2.1 - Introduction
L'objectif de cette section est de présenter les éléments saillants issus de l'analyse du système comptable de la Belgique.
2.2- Organisation administrative de la Belgique
La Belgique est entrée dans une ère moderne en se dotant d’une organisation fédérale à partir de 1980. Concrètement, « le système fédéral belge, élaboré dès 1970, découle d’un compromis entre deux conceptions opposées : celle des nationalistes flamands qui défendaient l’idée d’une structure fédérale à deux composantes – flamande et wallonne – fondées sur l’appartenance à des cultures voire à des nations distinctes et celle des mouvements autonomistes wallons qui avançaient l’idée d’une délégation des matières à caractère économique à trois régions (Flandre, Wallonie et Bruxelles) qui seraient « maîtres » de leur propre essor économique (François, 1997). C’est pour cette raison que l’on connaît aujourd’hui deux types d’entités fédérées en Belgique : trois Communautés (française, flamande et germanophone) auxquelles on a transféré des compétences de nature culturelle, sociale et d’enseignement, et trois Régions (wallonne, flamande et de Bruxelles-Capitale) auxquelles on a confié des compétences en matière d’aide à l’expansion économique, d’aménagement du territoire, de protection de l’environnement, de transport et de logement »166.
Le premier article de la Constitution du pays, comme rapporté dans l’encadré suivant, est consacré à l’organisation territoriale de L’État fédéral en communautés et en régions.
166
De Visscher. C et Montuelle. C (2010), « Fédéralisme et réorganisations administratives en Belgique : quelles différences de trajectoires entre l’État fédéral, les régions et les communautés ? », Pyramides, 20 | 2010, 143-172.
Premier titre de la Constitution belge intitulé: «De la Belgique fédérale,
de ses composantes et de son territoire »
-Art. 1er : La Belgique est un État fédéral qui se compose des communautés et des régions.
-Art. 2 : La Belgique comprend trois communautés : la Communauté française, la Communauté flamande et la Communauté germanophone.
-Art. 3 : La Belgique comprend trois régions : la Région wallonne, la Région flamande et la Région bruxelloise.
-Art. 4 : La Belgique comprend quatre régions linguistiques : la région de langue française, la région de langue néerlandaise, la région bilingue de Bruxelles-Capitale et la région de langue allemande. Chaque commune du Royaume fait partie d'une de ces régions linguistiques. Les limites des quatre régions linguistiques ne peuvent être changées ou rectifiées que par une loi adoptée à la majorité des suffrages dans chaque groupe linguistique de chacune des Chambres, à la condition que la majorité des membres de chaque groupe se trouve réunie et pour autant que le total des votes positifs émis dans les deux groupes linguistiques atteigne les deux tiers des suffrages exprimés.
-Art. 5 : La Région wallonne comprend les provinces suivantes : le Brabant wallon, le Hainaut, Liège, le Luxembourg et Namur. La Région flamande comprend les provinces suivantes: Anvers, le Brabant flamand, la Flandre occidentale, la Flandre orientale et le Limbourg.
Une loi peut soustraire certains territoires dont elle fixe les limites, à la division en provinces, les faire relever directement du pouvoir exécutif fédéral et les soumettre à un statut propre. Cette loi doit être adoptée à la majorité prévue à l'article 4, dernier alinéa.
-Art. 6 : Les subdivisions des provinces ne peuvent être établies que par la loi.
- Art. 7: Les limites de l'État, des provinces et des communes ne peuvent être changées ou rectifiées qu'en vertu d'une loi ».
Source : extrait de la Constitution belge
Depuis 1993, l’État est fédéré autour de trois communautés –Flamande, Française et Germanophone- et de trois régions – flamande, wallonne et bruxelloise- basées sur les quatre régions linguistiques du pays qui se superposent. Cette structure fédérale résulte de compromis pacifiques en vue d’apaiser des conflits entre les groupes variés qui composent cet État pluriethnique. Tandis que la réforme constitutionnelle de 1993 avait pour but explicite de ‘‘réaliser une structure d’État fédéré’’, un projet de réforme de 2012 indique que
cette structure est toujours en voie d’évolution, surtout en matière de financement des entités fédérées.167
Ainsi ce qui caractérise le modèle fédéral belge est que les collectivités fédérées exercent leurs missions et leurs compétences de manière concomitante sur chaque territoire. Une telle caractéristique, déduite notamment du premier article de la Constitution, se trouve fondamentalement issue d'un compromis entre d’une part les Flamands qui défendaient la création de communautés et les Wallons qui défendent un système axé sur la mise en place de régions. L’encadré suivant donne une idée assez globale de l’organisation administrative de la Belgique.
