BANK AL-MAGHRIB
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Direction du Contrôle des Etablissements de Crédit
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NOTE DE PRESENTATION DU PLAN COMPTABLE DES ETABLISSEMENTS DE CREDIT
Depuis 1982, les banques étaient tenues d’appliquer le Plan Comptable Bancaire (PCB) institué par l’instruction de Monsieur le Gouverneur de Bank Al- Maghrib du 30 décembre 1981, relative au règlement comptable bancaire. C’est à cette date, que pour la 1ère fois une normalisation comptable a mis fin à l’hétérogénéité des plans de comptes utilisés par les différentes banques.
Le PCB, qui a pu répondre aux besoins d’informations des banques et de la Banque Centrale, a connu ces dernières années des limites suite notamment à :
– la promulgation de nouveaux textes législatifs et réglementaires, modifiant l’environnement juridique et économique dans lequel opèrent les établissements de crédit,
– la déréglementation des conditions dans lesquelles les banques gèrent et emploient leurs ressources clientèle et l’apparition de nouveaux produits bancaires et financiers,
– l’évolution des normes comptables vers une harmonisation sur le plan international,
– et à la nécessité de répondre dans des délais de plus en plus courts aux besoins d’informations financières exigées par les utilisateurs.
Fruit d’une réflexion et d’une volonté communes ainsi que d’un travail engagé, il y a plus de trois ans, le Plan Comptable des Etablissements de Crédit (PCEC) qui se substitue au PCB est l’une des pierres angulaires de l’ensemble des réformes qui visent à la modernisation du système financier marocain.
En tant que plan comptable sectoriel, le PCEC complète le dispositif comptable général instauré par la Loi n° 9/88 relative aux obligations comptables des commerçants et le Code Général de Normalisation Comptable (CGNC), en offrant aux établissements de crédit un référentiel totalement adapté non seulement à leurs activités actuelles mais également aux nouveaux métiers.
Conformément à l’un des objectifs qui lui avait été assigné par le cahier des charges, il permet également au système bancaire marocain de se mettre au niveau des meilleures pratiques observées au plan international, tout en respectant les spécificités nationales et le cadre général conçu par les textes législatifs et réglementaires.
Le PCEC a, d’autre part, pour ambition de constituer le socle d’un véritable système d’information pour les établissements de crédit, permettant entre
autres à leurs dirigeants d’apprécier la rentabilité des opérations suivant des axes multiples (métiers, produits, segments de clientèle, etc.…), d’en mesurer les risques associés et d’en assurer une gestion efficiente.
Enfin, il donne aux autorités de contrôle les moyens nécessaires pour une surveillance prudentielle performante de l’activité des établissements de crédit et des risques qu’ils encourent.
La réforme concerne, outre les banques, les sociétés de financement qui, jusqu’à l’exercice 1999, appliquaient les prescriptions du CGNC puisqu’elles n’étaient pas soumises au règlement comptable bancaire de 1981.
Pour les établissements de crédit, la mise en oeuvre de ce nouveau dispositif ne représente pas seulement une réforme réglementaire impliquant uniquement la comptabilité mais elle concerne le système d’information dans son ensemble, vu la nature et la diversité des types d’informations traitées.
La réforme comporte ainsi deux volets :
– la réforme comptable stricto sensu qui découle notamment de l’obligation d’adapter le PCB à la loi n° 9/88 relative aux obligations comptables des commerçants et de la “loi bancaire” (*) du 6 juillet 1993,
– et la révision du système de collecte des informations destinées à Bank Al- Maghrib dans le cadre des attributions de contrôle des établissements de crédit qui lui sont dévolues par ses statuts et par la loi bancaire notamment ses articles 36 et 46.
A- REFORME COMPTABLE
La réforme comptable s’appuie essentiellement sur la loi n° 9/88 dont le champ d’application s’étend à l’ensemble des sociétés commerciales quelle que soit la nature de leur activité.
Néanmoins, si les objectifs de cette loi sont de présenter un cadre général de normalisation comptable et d’instituer un langage comptable commun à l’ensemble des entités économiques quelle que soit leur spécificité, elle ouvre la possibilité à certaines branches d’activité, telles que celles des compagnies d’assurances et des établissements de crédit, de se doter de plans comptables sectoriels.
