أهمية تطوير الإفصاح المحاسبي نحو نظام متكامل للإفصاح عن المعلومات المحاسبية البيئية

1

لوح لولأا ليودلا يملعلا رتمؤلما في ةكراشملل مدقم ثبح

ةيلالما مئاوقلا نع بيسالمحا حاصفلإا

ةيمنتلا معدو قيقحتل بينجلأا رامثتسلاا بذجو لالما سأر قاوسأ ةيلاعف عفر في هتيهمأ و هرثأ

ةمادتسلما ةيداصتقلاا

دعب و لبق بيسالمحا حاصفلإا :ثلاثلا رولمحا :ةلخادلما رومح

ةيلالما ةبسالمحا قيبطت

(Scf)

: ةلخادلما ناونع

ةيهمأ

لإا ريوطت

لما نع حاصفلإل لماكتم ماظن ونح بيسالمحا حاصف

تامولع

ةيئيبلا ةيبسالمحا

دادعإ نم

أ.

ينسيا ليدبعوب

نانح فايس يديعس.أ

Saidi.sief_hanane@hotmail.com

يقاوبلا مأ يديهم نب بيرعلا ةعماج

+213.791.16.85.59

ةمطاف يدشار .أ

Rachedi.fatima@yahoo.fr

يقاوبلا مأ يديهم نب بيرعلا ةعماج

+213.771.01.12.66

2 صخللما تديازت ا تاجايتح يمدختسم مئاوقلا لالما ةي لىإ حاصفلإا بيسالمحا نع تامولعلما ،ةيئيبلا لم ةهجاو صئاقن حاصفلإا ،يديلقتلا نمو ثم تناك انه ك ةرورض ةحلم ريوطتل رايعم حاصفلإا في ركفلا بيسالمحا لمشيل بيسالمحا حاصفلإا ،يئيبلا ا رملأ يذلا يدؤي لىإ ةدياز ةءافك ليغشت امولعلما ،ت ابم نمضي ةيفافش ةدوجو مئاوقلا ةيلالما امم سي دعا يذختم رارقلا في ديشرت متهارارق ةقلعتلما ب مييقت ةيلوؤسلما ةيداصتقلاا ةيئيبلاو لمحا للاخ نم بسا ة اماظن برعت تيلا ةيئيبلا حاصفلإل لاماكتم ع ن .ةيئيبلا ةيبسالمحا تامولعلما ةيحاتفلما تاملكلا ،بيسالمحا حاصفلإا ،ةيئيبلا ةبسالمحا فلإا حاص المح بيسا ،يئيبلا .ةيئيبلا ةيبسالمحا تامولعلما Résumé

Les besoins des utilisateurs des rapports financiers ont été augmentés vers la déclaration comptable des informations environnementales, pour affronter les carences de la déclaration traditionnelle C’est pour cette raison, il y avait un besoin urgent de développer un standard comptable inclure la déclaration environnementale, Ce qui conduit à un fonctionnement plus efficace de l'information, Pour assurer la transparence et la qualité des rapports financiers, ce qui aide les décideurs à rationaliser leurs décisions concernant l'évaluation de la responsabilité économique et environnementale, a travers la comptabilité Environnementale qui considère comme un système d’information comptable est environnementales.

Mots Clés

Déclaration comptable ; la comptabilité environnementale ;