La Belgique, un État fédéral »
La Belgique accède à l'indépendance en 1830. Entre 1970 et 1993, le pays a évolué vers une structure fédérale efficiente. Pour en arriver là, cinq réformes de l'État ont été nécessaires (en 1970, 1980, 1988-89, 1993 et 2001). C'est pourquoi, aujourd'hui et pour la première fois, l'article premier de la Constitution belge déclare : "La Belgique est un État fédéral qui se compose des communautés et des régions".
Désormais, le pouvoir de décision n'appartient plus exclusivement au Gouvernement fédéral et au Parlement fédéral. L'administration du pays est maintenant assurée par diverses instances qui exercent de manière autonome leurs compétences dans les matières qui leur sont propres.
Les Communautés
La répartition des compétences au travers des réformes successives de l'État a évolué selon deux axes principaux. Le premier se rattache à la langue et, de manière plus large, à la culture. Les Communautés en sont issues. Le concept de "Communauté" renvoie aux personnes qui la composent et aux liens qui les réunissent, à savoir la langue et la culture. Notre pays connaît trois langues officielles: le néerlandais, le français et l'allemand. La Belgique actuelle est donc composée de trois Communautés: la Communauté flamande, la Communauté française et la Communauté germanophone. Elles correspondent à des groupes de population.
167
Bayenet .B, Bourgeois.M, Uhoda.M (2013), « l’autonomie fiscale des entités fédérées en Belgique », Revue Française de Finances Publiques, février 2013, numéro 121.
Les Régions
Le deuxième axe de la réforme de l'État trouve ses fondements dans l'histoire et, plus particulièrement, dans l'aspiration de certains à plus d'autonomie économique. Les Régions sont le fruit de ces aspirations. La création de trois Régions en a été la conséquence: la Région flamande, la Région de Bruxelles-Capitale et la Région wallonne. Les Régions belges sont comparables, jusqu'à un certain point, aux États américains et aux "Länder" allemands.
Le pays est également subdivisé en 10 provinces et 589 communes. L'État fédéral
L'État fédéral conserve des compétences dans de nombreux domaines comme, entre autres, les affaires étrangères, la défense nationale, la justice, les finances, la sécurité sociale, ainsi qu'une partie importante de la santé publique et des affaires intérieures, ... Les Communautés et les Régions sont cependant compétentes pour établir des relations avec l'étranger dans le cadre des matières qu'elles gèrent.
Concilier des identités régionales et culturelles dans une structure fédérale est plus vite dit que fait mais présente l'avantage de rapprocher le processus de décision de la population. Une structure politique, définie de manière précise, qui accorde plus d'importance à la qualité de la vie, en est le résultat.
Source : https://www.belgium.be/fr/la_belgique/pouvoirs_publics/la_belgique_federale
Sur la question des réformes menées dans le pays, il est à indiquer que « la Belgique est entrée de plein pied, à partir de la loi spéciale du 8 août 1980 de réformes institutionnelles, dans l’ère fédérale mais la configuration du nouvel État fédéral est de type asymétrique : la Région et la Communauté flamandes ont fusionné leurs institutions (Parlement, Gouvernement et administration) depuis 1980, alors que la Région wallonne et la Communauté française forment des entités séparées l’une de l’autre. Bruxelles-Capitale, entité urbaine composée de dix-neuf communes se trouvant enclavée en territoire de langue néerlandaise mais comprenant 85 % de francophones, a un statut de Région presque équivalent à celui des deux autres Régions. En outre, les communautés linguistiques y sont représentées par trois Commissions communautaires (française, flamande et commune).
Quant à la Communauté germanophone, elle est de très petite taille et totalement enclavée dans le territoire de la Région wallonne »168.
Sur le fond, les réformes menées en Belgique de manière consécutive (1970, 1980, 1988-89, 1993, 2001 et 2006)« ont permis d’aboutir à la transformation – logique centrifuge d’une organisation étatique initialement centralisée en structure fédérale »169.