C’est d’ailleurs aussi pour cette raison que la “loi bancaire” du 6 juillet 1993, tout en soumettant les établissements de crédit aux dispositions de la loi n° 9/88, apporte les adaptations nécessaires puisque selon son article 33 :
«Les établissements de crédit sont tenus de respecter les dispositions législatives afférentes aux obligations comptables des commerçants, sous réserve des dérogations ci-après :
– le cadre comptable et le modèle des états de synthèse qui comprennent le bilan, le compte des résultats, l’état des soldes de gestion, le tableau de financement et l’état des informations complémentaires, sont fixés par arrêté du Ministre des finances, sur proposition de Bank Al-Maghrib ;
– la liste et les modalités de fonctionnement des comptes permettant l’établissement des états de synthèse susvisés sont déterminées par Bank Al- Maghrib.
Les arrêtés prévus au présent article sont pris après avis du Conseil National de la Comptabilité».
En application de ces dispositions, le Ministre des Finances et de l’Economie a pris, après avis du CNC, un arrêté daté du 23 août 1999 (1) qui stipule que :
“Le cadre comptable et le modèle des états de synthèse qui comprennent le bilan, le compte des résultats, l’état des soldes de gestion, le tableau de financement et l’état des informations complémentaires sont fixés conformément au document, annexé à l’original du présent arrêté, dénommé plan comptable des établissements de crédit.
Les dispositions du présent arrêté entreront en vigueur à compter du premier exercice ouvert après sa publication au Bulletin officiel.”
D’autre part, une circulaire du Gouverneur de Bank Al-Maghrib datée du 3 décembre 1999 précise que les établissements de crédit doivent tenir leur comptabilité conformément aux prescriptions du PCEC et ce à partir du 1er janvier 2000 et que ce plan comprend :
– les dispositions générales à caractère légal et réglementaire relatives aux normes comptables et d’évaluation ;
– les dispositions fixant les règles comptables et d’évaluation spécifiques aux établissements de crédit ;
– le cadre comptable ;
– la liste et les modalités de fonctionnement des comptes permettant l’établissement des états de synthèse ;
– les dispositions relatives aux états de synthèse individuels ; – les dispositions relatives aux états de synthèse consolidés ;
– les dispositions relatives aux attributs d’identification des opérations des établissements de crédit ;
– des schémas comptables afférents à ces opérations.
1- DISPOSITIONS GENERALES
Les établissements de crédit sont tenus de respecter les principes comptables fondamentaux, les règles de l’organisation de la comptabilité et les méthodes générales d’évaluation préconisées par la norme générale comptable et que reprend le chapitre 1er du PCEC.
L’image fidèle des états de synthèse repose sur le respect de sept principes comptables fondamentaux : la continuité d’exploitation, la permanence des méthodes, le coût historique, la spécialisation des exercices, la prudence, la clarté et l’importance significative.
L’organisation de la comptabilité destinée à garantir la fiabilité des informations suppose l’adoption d’un plan de comptes, un plan d’attributs, une comptabilité matière, le choix de supports (livres, manuel de procédures comptables), la
définition des procédures de traitement et la mise en place d’un dispositif de contrôle interne.
S’agissant des dispositions relatives à l’organisation du contrôle interne elles portent tout particulièrement sur la mise en place d’une “piste d’audit ” (chemin de révision) devant améliorer la fiabilité de l’information comptable et financière et faciliter son contrôle. Ce dernier dispositif doit permettre de vérifier 3 éléments :
– la reconstitution des opérations dans un ordre chronologique,
– la justification de toute information par une pièce d’origine à partir de laquelle il doit être possible de remonter par un cheminement ininterrompu au document et inversement,
– l’explication de l’évolution des soldes d’un arrêté à l’autre par la conservation des mouvements ayant affecté les postes comptables.
L’évaluation des éléments de l’actif du passif et de l’hors bilan se fait :
– sur la base de dispositions spécifiques aux établissements de crédit pour les opérations en devises, les titres de transaction et d’investissement et les produits dérivés,
– sur la base des principes généraux en ce qui concerne les autres éléments, ces principes étant étroitement dépendants des principes comptables fondamentaux, notamment les principes de continuité d’exploitation, de prudence et du coût historique.