Déclaration comptable et

environnementale ;les informations environnementales

3

ةمدقلما

كلهتسم نايك يه ماع روظنم نم ةيداصتقلإا ةسسؤلما دراوملل تاذ اهمدحأ ،تاجتنلما نم ينعونل جتنمو ،ةيئيبلا ا ةميق سي تيلا عفانلما في ةلثمتم ةبجوم ةيداصتق ت اهنم ديف اثلاو ،هدارفأو عمتلمجا ا ةميق تاذ يه ةين ةبلاس ةيداصتق امو تياافن نم ةيجاتنلإا ةيلمعلا تاجرمخ في لثمتت .ةبلاس ةيئيب تايرثتأ نم اهبحاصي لودلا يعس لامج في عمتلمجا ةياحمو ةئيبلا ىلع ظافحلل اهنم ةصاخو ةيداصتقلإا تاسسؤلما ىلع بجوتي هنإف ، في الهود عم مهست نأ ،ايئيب ةساسح تاعانص في ةطشانلا نع ةجمانلا ةيئيبلا ثولتلا رصانع ةباقرل جمارب عضو ، ةئيبلا في ةرثؤلما اهتطشنلأ اهتسرامم سايقلل راطإ نمض المحا هرفوت حاصفلإاو ،انهاكرأ فلتخبم ةبس ت نأ لاإ مظنلا زيكر ا ةيديلقتلا ةيبسالمحا ةيداصتقلإا رثالآا سايق ىلع بصن ةسسؤلما ةطشنلأ طقف ةميقلا ينب ةنراقلما للاخ نم ، فدبه ،اتهاجرمخو ةيجاتنلإا ةيلمعلا تلاخدلم ةيداصتقلإا ةيفيكو ةميق نم ةيداصتقلإا ةدحولا كلت هتفاضأ ام ديدتح اهعيزوت اهقيقتح في تهماس تيلا رصانعلا ىلع ةلهاجتم ، هفاضأ ام كلذب لاا تاساردلا في ثيدلحا هاتج لظ في اميسلا ،) ةيبسالمحا ةيبايجلإا ةيرظنلا(ةيبسالمحا ةيلالما ريراقتلل ةيلودلا يرياعلما IFRS ، تيلاو لىإ ليتم عمتلمجا تائف عيجم ةمدخ لمشيل ةبسالمحا قاطن عيسوت لحاصلما باحصأو .هيف تديازت تاجايتحا يمدختسم مئاوقلا ةيلالما لىإ حاصفلإا بيسالمحا نع تامولعلما ،ةيئيبلا ةهجاولم صئاقن بيسالمحا حاصفلإا ،يديلقتلا نمو ثم تناك كانه ةرورض ةحلم ريوطتل رايعم حاصفلإا في ركفلا بيسالمحا لمشيل بيسالمحا حاصفلإا ،يئيبلا رملأا يذلا يدؤي لىإ ةدياز ةءافك ليغشت ،تامولعلما ابم نمضي ةيفافش ةدوجو مئاوقلا ةيلالما امم دعاسي يذختم رارقلا في ديشرت متهارارق ةقلعتلما مييقتب ةيلوؤسلما ةيداصتقلاا ةيئيبلاو تيلا ةيئيبلا ةبسالمحا للاخ نم ةيبسالمحا تامولعلما نع حاصفلإل لاماكتم اماظن برعت .ةيئيبلا لثمتت نم ةفلتخلما تاهلجا اهجاتتح تيلا ةيئيبلا تامولعلما تيلا رارضلأا رادقم في ،اساسأ ةيلالما مئاوقلا يمدختسم ةيعانصلا تاسسؤلما تاسرامم ةجيتن عمتلمجا بيصت فيلاكتلبا فرعي ام وأ ،ةئيبلا ىلع ابلس ةرثؤلما اهتطشنلأ صأو عمتلمجا اذه ىلع دوعت تيلا عفانلما رادقمو ،ةيئيبلا باح تاءارجلإا قيبطتب تاسسؤلما هذه مازتلا ءارج هيف لحاصلما ةيلمع للاخ نم كلذو ،ةئيبلا ةيامبح ةقلعتلما ينناوقلاو تاذ ةطشنلأاو تاسراملما هذه نع بتتري ام سايق في اهنع حاصفلإاو ،عفانمو فيلاكت نم يئيبلا نومضلما تاعانص في ةطشانلا تاسسؤلما هذله ةيلالما مئاوقلا اسح .ايئيب ةس ةــساردلل ةيجهنلما تاءارجلإا ةيلاتلا ةيجهنلما تناوكملل اقفو عوضولما اذه ةلجاعم لىوتن ةيلاكشلإا ةلوامح في ةساردلا ةيلاكشإ صخلتت وأ ةيجهنلما دصر رايعم ريوطتل ةمزلالا تاءارجلإا حاصفلإا في ركفلا بيسالمحا لمشيل ،ةيئيبلا ةيبسالمحا تامولعلما نكيم هيلعو ليلحتلاو ةساردلبا ةينعلما ثحبلا ةلكشم نع يربعتلا نم لياتلا يسيئرلا لؤاستلا للاخ لثمتت اميف ةيهمأ ريوطت ا في رايعم ةيبسالمحا تامولعلما لمشيل بيسالمحا حاصفلإ ؟ةيئيبلا ا ت فدبهو يرولمحا لؤاستلا نم اقلاطن بناولجا ةيطغ ا ،عوضوملل ةفلتخلما نيتأر حرط ا : ةيلاتلا تلاؤاستلا -ام حاصفلإا اهيلع موقي تيلا تاموقلما مهأ يه ؟بيسالمحا مهأ يه امو ،يئيبلا بيسالمحا حاصفلإبا دوصقلما ام ؟هزئاكر

4 لامج في بيسالمحا ركفلا تاماهسإ مهأ يه ام ؟ةيئيبلا ةيبسالمحا تامولعلما نع حاصفلإا ةساردلا تايضرف تلاؤاستلا ىلع ةباجلإا نإ يرولمحا لؤاستلاو ةيعرفلا ةيلاتلا ثحبلا تايضرف ءانب لىإ نادوقي ةساردلل ةبسالمحا دنتست لثمتت ةيساسأ ةزيكر ىلع اهرود ءادأ في في بيسالمحا حاصفلإا . بيسالمحا حاصفلإل لايدب يئيبلا بيسالمحا حاصفلإا برتعي .ةيئيبلا ةيبسالمحا تامولعلما نع ريرقتلا في يديلقتلا ةساردلا ةيهمأ دحأ لجاعت انهوك ةغلبا ةيهمأ ةساردلا هذه يستكت ةقلعتلما ةثيدلحا عيضاولما ةساردلا فادهأ حيضوت في ةساردلا فده ددحتي تيلا ةيهملأاو ةياغلا ءارج نم اهدصر نكيم بيسالمحا ركفلا في رايعم ريوطت ءادلأبا ةقلعتلما ةيبسالمحا تامولعلما نع حاصفلإا لمشيل يئيبلا لاخ نم ، ةيلاتلا ةيعرفلا فادهلأا قيقتح ل حاصفلإل ةمزلالا تاموقلماو تايساسلأا مهلأ ضرعتلا .بيسالمحا حاصفلإا تابلطتمو ةيئيبلا فيلاكتلا ةعيبط ليلتح .اهنع .يئيبلا بيسالمحا حاصفلإا هزئاكرو تايساسأ لوانت مهأ رصح تامولعلما نع بيسالمحا حاصفلإا جذانم .ةيئيبلا ةساردلا جهنم " عوضوم ةسارد نإ ةيهمأ بيسالمحا حاصفلإا ريوطت ةيبسالمحا تامولعلما نع حاصفلإل لماكتم ماظن ونح ةيئيبلا ،" هذه ينب طبرلا ةلوامح و هتايرغتم فلتخبم ،يليلحتلا يفصولا جهنلما مادختسا لىإ نادوقي تايرغتلما و اهتسارد دارلما ةرهاظلا فصو لع هدامتعلا كلذو .اهيلإ لصوتلا نكيم تيلا جئاتنلا مهأ صلاختسا 1 .