L’encadré suivant permet de schématiser les trajectoires des réformes récentes menées pour restructurer l’État belge.
Figure 6 : Schématisation des trajectoires des réformes menées en Belgique
Source : Adapté de Pollitt &Bouckaert (2004) comme cité par C. De Visscher et C. Montuelle170
Ces réformes se traduisent au niveau organisationnel. Ainsi et « au plan administratif, de nouvelles structures ont été mises en place et une partie des agents des anciennes administrations nationales ont été transférés au niveau des régions et des communautés »(Christian De Visscher et Caroline Montuelle, 2010).
168
De Visscher.C et Montuelle.C (2010), « Fédéralisme et réorganisations administratives en Belgique : quelles différences de trajectoires entre l’Etat fédéral, les régions et les communautés ? », Pyramides, 20 | 2010, 143-172.
169
Benoît Bayenet, Marc Bourgeois, Maxime Uhoda, « l’autonomie fiscale des entités fédérées en Belgique », Revue Française de Finances Publiques, février 2013, numéro 121.
170
De Visscher.C et Montuelle.C (2010), « Fédéralisme et réorganisations administratives en Belgique : quelles différences de trajectoires entre l’Etat fédéral, les régions et les communautés ? », Pyramides, 20 | 2010, 143-172.
2.3- Organisation comptable de la Belgique
La normalisation IPSAS traitant du domaine de la comptabilité, il convient de présenter l’organisation de la profession avant d’étayer l’application des normes.
Précisons qu’en Belgique, l’organisation de la profession de comptable (fiscaliste) est définie essentiellement par la loi du 22 avril 1999 relative aux professions comptables et fiscales - coordination officieuse de la loi. Cette loi capitalise tout un ensemble de changements que la profession comptable a connus. Nous dressons dans le tableau ci-dessous171 un aperçu historique portant sur la législation relative à l’organisation de la profession de comptable (fiscaliste). Cet aperçu est établi selon une démarche rétrospective allant du passé le plus récent au plus ancien.
Aperçu historique sur le dispositif juridique de la législation
relative à la profession comptable en Belgique
Date Titre
19 mars 2013
Loi du 25 février 2013 modifiant la Loi du 22 avril 1999 relative aux professions comptables et fiscales (I et II)- (comptable interne + incorporation Loi Cadre)
17 mars 2010 Loi du 18 janvier 2010 relatif à l’exercice d’une profession libérale et réglementée du chiffre par une personne morale
7 décembre 2009
Arrêté royal de 19 novembre 2009 modifiant, en ce qui concerne la reconnaissance de certaines qualifications professionnelles, la loi du 22 avril 1999 relative aux professions comptables et fiscales
3 novembre 2009
Arrêté royal du 23 octobre 2009 modifiant l’arrêté royal du 3 août 2007 codifiant les lois-cadres relatives aux professions intellectuelles prestataires de services.
3 août 2007 Arrêté royal codifiant les lois-cadres relatives aux professions intellectuelles prestataires de service.
11 mai 2007 Loi modifiant la loi-cadre du 1er mars 1976 réglementant la protection du titre professionnel et de l’exercice des professions intellectuelles prestataires de
171
services
Remarque : Modification de la mission du Conseil national et les Chambres. 20 juillet
2006
Loi portant des dispositions diverses - Art. 180 > 182 - modification de la loi du 1 mars 1976 réglementant la protection du titre professionnel et de l’exercice des professions intellectuelles prestataires de services
Remarque : Précisions en ce qui concerne les revenus des instituts.
23 décembre 2005
Loi portant des dispositions diverses -Moniteur belge du 30 décembre 2005 (Art. 61 - modifications à la loi du 22 avril 1999 relative aux professions comptables et fiscales).
Remarque : Modification des dispositions pénales en ce qui concerne l’exercice illégal de la profession ou le port illégal du titre - Le tribunal peut ordonner la publication du jugement au frais du condamné.