2- DISPOSITIONS PARTICULIERES
Vu la spécificité des opérations bancaires, qui se rapportent le plus souvent à des instruments financiers, les établissements de crédit ont besoin, pour la comptabilisation et l’évaluation de certaines opérations, de dispositions particulières dérogeant à certains principes généraux.
Le chapitre 2 expose ,dans cinq sections, les règles comptables et d’évaluation applicables aux opérations portant sur :
– les titres,
– les cessions d’éléments d’actif, – les devises,
– les produits dérivés – et le crédit-bail.
Ces dispositions, qui dérogent aux principes généraux, tout en étant conformes aux normes internationales, tiennent compte des spécificités du contexte juridique et économique du Maroc.
Parmi ces normes, il y a lieu de citer la comptabilité d’intention et l’évaluation de certains instruments financiers à leur valeur de marché appelée, dans le PCEC, valeur actuelle, conformément au code général de la normalisation comptable.
La comptabilité d’intention consiste à enregistrer des instruments financiers en fonction du but que vise l’établissement par la détention de ces instruments.
Ainsi les titres acquis sont comptabilisés en titres de transaction ou dans une autre catégorie de titres selon que l’établissement a l’intention de les céder après une très courte durée (inférieure à 6 mois) ou non.
De même, certains produits dérivés sont comptabilisés différemment selon qu’ils sont détenus pour maintenir une position ouverte, servir de couverture spécifique ou couvrir et gérer le risque global de taux.
La comptabilisation des instruments dans un portefeuille de transaction implique leur évaluation à la valeur de marché et l’enregistrement des plus ou moins- values latentes qui en résultent dans le compte de produits et charges. Toutefois, l’utilisation de cette méthode n’est autorisée que dans les cas où ces instruments peuvent être négociés sur un marché dont la liquidité est assurée.
3- ETATS DE SYNTHESE
Le chapitre 3 du PCEC est consacré aux états de synthèse qui, à l’instar de ce qui est prévu par le C.G.N.C., comprennent le bilan, le compte de produits et charges (CPC) (appelé compte des résultats dans la loi bancaire), l’état des soldes de gestion (ESG), le tableau de financement et l’état des informations complémentaires (ETIC).
Les états de synthèse sont présentés en milliers de DH et donnent les chiffres de l’exercice précédent.
a- Le bilan comprend, outre l’actif et le passif, le hors bilan qui enregistre les engagements par signature donnés et reçus. Cet état présente les caractéristiques suivantes :
– il est élaboré suivant l’approche patrimoniale (les valeurs prises à l’encaissement ne figurent plus au bilan, les immobilisations données en crédit- bail sont traitées suivant les règles fiscales) et économique (les valeurs données en pension sont maintenues au bilan),
– il retrace l’activité de toutes les implantations de l’établissement de crédit au Maroc et à l’étranger,
– les éléments de l’actif sont donnés pour la valeur comptable nette, – les opérations sont mises en évidence selon la contrepartie,
– le classement des titres combine les critères de l’intention et de la nature du support,
– les frais d’établissement sont enregistrés parmi les comptes de régularisation, – les intérêts courus ou échus sont rattachés aux capitaux qui les concernent, – les engagements par signature sont classés selon qu’ils sont reçus ou donnés et selon leur objet : engagement de financement, de garantie ou sur titres, – les engagements sur instruments financiers à terme, étant enregistrés sur base notionnelle, figurent dans l’ETIC.
b- Le CPC présente, dans un document unique et sous forme de liste, les produits et les charges, par nature, tout en mettant en évidence quatre niveaux de résultats communs à l’ensemble des établissements de crédit, à savoir : le
produit net bancaire, le résultat courant, le résultat avant impôts et le résultat net de l’exercice.