تايساسأ

بيسالمحا حاصفلإا

رهودددددج بيدددددسالمحا حادددددصفلإا ددددددعي و ةبدددددسالمحا ةددددديرظن ا دادز ا نوؤشب ةينهلما و ةيملعلا تاهلجا مامته ،ةبسالمحا حاصفلإبا ،لامعلأا تامظنم روهظ دعب صاخ ونح ىلعو ا اذده طبدتر ت تيدددلا ةددديلالما مئاودددقلا عدددم روددطتلا ادددشن جئادددتنل تادددجرمخ ددددع تادددسسؤلما ،ةيعاندددصلا دددسأو تادددمولعم ندددم هنمدددضتت ادددمو نددددددددكيم سادددددددديق ا لااو اهمادختددددددددس في اددددددددهيلع داددددددددمتع ا ذاددددددددتخ ا .تارارقل 1 نإ و يدددددده، بيددددددسالمحا حاددددددصفلإل ةددددددددعتم فيراددددددعت كاددددددنه لما في قدفتت ادنهأ لاإ لكدشلا في ادم ددح لىإ تفلتخا نومدض ، لآا اهنم درون تي لماشلا هانعبم حاصفلإا : و ةيرسلا تامولعلما ءاشفإ" به حيرصتلا سالمحا حاصفلإا امأ " ا بي لاا وهف عيجم رشنب مازتل تامولعلما و قئاقلحا ،ةسسؤلمبا ةقلعتلما ا و انهأش نم تيل ةيلمع ىلع يرثأتلا ا ."رارقلا ذاتخ 2 وه بيسالمحا حاصفلإا رخآ فيرعت في : راهظإ " في ةيفصولا وأ ةيمكلا ءاوس ةيلالما تامولعلما لا ئاوق لالما م ةي ختسلم ةمئلام و ةللضم يرغ اهلعيج يذلا رملأا، يمد ."رارقلا يذختم و ةيلالما مئاوقلا 3

1_{Omneya H.Abdeslam,pouline weetman," Measuring Accounting}

Disclosure in a period of complex changes :The case of Egypt Review Article",Advance international accounting , vol 20, 2007, p

75-104. 2 ،بضلا نب يلع،نيازوب نب دممح " سأر ةفلكت ىلع يئيبلا حاصفلإا رثأ ،"لالما اصتقلإا تاسسؤلما كولس لوح ليودلا يملعلا ىقتللما ةيد في لظ ر تنااه ،ةيعامتجلإا ةلادعلاو ةمادتسلما ةيمنتلا بارم يدصاق ةعماج ح رو ،ةلق ا ،رئازلج 20 و 21 يرفيف 2012 ، ص 272 . 3 ،لماس لامك لضف " ةفلكت نع بيسالمحا حاصفلإا و سايقلا ةيهمأ ىدم اتخإ ىلع هرثأ و ةيرشبلا دراولما ذ ةيلالما تارارقلا – تاكرشلا ةيقيبطت ةسارد

5 ناك 4 Moonitz ماع في 1961 ينثحابلا لئاوأ نم نع هل تردص ةسارد في حاصفلإا موهفلم اوضرعت نيدلا ينينوناقلا ينبساحملل يكيرملأا دهعلما ( AICPA ينب) ،ةيبسالمحا تامولعلما نع بسانلما حاصفلإا رايعم نأ اهيف لمشت تيلا ةيسيئرلا هرصانع راطإ في نارم نوكي نأ بيج ةعيبط ،ةيلالما مئاوقلا في اهنع حاصفلإا بجاولا تامولعلما لىإ لاوصو، تامولعلما هذه نم ةديفتسلما فارطلأا ثم هموهفم صلخو تامولعلما كلت نع حاصفلإا تيقوت نأ ةيبسالمحا ريراقتلا ىلع بيج": هنبأ بيسالمحا حاصفلإل يرغ اهلعيج ةليفكلا ةيرورضلا تامولعلما عيجم نع حصفت ملل ةللضم ،اهنم نيديفتس رارقلا يذختلم ةمدخ ". جتنتسن نأ نكيم ةقباسلا فيراعتلا للاخ نم أن نع ةرابع وه حاصفلإا : دكعت تيلا تامولعملل ضرع" ،ةديلالما مئاودقلا للاخ نم تاسسؤملل يقيقلحا اشنلا ادمك ثادددددحلأا عددديجم لمددددشي نأ بددديج بيددددسالمحا حادددصفلإا نأ و ،ةددددديلالما لدددددممج اذدددددكو في ثددددددتح نأ ندددددكيم تيدددددلا تايرددددديغتلا قردددددط،نوزخلما ميددددديقت ةدددددسايس:لثم ، ةيبدددددسالمحا تادددددسايسلا لاا نيوكت تاصصخلما و تاطايتح " . 5 تاهجلل ةرادلإا لبق نم تامولعملل ضرع ةيلمع" ،ةيلالما مئاوقلا يمدختسم نم ةيجرالخا قم فدبه لبا ة ا بأ ةقلعتلما تامولعلما نم ةفلتخلما اتهاجايتح مع لا لما ."ةسسؤ ةزغ عاطق في ةهماسلما ،" تلاو ةبسالمحا في يرتسجام ةلاسر م ةعمالجا،ليو ،ةيملاسلإا ،ةزغ 2008 ، ص 83 .