30 avril 2004 Arrêté royal désignant les agents chargés de rechercher et de constater les infractions à la loi-cadre du 1er mars 1976 réglementant la protection du titre professionnel et l’exercice des professions intellectuelles prestataires de services - Moniteur belge du 2 juin 2004
25 février 2003
Arrêté royal modifiant la loi du 22 avril 1999 relative aux professions comptables et fiscales - Moniteur belge du 24 mars 2003
Remarque: L’article 62 de la loi du 22 avril 1999 stipule que le Roi peut modifier les dispositions de la présente loi et les arrêtés pris en son exécution en vue d’assurer la transposition en droit interne des directives relatives à la reconnaissance mutuelle des diplômes et des formations professionnelles. 24 décembre
2002
Loi-programme (II) - Titre V. Modification de la loi-cadre du 1er mars 1976 réglementant la protection du titre professionnel et l’exercice des professions intellectuelles prestataires de services - art.12. (Moniteur belge du 31 décembre 2002)
4 mai 1999 Arrêté royal relatif à l’entrée en vigueur de la loi du 22 avril 1999 relative aux professions comptables et fiscales et de la loi du 22 avril 1999 relative à la discipline professionnelle des experts-comptables et des conseils fiscaux. (Moniteur belge 29 juin 1999)
22 avril 1999 Loi relative aux professions comptables et fiscales (Moniteur belge du 11 mai 1999)
L’arrêté royal du 26 mai 2002, paru au Moniteur belge du 6 juillet 2002, reprend la traduction officielle en langue allemande.
12 octobre 1998
Arrêté royal portant exécution du Chapitre Ier du Tire V de la loi-programme du 10 février 1998 pour la promotion de l’entreprise indépendante (e.a. des dispositions concernant des personnes morales autre que des sociétés) - Moniteur belge du 19 novembre 1998
10 février 1998
Loi-programme pour la promotion de l’entreprise indépendante (modifiant la loi-cadre)-Moniteur belge du 12 octobre 1998
30 décembre 1992
Loi portant des dispositions sociales et diverses (modifiant la loi-cadre du 1er mars 1976) - Chapitre VII - articles 128-131 - Moniteur belge du 9.01.1993 19 mai 1992 Arrêté royal protégeant le titre professionnel et l’exercice de la profession
comptable - Moniteur belge du 2 juin 1992 15 juillet
1985
Loi modifiant la loi-cadre du 1er mars 1976 réglementant la protection du titre professionnel et l’exercice des professions intellectuelles prestataires de services - Moniteur belge 26 juillet 1985
1 mars 1976 Loi-cadre réglementant la protection du titre professionnel et l’exercice des professions intellectuelles prestataires de services- Moniteur belge du 27 mars 1976
Cet aperçu historique atteste de la richesse des lois en matière d’organisation de la comptabilité et des pratiques y afférentes. En effet, « de nombreuses réformes du système comptable des entités publiques en Belgique ont été observées depuis la loi du 15 mai 1846 sur la comptabilité de l’État »172. Anciennement basé sur une comptabilité caisse, le système comptable public est refaçonné en deux volets, le premier relatif à une comptabilitébudgétaire basée sur les transactions, le second d’une comptabilité générale imprégnée fortement de celle appliquée au sein des entreprises privées.
L’avantage d’un tel système où coexistent deux volets « est la possibilité de fournir une information plus complète et plus précise sur la situation financière et économique des organismes publics, en permettant, entre autres, d’évaluer le patrimoine et la dette publics. Ainsi, un système d’engagement des obligations de l’État a tout d’abord été établi afin d’améliorer le suivi des dépenses. Ensuite a été imposée l’imputation des dépenses sur la base de l’ordonnancement et des recettes, sur la base des droits constatés, en ventilant les
172
Belanca .S, Vandernoot.J (2013), «La comptabilité publique belge : en route vers une comptabilité Patrimoniale », La
opérations budgétaires selon une classification économique. Plus tard, une loi a mis en place le principe de budget général des dépenses regroupant l’ensemble des dépenses de l’État en un seul document de manière à disposer d’une vue d’ensemble de la situation budgétaire »173.
En liaison avec notre champ d’investigation, il est à spécifier que « les lois coordonnées sur la comptabilité de l’État ont instauré, en 1991, un système normalisé de comptabilité en partie double, permettant l’intégration de toutes les opérations budgétaires, financières et patrimoniales. Étant donné la faible mise en application des dispositions prévues par les lois de 1991, il s’est avéré nécessaire de mettre en place une réforme permettant aux entités du secteur public de tenir une comptabilité budgétaire et générale, en partie double, basée sur un plan comptable normalisé, ce qui a été réalisé en 2003 »174.