Cet état présente les caractéristiques suivantes :
– les commissions rémunérant un risque sont assimilées à des intérêts, il en est de même pour les indemnités de réméré, le report et déport, et les gains ou pertes sur produits dérivés,
– les produits et les charges sur exercices antérieurs sont classés dans leur rubrique d’origine,
– les plus ou moins-values sur cession d’immobilisations relèvent de l’exploitation non bancaire.
c- L’ESG, quant à lui, complète et affine les informations données par le CPC, en déclinant les marges par type d’activité: marge sur intérêt , marge sur opérations de crédit-bail ,marge sur commissions, résultat des opérations de marché). Il décrit également les éléments constituant l’autofinancement.
d- Le tableau de financement, appelé dans le PCEC tableau des flux de trésorerie, présente les flux de trésorerie suivant qu’ils relèvent de l’activité d’exploitation, d’investissement ou de financement. Cet état analyse la variation de trésorerie d’un exercice à l’autre.
e- L’ETIC complète et commente l’information donnée par le bilan et le CPC. Il est constitué d’informations quantitatives et qualitatives d’importance significative permettant d’avoir une juste appréciation du patrimoine, de la situation financière de l’établissement de crédit, des risques qu’il assume et de ses résultats.
Les informations sont présentées soit sous forme de tableaux soit sous forme de commentaires.
L’ETIC est composé de 4 parties :
– la première partie décrit les principes et méthodes comptables utilisés,
– la deuxième partie fournit des compléments d’informations au bilan et au CPC, – la troisième partie donne des informations diverses, telles la répartition du capital, les rémunérations et engagements en faveur des dirigeants,
– la quatrième partie décrit l’organisation du contrôle interne et du système de gestion des risques (risques de crédit, de marché, de taux, de liquidité …), informations qui sont de première importance particulièrement dans le domaine de la distribution du crédit.
4- ETATS DE SYNTHESE CONSOLIDES
Le chapitre 4 du PCEC traite des règles d’établissement et de présentation des états de synthèse consolidés, qui sont conçues en conformité avec les dispositions du projet de loi élaboré en matière de consolidation des comptes par le CNC, tout en tenant compte des spécificités de l’activité bancaire.
Les dispositions de ce chapitre s’appliquent, outre aux établissements de crédit, aux compagnies financières visées à l’article 92 de la loi bancaire.
Le périmètre de consolidation est défini par l’ensemble constitué de l’établissement consolidant et des sociétés sous contrôle exclusif, conjoint ou sous influence notable de cet établissement. Des exceptions à cette définition sont prévues.
Les comptes des entreprises contrôlées de manière exclusive sont consolidés selon la méthode de l’intégration globale.
Les comptes des entreprises contrôlées de manière conjointe sont consolidés selon la méthode de l’intégration proportionnelle.
Les comptes des entreprises dans lesquelles l’établissement consolidant détient une influence notable sont consolidés selon la méthode de la mise en équivalence.
Sont aussi consolidés selon cette dernière méthode les comptes des entreprises autres que les entreprises à caractère financier contrôlées de manière exclusive ou conjointe dans le cas où l’application de la méthode de l’intégration globale ou proportionnelle conduira à ce que les comptes consolidés ne donnent pas une image fidèle du patrimoine, de la situation financière ainsi que des résultats.
Les états de synthèse consolidés du CPC consolidé sont élaborés suivant le même modèle que celui des états de synthèse individuels en y intégrant les opérations spécifiques à la consolidation.
L’ETIC consolidé fournit notamment, outre les informations contenues dans l’ETIC établi sur base sociale et présentant une importance significative, la liste des entreprises consolidées et de celles laissées, à titre exceptionnel, en dehors de la consolidation, les principes et les modalités de consolidation utilisés et la ventilation des résultats par métier ou pôle d’activité et par zone géographique.
5- CADRE COMPTABLE ET LISTE DES COMPTES
Le chapitre 5 du PCEC est réservé au cadre comptable, à la liste des comptes et aux modalités de fonctionnement de ces comptes.
Le plan de comptes a été simplifié par l’utilisation des attributs et la limitation de la codification des comptes à 4 chiffres à l’instar du CGNC au lieu de 5 retenu par l’actuel Plan Comptable Bancaire, tout en laissant aux établissements de crédit la faculté d’affiner, éventuellement, cette numérotation pour répondre à leurs besoins sur des aspects particuliers.
Ce chapitre comporte des fiches individuelles par comptes ou groupes de comptes qui donnent la définition du contenu des comptes et les écritures comptables types ainsi que des schémas comptables par types d’opérations.