4_{MOONTIZ M.,"The Bsic Postulates of Accounting ", Research} study, N°1,AICPA,1961. 5 "،بدددددددديطلخا دددددددددلاخ ةــــــــيلالما ريراــــــــقتلا في بيــــــــسالمحا حاــــــــصفلإا تاكرـــــــــشلل ـــــلا بيــــــسالمحا راـــــيعلما لــــــا في ةـــــيندرلأا ةــــــماعلا ةهماـــــسلما ليود ر مــــــق ) 1 ( ،" قدددددددددددشمد ةدددددددددددعماج ةدددددددددددلمج – ،ردددددددددددشع نمادددددددددددثلا ددددددددددددللمجا يادددددددددددثلا دددددددددددددعلا 2000 ، ص 153 . -اضيإ تامولعم ىلع حاصفلإا لمتشي تناك ةيبسامح ةيح ةيبسامح يرغ وأ ، و ةرادلإا ابه حرصت ةيلبقتسم وأ ةييخرتا مئاوقلا اهنمضتت .ةيلالما 6 2.1 بيسالمحا حاصفلإا بيلاسأ و تياوتسم. مغر ا صفلإل ددمح نىعم لوح ينبسالمحا فلاتخ ،حا لاإ كانه نأ ا ةرورض لوح اقافت ةادأ هفصوب حاصفلإا لمحا ةبسا اهيمدختسلم تامولعلما ليصوت في نيعي وهف ، ا وتح ءا ا اوقل مئ اقفو ةدعلما تامولعلما عيجم ىلع ةيلالما دابلم ئ ا المح ةبس ىلع لمعت تيلا،ةلوبقلما كأتلا مدع ةلاح ضيفتخ و ،د نم ثم ا .ةللضم يرغ ةحضاوو ةميلس تارارق ذاتخ 1.2.1 . لمحا حاصفلإا تياوتسم بيسا بيسالمحا حاصفلإا ميسقت نكيم متي ةدع تياوتسم لىإ لآا في اهرصح تي 7 أ -ماتلا حاصفلإا : لما نع ماتلا حاصفلإا نإ تامولع لما ةيلا لا ،ةيلالما مئاوقلا في لماكلبا اهراهظإ بجوي تي ت ممص ترثأ تيلا ةيداصتقلإا ثادحلأا ةقدب روصت ثيبح في ةترف للاخ ةسسؤلما اشن ملل ةمدخ ةنيعم ةينمز مثتس ر ،يداعلا نوكي ماتلا حاصفلإا نأ كلذ نيعي لا و نم ود تايلمع و ثادحأ نم ليصافتلا ةفاك ضرع للاخ ن اهم ينببسل كلذ و، زييتم -جاتيح تامولعلما جاتنإ نأ ةفلكت لىإ ، تىح و ت نوك فلكت نم بركأ اهتعفنم نوكت نأ بيج ، ةديفم هت .ا يرغ ليصافتلا ةرثك هلما ا ضيفتخ ىلع لمعت ةم ردقل ة لاا ىلع . باعيتس 6 ينددددسح ،همراددددشخ يددددلع " و وــــنبلل ةــــيلالما تباــــيبلا في حاــــصفلإا ىوتــــسم ندرلأا في ةـــــ دنلما ةداـــــشلما ةـــــيلالما تاكرـــــشلا – لمحا راـــــيعم ا ةبـــــسا ليودـــــل مقر ) 30 ( ةيناديم ةسارد، -"، ةلمج نلا ةعماج ج ،ثابحلأل حا ولعلا ،ةيناسنلإا م دللمجا 17 (1) ، 2003 ، ص 96 . 7 ،يدنهلما الله دبع دممح ياركز ديلو ،مايص " لإا رثأ ف ريراـقتلا في بيـسالمحا حاـص مهــسلأا راعــسأ ىــلع ةروــشنلما ةيونــسلا ةــيلالما – ــيقيبطت ةــسارد ا في ة تاكرــشل "ةـيندرلأا ةـماعلا ةهماـسلما ةيعانـصلا ، دلإا مولعلا،تادسارد ، ةديرا ددللمجا 34 ، ددعلا 2 ، 2007 ، ص 260 .