Les réformes les plus récentes, menées en 2003 ont touché de plein fouet le champ de la comptabilité publique.Afin d’étayer le contenu de cette réforme, il y a lieu de revenir sur les facteurs déclencheurs : contexte de réformes menées dans l’UE et aussi dans le contexte national belge en plus de l’apport décisif de l’adoption des normes IPSAS.
Sur ces points, on peut expliquer principalement certains facteurs externes qui ont joué un rôle important en faveur d’une modernisation de l'ensemble de la gestion publique, impliquant surtout le champ de la comptabilité publique et partant l’ensemble des entités publiques constituant la fédération belge. Comme le pays fait partie de l’espace de l’UE, celle-ci a invité « les États membres à fournir des informations comparables en matière économique afin d’offrir un cadre uniforme, notamment pour l’analyse et l’évaluation de l’économie dans son ensemble. C’est d’ailleurs également le cas pour le secteur privé, C. Disle et C. Noël(2007) soulignant la nécessité d’uniformiser les techniques de comptabilité au niveau européen »175.
173
Belanca.S, Vandernoot.J (2013) «La comptabilité publique belge : en route vers une comptabilité Patrimoniale », La Revue des Sciences de Gestion, 2013/5 N° 263-264, p. 37-44.
174
Ibid.
175
Au niveau de la Commission européenne, un nouveau système de normes comptables a vu le jour, connu sous le nom de « Système Européen des Comptes (SEC) ». La dernière version du SEC est de 2010, la version précédente datant de 1995.Ce système sert essentiellement comme moyen d'atteindre les objectifs fixés par le traité sur le fonctionnement de l’Union européenne, et plus particulièrement ceux concernant l’Union économique et monétaire. Il est présenté comme l’un des moyens et instruments statistiques de grande qualité dont l’utilité principale est de rendre comparable les réalités économiques comptables. Globalement, cet outil est jugé être un effort tendant à fournir « aux institutions de l’Union, aux gouvernements et aux opérateurs économiques et sociaux, ainsi qu’aux analystes, un ensemble de statistiques harmonisées et fiables pour fonder leurs décisions et leurs conseils sur les politiques à mener ».176Constituant un cadre assez large d'harmonisation notamment en matière de méthodologie, ce système s’identifie aussi comme un instrument de précision, de rigueur des concepts, de définitions, de classifications et de règles comptables. L’un des objectifs assignés est de permettre une description statistique cohérente, fiable et comparable des économies entre les membres de l’UE. Globalement, ledit système porte sur une comptabilité en partie double, en conformité avec le dispositif en la matière (en particulier la loi du 15 mars 1991), et prévoit l’imputation des opérations sur la base des transactions.
Selon ces normes, le déficit public ne peut dépasser 3% du PIB ; la dette publique ne peut dépasser 60% du PIB ou, si elle est supérieure à ce seuil, doit s’en rapprocher à un rythme satisfaisant. Les normes SEC 2010 imposent que seules les charges d’intérêt peuvent être étalées dans le temps. Le capital est directement comptabilisé en dépenses, à 100%, l’année même de l’investissement. Ceci grève fortement les finances des pouvoirs locaux, qui se retrouvent confrontés à un énorme déficit.
Comme solution des partenariats publics-privés (PPP) sont contractés pour corriger les effets néfastes de ces prescriptions. Le modèle de base en est le suivant : le partenaire privé prend en charge le coût de la construction de l’infrastructure et de son entretien durant toute la durée d’exploitation en échange d’une redevance annuelle payée par le partenaire
176
Eurostat (Union européenne), (2013), « Système européen des comptes : SEC 2010 », Publications de l’Union Européenne, Avant-propos de Walter Radermacher Directeur général d’Eurostat Statisticien en chef de l’Union européenne, P.III.
public. Selon les SEC, le partenaire privé doit supporter le risque lié à la construction, à la demande, ainsi qu’à la disponibilité pour qu’une infrastructure réalisée sur la base d’un contrat de PPP puisse être enregistrée dans les comptes du partenaire privé. (…) Lorsque les administrations publiques supportent la majorité du financement, ou accordent une garantie