Le plan de comptes couvre l’ensemble des opérations susceptibles d’être effectuées par les établissements de crédit de manière générale, étant entendu que tout établissement ne peut pratiquer que les opérations entrant dans le cadre de l’activité pour laquelle il a été agréé.
Ainsi, le PCEC traite des opérations comme le crédit-bail, l’affacturage et les cessions temporaires d’actifs qui n’étaient pas couvertes par le PCB de 1982, ou des opérations, telles que la titrisation et les produits dérivés, qui ne sont pas encore ou peu pratiquées au Maroc mais qui sont appelées à connaître à court terme un large développement pour répondre à un plus vaste éventail des besoins de la clientèle.
L’ensemble des opérations traitées sont réparties, par catégories homogènes, en huit classes :
– la classe 1 : traite des opérations de trésorerie et des opérations avec les banques, les sociétés de financement et les établissements de crédit assimilés, – la classe 2 : couvre les opérations effectuées, sous forme de dépôts ou de crédits, avec les agents économiques autres que les établissements de crédit et assimilés y compris les opérations de pension,
– la classe 3 : regroupe les opérations sur titres effectuées avec l’ensemble des agents économiques ainsi que les opérations diverses (débiteurs et créditeurs divers, comptes de régularisation etc.),
– la classe 4 : comprend les immobilisations financières et les immobilisations incorporelles et corporelles, y compris celles destinées à l’activité de crédit-bail et de location,
– la classe 5 : enregistre les provisions pour risques et charges et les capitaux propres et assimilés,
– les classes 6 et 7 : traitent respectivement des charges et des produits
– la classe 8 : couvre les engagements par signature donnés et reçus ainsi que les opérations suivies en comptabilité matière.
6- PLAN DES ATTRIBUTS
Le chapitre 6 du PCEC est réservé aux attributs qui constituent un dispositif permettant de ventiler des données comptables en fonction de plusieurs critères liés aux caractéristiques soit de l’opération (durée, monnaie, éligibilité etc.) soit de la contrepartie (résidence, statut d’apparenté, statut de l’agent économique, son secteur d’activité, etc.).
Ce système, dont le principe est de croiser des comptes avec divers critères ou attributs, permet de fournir les informations exigées notamment au niveau des états périodiques destinés à Bank Al-Maghrib ou à des fins d’analyses micro ou macro économiques.
Le plan des attributs prévoit les attributs permettant de disposer d’informations aussi bien d’ordre monétaire que d’ordre prudentiel. Ce qui traduit la double préoccupation de la collecte des informations monétaires et de la surveillance prudentielle.
B- REFORME DU SYSTEME DE COLLECTE DES INFORMATIONS
Le deuxième volet de la réforme a consisté à réviser le système de collecte des informations que les établissements de crédit sont tenus de transmettre à Bank Al-Maghrib en vertu des dispositions de la “loi bancaire” notamment celles de l’article 36, qui stipulent que :
«Les établissements de crédit sont également astreints à la tenue de balances de comptes, de situations de leur actif et passif et d’états d’informations complémentaires, ainsi que de tout autre document permettant à Bank Al- Maghrib d’effectuer le contrôle qui lui est dévolu par le présent dahir et par le Dahir n° 1-59-233 du 23 Hijja 1378 (30 Juin 1959) portant création de cette institution.
Ces documents, qui sont dressés conformément aux normes de l’article 33 ci- dessus, sous forme individuelle et consolidée, ainsi qu’aux modèles établis par Bank Al-Maghrib, sont arrêtés et lui sont communiqués aux dates fixées par elle».
La révision du système de collecte des informations concerne trois aspects : la nature des informations demandées aux établissements de crédit, les établissements assujettis et les règles de remise de ces informations.
L’ensemble des informations à adresser à la DCEC, à l’exception des informations prudentielles et celles relatives aux emplois obligatoires, sont regroupées dans un document appelé “Recueil des états périodiques”.
Les documents sont établis en milliers de dirhams et sont exigés des établissements de crédit, selon leur taille et leur activité, suivant différentes périodicités soit sur support magnétique soit sur support papier.
Le “Recueil des états périodiques” définit les états à communiquer à Bank Al- Maghrib dans trois sections et indique dans trois annexes les règles à suivre pour l’établissement de ces états.
1- La section 1 définit le modèle de la situation comptable et de ses annexes.