6 ب لداعلا حاصفلإا ةيلالما تامولعلما نع حاصفلإا ةرورض نيعي ا بجاول ،ةيلالما مئاوقلا في اهراهظإ عيجم مدتخ تيلا ا ائفل عم ت مدع ،ىرخأ باسح ىلع ةئفل زيتح دوجو وزت متي كلذبو دي تامولعلمبا ةيلالما مئاوقلا يمدختسم عيجم هسفن ا في قو ت .دحاو ج فياكلا حاصفلإا : ا ةرورض نيعي هموهفم في اصفلإ ح اهظإ بجاولا ةيلالما تامولعلما نم نىدأ دح نع اهر في ةللضم يرغ اهلعلج ةيلالما مئاوقلا ، ي كلذب وهف فده لىإ تائفلا عيجم ديوزت ةديفم دعت تيلا تامولعلمبا لا تخا ذ .ةديشرلا تارارقلا 2.2.1 لإا بيلاسأ . بيسالمحا حاصف شم ةهجاوم في بيسالمحا حاصفلإا ةيهمأ زبرت دع ةلك م ،لالما قوس في تامولعلما لثاتم علا مدع نأ ذإ ةلاد في عب ليضفت هنأش نم ةسسؤلما تامولعم نع حاصفلإا ض ،نيرخلآا نع نيرمثتسلما عسأ نزاوت في رثؤي ام ا را هسلأ م ،لالما قوس ةءافكو لاا ىوتسم ىلع كعني امو صتق دا .لكك لأا ردصلما، تامولعلما لثاتم مدع ةلكشم دعت يساس متي تيلا تامولعلما نع حاصفلإل ةجالحا ةديازل شن اهر في .ةيلالما مئاوقلا ىلع تامولعلما في لثامتلا مدع ةلكشم حيضوت نكيمو :تيلآا وحنلا ىلع لالما قوسو تاسسؤلما ىوتسم 8 -ىوتسم ىلع تامولعلما لثاتم مدع ةلكشم ؤلما س ةس ) ةلاكولا جذونم ( -لالما قوس في تامولعلما لثاتم مدع ةلكشم وهو ينبولسلأا دحأ عابتإ بجوتسي -لاا حاصفلإا يرايتخ ) يعوطلا ( -لإا حاصف-لإا يرابج ) يمازللإا ( 8 ،يدنهلما الله دبع دممح ،مايص ياركز ديلو ،قباس عجرم ص 1 26 . 3.1 . تاــــمولعلما نــــع حاــــصفلإل ةيــــساسلأا تاــــموقلما ةيبـــسالمحا : تيدددلا بيدددسالمحا حادددصفلإا تادددموقم لادددجمإ ندددكيم لددعتج اددهجراخ و ةددسسؤلما لددخاد ةددقث تاذ هددتامولعم اددميف يلي 9 -ةيبسالمحا تامولعلما يمدختسم ديدتح ملل ةمدختسلما تائفلا ددعتت ،ةيبسالمحا تامولع فلتتخ امك قرط ا و تامولعلما هذله اهمادختس لا هذه ينب نم تائف تيلآا ركذن -نيرمثتسلماو ينهماسلما -يننئادلاو ينضرقلما -لامعلاو ءاردلما -ءلامعلا -غأ ديدتح ضار ا ةيبسالمحا تامولعلما مادختس مره ةمق في تييأ تامولعلما ةدئاف وأ ةعفنلما رايعم نإ ،تامولعملل ةيعونلا صئاصلخا رفوت بلطتي يذلاو : في نلاثمتت ينتيساسأ ينتيصاخ ةيصاخ، ةمئلالما ةيصاخ ةيقادصلما لااو .ةمولعلما ىلع دامتع 10 ةيعونو ةعيبط ديدتح ا ةيبسالمحا تامولعلما تيل يج ب اهنع حاصفلإا سالمحا تامولعملل ةمدختسلما تاهلجا ديدتح دعب ةيب ،هيف مدختست يذلا ضرغلاو بط ديدتح ةلحرم تيتأ ةعي ع حاصفلإا بيج تيلا ةيبسالمحا تامولعلما عونو اهن في -،ةيلالما مئاوقلا قت نكيمو ينعون لىإ اهميس ئر :اهم ينسي يرغ ىرخأو ،ةيمك تامولعم .ةيمك 9 " ،ةدميعن يدبع ،قازرلا دبع ليلخ لاـقتنلإا تاـبلطتم ينـب بيسالمحا حاصفلإا دـــيد ا لياـــلما بيـــسالمحا ماـــظنلا لىإ SCF ا ةـــئيبلا تيادـــتحو لـــا في ةـــيرئاز ةيلودلا ةيبسالمحا يرياعلماو ةمكولحا IFRS-IAS ،" ود ىقتلم دعس ةعماج،لي ،بلحد 13 -14 برمسيد 2011 ص ، 6 . 10 معنلما دبع ،لولعلا اطع " ةباقرلا ماظن معد في بيسالمحا حاصفلإا رود ةزغ عاطق في ةماعلا ةهماسلما تاكرشلا في ةلءاسلماو -سلف ينط -سارد ةيليلتح ة ةيقيبطت اجتلا ةيلك،ليومتلاو ةبسالمحا في يرتسجام ةلاسرل ،ةر ا ،ةيملاسلإا ةعمالج ،ةزغ ص 32 .

7 -تامولعلما نع حاصفلإا قرطو بيلاسأ ديدتح ةيبسالمحا -يقوت يبسالمحا تامولعلما نع حاصفلإا ت ي

2

.

