fábrica e esse número era depois comparado com o total dos custos suporta- dos do período em análise. Pela divisão destes dois, a empresa conseguia obter o custo unitário por automóvel nesse período.
Considerando o exemplo de uma entidade nas mesmas condições que a Ford, que num determinado período têm um total de 2.408.000,00€ de consumo das matérias-primas (MP), 3.848.000,00€ de gastos com a mão-de-obra direta (MOD) e 5.000.000,00 € de gastos gerais de fabrico (GGF).
A empresa optando como base de imputação as matérias-primas (MP), em valor ou em quantidade, o coeficiente de imputação será:
5.000.000,00€
2.408.000,00€= 2,08 /MP
Por cada euro de matéria-prima gasto em relação ao produto, será imputado 2,08€ de gas- tos gerais de fabrico.
Ou no caso de a empresa optar pela quantidade de matéria-prima como base de imputação, em vez do valor, o processo é semelhante. Se a quantidade da matéria-prima tiver sido de 600.000 unidades, o coeficiente de imputação será:
5.000.000,00€
600.000 unid = 4,01 €/MP
Em alternativa, a entidade pode optar pela mão-de-obra direta como base de imputação, pelo que temos:
5.000.000,00€
3.848.000,00€= 1,30 /MOD
Neste caso, o coeficiente de imputação seria 1,30, ou seja, por cada euro de mão-de-obra direta gasto em relação ao produto, serão imputados 1,30 de gastos gerais de fabrico.
O método da base única desenvolveu-se devido ao elevado peso do custo das matérias- primas, ao significativo peso dos custos da mão-de-obra direta e ao baixo peso dos gastos gerais de fabrico.
171
Capítulo IV – Fatores de custo de produção
Este exemplo teve por base os valores reais, ou seja, a posteriori, baseado na atividade real e nos gastos efetivos do período em análise, mas este processo pode ser usado numa base previ- sional, a priori, ou seja, os chamados valores teóricos que têm por base a atividade e os gastos estimados para um período (Coelho, 2012; Ferreira et al., 2014).
Valores reais ou valores teóricos…
Quando se aplica os coeficientes ou quotas reais, a imputação dos gastos gerais de fabrico é feita com base em determinados elementos, através de uma repartição proporcional, de acordo com a base de imputação escolhida (Coelho, 2012).
De acordo com o autor, se a empresa optar pelas quotas reais, o valor da atribuição reali- zada pelos diferentes centros de custo, é igual ao total dos gastos suportados e registados durante o período, tendo a conta dos gastos gerais de fabrico um saldo nulo todos os períodos.
Por outro lado, se a empresa tiver como principal objetivo a tomada de decisões, o critério das quotas reais não é aconselhável, porque em bom rigor, apenas no final do período se poderá conhecer o verdadeiro montante a distribuir por cada mês, uma vez que existem gastos que estão relacionados com a produção mensal, mas cujo total não se conhece em exatidão, antes de com- pletado o ano (Coelho, 2012). Isto torna-se ainda mais complexo devido à variabilidade dos gastos em cada mês, sendo até possível acontecer que correspondam mais gastos a meses com menos produção.
Por forma a retificar os inconvenientes do critério das quotas reais, os autores consideram que se utilizam as quotas teóricas, determinadas com base na experiência dos períodos anteriores, são independentes dos gastos reais suportados no mês ao qual diz respeito a imputação ao objeto de custo. Como exemplo destas quotas teóricas, temos as chamadas quotas normais, que são de fácil utilização pela empresa e correspondem a condições normais de preço e funcionamento, apre- sentando ainda a vantagem de permitir determinar o custo de cada tarefa ou encomenda imediata- mente após a sua conclusão.
Ao se utilizar as quotas teóricas deve-se proceder à comparação com os valores reais, para o caso de haver necessidade de regularizações, as diferenças serem registadas nos “Resultados Analíticos” (Coelho, 2012).
Com a evolução tecnológica e desenvolvimento das empresas, os custos indiretos passa- ram a ter um peso mais significativo. Nestas condições, continuar a reparti-los através de uma base única, iria acentuar de forma significativa as distorções no apuramento do custo de produção dos produtos.
Com a ajuda dos sistemas informáticos, foi possível as empresas agregarem os custos in- diretos em categorias homogéneas e relacioná-las separadamente com cada produto, utilizando a base de imputação mais adequada para cada categoria. Devido à dificuldade de encontrar uma única base de imputação que traduzam a relação causa-efeito dos fatores que provocam a ocorrên- cia dos gastos, levou ao desenvolvimento da repartição da base múltipla (Ferreira et al., 2014).
Pelo método da base múltipla, os autores consideram que os custos indiretos são reparti- dos em diversos grupos com características homogéneas, facilitando a escolha da melhor base de imputação para o comportamento de cada grupo. Após isto, é imputado ao custo do produto uma parcela de custos de cada um destes grupos, permitindo uma repartição mais rigorosa, em compa- ração ao custo que seria obtido se se utilizasse uma única base.
Aplicando o exemplo anterior a este método, o valor de 5.000.000,00€ dos gastos gerais de fabrico seriam divididos por vários grupos, sendo que cada grupo, de acordo a base de imputação seria imputado aos produtos.
172 Contabilidade de Gestão Simplificada
Segundo Ferreira et al. (2014), a questão essencial neste tema não é se se aplica uma base única ou uma base múltipla, mas sim a de encontrar a melhor base de imputação.
Como auxiliar de decisão, o recurso ao cálculo estatístico, utilizando conceitos de correlação e de regressão mostra-se uma preciosa solução.
173
Capítulo IV – Fatores de custo de produção