La circulaire n° 13/G/99 du 3 décembre 1999 de Monsieur le Gouverneur fixe les modalités d’élaboration et de transmission de ces documents à Bank Al- Maghrib, dont certaines dispositions pratiques ont été précisées par la circulaire de la DCEC n° 4/DCEC/99 du 14 décembre 1999.
La situation comptable se présente sous la forme d’un bilan détaillé arrêté à des dates intermédiaires qui fait ressortir les opérations selon qu’elles sont effectuées en dirhams ou en devises, avec des résidents ou des non-résidents.
Les états annexes au nombre de 14 résultent de croisements d’informations de nature comptable et d’informations provenant des inventaires obtenus par l’utilisation des attributs . Ces états détaillent les opérations en fonction de la nature de l’activité (prêts, titres, engagements par signature …), de la contrepartie (banques, sociétés de financement, clientèle financière ou non financière, apparentés …), de la résidence, de la monnaie, du terme initial et résiduel, du secteur d’activité, de l’éligibilité etc.…
2- La section 2 traite des états de synthèse qui comprennent notamment les comptes annuels, tels que définis par les chapitres 3 et 4 du PCEC, et des états relatifs aux immobilisations, aux portefeuilles titres et aux créances en souffrance.
3- La section 3 définit les états donnant des indicateurs d’activité (dépôts et crédits, implantation nationale et internationale, cartes de paiement, effectifs …) et des informations nominatives relatives aux organes de gestion.
Les différents états précités doivent être établis en respectant, outre les dispositions contenues dans les fiches propres à chaque état, les règles prévues par:
– la matrice comptes/attributs, qui donne pour chaque compte les attributs à utiliser ainsi que la ligne de la situation comptable et la ligne de l’annexe correspondantes,
– les tables de concordance, qui fournissent pour chaque état comptable la correspondance avec le plan de comptes,
– les états de contrôle inter-document, qui précisent les contrôles à effectuer par les établissements de crédit au niveau de chaque état comptable ou entre différents états comptables.
Le PCEC constitue un dispositif complet et cohérent qui répond aux besoins multiples et croissants des utilisateurs de l’information comptable et financière, qu’ils soient nationaux ou internationaux : les actionnaires, les organismes professionnels, les commissaires aux comptes et auditeurs externes, les investisseurs, les analystes et les autorités de contrôle.
Ainsi, à travers des états de synthèse alignés sur les meilleures pratiques internationales, et grâce à des principes comptables rénovés, l’activité et les performances des établissements de crédit pourront désormais être comparées et analysées avec un niveau élevé de transparence, tant au plan national qu’au plan international. Ceci est d’autant plus vrai que les autorités monétaires ont mis en place, depuis plusieurs années, des dispositions prudentielles largement inspirées des normes internationales instituées par des organismes tels que le Comité de Bâle sur le contrôle bancaire et adoptées par les organismes financiers internationaux (BIRD, FMI,…), les analystes financiers et les agences de notation dans le cadre de l’évaluation des systèmes financiers et des établissements qui les composent.
D’autre part, les statistiques monétaires et financières vont pouvoir être affinées et établies sur une base plus exhaustive, puisque, outre les banques et les sociétés de financement, certains établissements, tels la Caisse de Dépôt et de Gestion et la Caisse Centrale de Garantie, bien qu’exclus du champ d’application de la “loi bancaire”, sont appelés à l’initiative de Monsieur le Gouverneur, à adopter le PCEC, en raison de la similitude de leurs activités avec celles des établissements de crédit.
Abréviations utilisées
CNC : Conseil National de la Comptabilité
CGNC : Code Général de la Normalisation Comptable PCB : Plan Comptable Bancaire (1982)
CPC : Comptes de Produits et Charges ESG : Etat des soldes de gestion
ETIC : Etat des informations complémentaires
PCEC : Plan Comptable des Etablissements de Crédit DCEC : Direction du Contrôle des Etablissements de crédit
(*) Dahir portant loi n° 1-93-147 du 15 moharrem 1414 (6 juillet 1993) relatif à l’exercice de l’activité des établissements de crédit et de leur contrôle.
(1) Bulletin Officiel n° 4732 du 7 octobre 1999
Source : Bank Al-Maghrib