لإل يرظنلا ليصأتلا

لا بيسالمحا حاصف

يب

يئ

اماتم كعي لا يديلقتلا بيسالمحا حاصفلإا نإ لا يرثأت تا تاسسؤلما ةسرامم نع ةئشانلا ةيئيبلا ةيعانصلا أ طشن اهت ،ةددعتلما علما هيف تحبصأ يذلا هسفن تقولا في امول ت ةيعانصلا تاسسؤلما اهيدؤت تيلا ةطشنلأا نع في إ اط ر هتيلوؤسم ا ي اساسأ لثتم عمتلمجاو ةئيبلا هاتج دنتس يلإ دنع ه جمابرلاو تايتجاترسلإا عضو اسلما لىإ ةفدالها ةهم في حم ةيا وا .ةئيبلا ةمادتس 1.2 . فيلاكتلا ةبسامح ةيئيبلا جردت نبأ ةبلاطم تاسسؤلما نأ لامعلأا عاطق كردأ لصاوتم لكشب تارابتعلاا ينستح ىلع لمعت تيلا ،ةيئيبلا تىح اذهو ،ىدلما ةديعب ةئيبلا ةيجيتاترسإ في يئيبلا ءادلأا ع بتتري يذلا رملأا ،قوسلا في اهءاقب نمضت ن فيلاكت ه كتلا هذه سايق في ةلكشم نوبسالمحا هجاوي ، ةجمانلا فيلا ةيئيبلا فيلاكتلبا اهنع برعي ،ةيدقن ةغيصب ثولتلا نع و ةبساحبم فرعت ةصاخ ةبسامح راطإ نمض اهتلجاعم متي تيلا .ةيئيبلا فيلاكتلا 1.1.2 . ةيئيبلا فيلاكتلا موهفم ضرغب متت تيلا ةطشنلأبا ةبترلما فيلاكتلا رصانع ةفاك " مادختسا وأ دراولما إ ةقيدص تاجتنم جاتن ةئيبلل ةثوللما ةطشنلأا رثاأ ةلجاعم وأ ،) يئيبلا قفاوتلا فيلاكت ( ،ةيئيبلا رارضلأا ةلازإ فيلاكت، ةئيبلل كلذ ناك ءاوس ا وأ يارايتخ ا " ةيئيبلا ينناوقلا و تاعيرشتلبا امازتل . 11 11 اعلا يمرك سراح ي ، ةيبسالمحا تامولعلما رود" لأا مييقتو سايق في ءاد لإا ةيعانصلا تاسسؤملل يعامتج – ةكلمم في ةيقيبطت ةسارد حبلا نير -" ، ،ةيلالماو ةيرادلإا مولعلا ةيلك، عبارلا يملعلا رتمؤلما ج عما ة بلا نيرح ، 2005 ، ص 3 . 2.1.2 . ةبسالمحا ةيئيبلا يظح ،تلاالمجا تىش في ةدع تاروطت تلصح دقل ،اهنم ءزبج يعانصلا عاطقلا هرابتعبا تاعاطقلا رثكأ نم اطابترا ،اهيااضقو ةئيبلبا ديدع هجو يذلا رملأا ابم اتهاسرامم ريوطت لىإ ةيعانصلا تاسسؤلما مءلاتي ظافلحاو لا ىلع للاخ نم كلذ متيو ،يئيبلا نزاوت ا ةبسامح دامتع ا ةيداصتق تيلاو ،ةيديلقتلا كلت نع ةليدب نوكت ةلماكتم ةيئيبلا فيلاكتلا ةبسامح اهرفوت نأ نكيم ىلع فرعت يهو ، انهأ 12 دتملما بيسالمحا ماظنلا" ليلتح ىلع نيبلما ،يديلقتلا ماظنلل رثأ ينيعتو ديدحتل ،ةفلكتلا ثودح تاببسمو جئاتنلا صتقلاا تاسسؤلما ابه تببست تيلا ةيئيبلا فيلاكتلا ةيدا ةيعانصلا اهنم ةصاخو " . ،انهأ نىعبم ا حاتفن لمج تلاا عورفو هببست امع حاصفلإاو سايقلا لىإ فدته ،ةبساحملل ةديدج ثولت نم ةيعانصلا تاسسؤلما ،عمتلمجبا رارضإو الم ةفاضإ سايقلا ةيلمعب اهمايق نع مجنت عفانمو دئاوع نم همدقت .يئيبلا اهئادأ نع بيسالمحا حاصفلإاو ف ةبسالمحا ،تامولعملل لاماكتم اماظن اهفصوب ةقلاع في ،ةئيبلا عم ةلدابتم لا يهف اهيف رثؤت انمإو ةئيبلبا طقف رثأتت ةمزلالا تامولعلما يرفوت في لاعفلا اهرود للاخ نم،اضيأ ينتزيكر ىلع كلذ في ةدمتعم ،رارقلا يذختم ةمدلخ تامولعملل بيسالمحا حاصفلإاو سايقلا اهم ينتيساسأ تاسسؤلما اهيدؤت تيلا ةيئيبلا ةطشنلأبا ةقلعتلما ةيبسالمحا اهمئاوق في ةدراولاو ةيعانصلا .ةيلالما 1.2.1.2 . ةيئيبلا تايلمعلل بيسالمحا سايقلا تيلا تايلمعلا عوممج يئيبلا بيسالمحا سايقلبا دصقي لىإ فدته لج ميق ديدتح" نع ةجمانلا فيلاكتلا رصانع عيم

12 _{Peter Lemathe,Roger K Doost, "Environnemental Cost} accounting and auditing " , Managerial Auditing Journal,Vol.15 Issue.8, 2000, p425.

8 ا اتهايلوؤسبم تاسسؤلما مازتل الا تج ناك ءاوس ،ةيئيبلاو ةيعام لاا اذه مازتل ا ."يارابجإ وأ يارايتخ 13 2.2.1.2 . حاصفلإا تامولعملل بيسالمحا ةيئيبلا حاصفلإا فرعي ةيئيبلا ةيبسالمحا تامولعلما نع هنأ ىلع : ةرادلإا ةطشنأو ءادبأ قلعتت تيلا تامولعلما دونب ةعوممج" ،ةيداصتقلإا تاسسؤملل ةيئيبلا اهيلع ةبتترلما ةيلالما رثالآاو ، يضالما في "لبقتسلماو رضالحا 14 بيسالمحا حاصفلإا برعي يئيبلا نع : ةدقيرطلا وأ بولسلأا" عدددمتلمجا ملادددعإ ةيعانددصلا تادددسسؤلما هتطددساوب عيطتدددست تيددلا ،يددئيبلا نومددضلما تاذ اتهاطاددشنب ةددفلتخلما هددفارطبأ ددددعتو قددديقحتل ةبدددسانم ةادأ ادددبه ةدددقحللما ريرادددقتلا وأ ةددديلالما مئاودددقلا ."كلذ نيدددعي يدددئيبلا حادددصفلإا نإدددف هددديلعو : تادددمولعملل ضردددع" ،ةدديرودلا ريراددقتلا و مئاودددقلا في ةدديئيبلا ةطددشنلأبا ةددقلعتلما ادددّمم تادمولعلما يمدختدسم ةمهم لهسي ءادلأا ميديقت ددنع ةديلالما ،يئيبلا ."متهارارق دشريو 15 أ -يئيبلا بيسالمحا حاصفلإا ةيهمأ دددددددحأ هددددددنوك في يددددددئيبلا بيددددددسالمحا حاددددددصفلإا ةدددددديهمأ زبرددددددت ،لمادددددددددشلا حادددددددددصفلإا تناودددددددددكم ةددددددددديبلت في مهادددددددددسي ودددددددددهف ا تامولعلما نم ةيلالما ريراقتلاو مئاوقلا يمدختسم تاجايتح ،ةددديلالما في دعادددست تيدددلا ،عيرادددشلما ةءادددفك ميددديقت قدددلعتي ادددميف با ولا في اهتهماددددسم ىدددددمو ةيداددددصتقلإا دراوددددلما مادختددددس ءاددددف لاا اتهايلوؤسبم ةيئيبلا ةيامبح ةقلعتلما ةيعامتج .اهدراوم ىلع ةظفالمحاو 13 ،ةداحشلا مساق قازرلا دبع يئيبلا ءادلأا فيلاكتل بيسالمحا سايقلا" تلا اتهردق في هيرثتأو ةدسملأل ةماعلا ةيروسلا ةكرشلل سفان في ةي ا لا ،"ةدو دللمجا ،ةينوناقلاو ةيداصتقلاا مولعلل قشمد ةعماج ةلمج 26 ددعلا ، 1 ، 2010 ، ص 11 .

14_{Craig Deegan ,"Financial Accounting theory", MC-Graw}

Hill,hnc, 2009, P282 15 " ليايلحا يجنا ديلو "يئيبلا ثولتلا ةبسامح ، لأا في ةيبرعلا ةيمداك ،كرانمدلا دادغب ، 2010 ، ص 56 . لاا عبني بيسالمحا حاصفلإبا مامته ا تامولعلما نأ نم اقلاطن ةيلام ةعيبط تاذ يئيبل ءادلأبا ةقلعتلما ،ةيمكو اهلعيج امم و ةيعانصلا تاسسؤملل ليالما زكرلما في ارشابم ايرثتأ رثؤت ،اهطاشن ةجيتن نأ ذإ كعت نأ بيج ةيلالما مئاوقلا لاا عفلا تامازتل مدع نع جتنت تيلا ةلمتلمحاو ةيل ا مازتل ينناوقب ةسسؤلما ةئيبلا . ب ا هتلاا و يئيبلا بيسالمحا حاصفلإا تاهاتج كانه بيسالمحا حاصفلإا لامج في تاهاتجلاا نم ديدعلا ،يئيبلا ءادلأا نع يلي اميف اهزايجإ نكيم -حاصفلإا قاطن ثيح نم ةددددعيبطب يددددئيبلا ءادلأا نددددع بيددددسالمحا حاددددصفلإا قاددددطن رثأددددتي :ةيتلآا لاكشلأا دحأ ذخأيف ، اشنلا -طقف ةيئيبلا فيلاكتلا نع حاصفلإا يلادكتلا ةبدسامح رادطإ في متت ندع حادصفلإا نود ،ةديئيبلا ف ضتردددعت تيدددلا ةبوعدددصلا ببدددسب كدددلذو ،ةددديئيبلا عفادددنلما ةدددميق ةديلالما مئاودقلا في حادصفلإا متدي نأ نكيمو ،عفانلما كلت سايق .ةلقتسم مئاوق في وأ ةيديلقتلا ةيئيبلا عفانلماو فيلاكتلا نع حاصفلإا ا فيلاكتلاو عفانلما لمشيل بيسالمحا حاصفلإا قاطن عست ،ةدددددددديئيبلا اددددددددشنلا نددددددددع ةددددددددجمنا تايرثأددددددددتلا تددددددددناك ءاوددددددددس ،لابقتددسم عددقوتلما وأ رددضالحا،يضالما ةدديلام تاددمولعم يرفوددتل ءادلأا يندددددستح ىدددددلع ةرادلإا ةرددددددق عدددددفر في مهادددددست ةددددديدامو اددشلا لاا هدديبنابج ةيعانددصلا تاددسسؤملل لم ،يددئيبلاو يداددصتق ماظنب هيلع قلطي ام راطإ في متي اذه لكو دلإا ةبسالمحا ةيرا ،ةدديئيبلا ،ةددلباقلما أدددبم ىددلع دددمتعي قاددطنلا اذددهو ةددلباقم يأ نود لوددتح تيددلا تباوعددصلا لاهاددجتم فيلاددكتلبا تاداردديلإا .يدقن لكشب ةيئيبلا عفانلما ةميق سايق -حاصفلإا لكش ثيح نم : ندع حاصفلإا متي نأ نكيم للاخ نم يئيبلا ءادلأا : ةيفصو ريراقت تاءادددددصحلإا و مادددددقرلأا ينددددديبت يفدددددصو لكدددددشب بدددددسنلا و . يمك يفصو وأ يئاشنإ

9 ةدديمك ريراددقت : لددثم،يئيبلا ءادلأا نددع تاددمولعم ىددلع يوددتتح .دقافلا ةيمك ،تثااعبنلإا ةيمك ةدددديلام ريراددددقت : ءادلأا تاددددمولعم ىددددلع لوددددصلحا نددددكيم اددددهيف يددئيبلا ،ةدديلام ةروددصب نددم دددئاعلاو ةددفلكتلا ددديدتح نددم نددكتم يددئيبلا اددشنلا 16 و ، نددصلا تاددسسؤلما حاددصفلإبا ةددبلاطم ةيعا ةيتلآا تلاالمجا في ةيئيبلا اتهايرثتأ نع 17 ةسسؤلمبا ةطيلمحا ةئيبلا ةياحم ةطشنلأا و تايلمعلا نع مجانلا ثولتلا في مكحتلا ةيعانصلا . نم ليلقتلل ةثيدلحا نيدايلما في تاساردلا و ثوحبلا يعانصلا ثولتلا . ثولتلا نم ةيعارزلا يضارلأا ةياحم يعانصلا . نسح ،ةقاطلا يرفوت ا ةداعإو ،ةيلولأا دراولما للاغتس اهليغشت . ةقيرطب ةيعانصلا تاسسؤلما تافلمخ نم صلختلا ثولتلا عنتم ةحيحص . -ةسسؤلمبا ةطيلمحا تاحاسلما ليمتج . كلهتسلما ةياحم و جوتنلما ةدوج ينستح -ةملاسلا و ناملأا يرياعم و ةدوجلل علسلا ةقباطم . ا ةحضاو تاداشرإ ىلع تاجتنلما ءاوتح . -كلهتسلما ةياحم بيلاسأ ىلع ةظفالمحا . -لاا ينكلهتسلما تاحاترقا و ىواكشب مامته . -كلهتسلما ةمدخ نيدايم في قافنلإا . ةيرشبلا دراولما ةيمنت 16 " ،خيطب مالهإ ،دعسأ لسبا ،يعافرلا يدالها دبع مجانلا يئيبلا ثولتلا ،"ايبسامح هسايق ةيناكمإو ةليقثلا ةيعانصلا نع اج ةلمج ةعم ت نيرش ل ثوحبل ا،ةينوناقلاو ةيداصتقلإا مولعلا ةلسلس ،ةيملعلا تاساردلاو لمج دل 30 ددعلا ، 3،200 ص ،. 228 . 17 ،تاميلعلا دممح دماح نافون " ةيلوؤسلما ةطشنأ فيلاكتل بيسالمحا سايقلا ةيعامتجلإا يماتلخا ةيلالما مئاوقلا في اهنع حاصفلإاو ة -لاح بطت ة ىلع ةيقي دودلمحا ةهماسلما ةماعلا ةيندرلأا لوتربلا ةافصم ةكرش ة -،" اروتكد ةلاسر ه في ةبسالمحا ،قشمد ةعماج،داصتقلإا ةيلك، 2010 ،م ص 77 . -ةسسؤلمبا ينلماعلا دارفلأا تاردق ةيمنت . يللمحا عمتلمجا ةمدخ عمتلمجا ةمدلخ ةمزلالاو ةيرورضلا تاقاطلا يرفوت هيف ةحلصلما باحصأو . ج -يئيبلا بيسالمحا حاصفلإا تايلآ ةيئيبلا تامولعلما لقتنت نأ نكيم و عمتلمجا لىإ باحصأ ا نكيم تايللآا نم ةعوممج برع هيف ةحلصلم تيلآا في اهزايجإ 18 -يرايتخلاا حاصفلإا كاترشا مدع نإ لما ةرادإ في ينهماسلما لىإ يدؤي ةسسؤ ينتمهم ينتلكشم : ،تامولعلما في لثاتم مدع دوجو لىولأا ةطشنأ نأشب ةرادلإبا ةنراقم ةفرعم لقأ نورمثتسلما نإف سسؤلما ةميقو ة، لأا رطاخلما دوجو ةيناثلاو ثيح ةيقلاخ لاا ىلع ةرادلإا لمعت ةطشنبأ اهتفرعم ياازم نم ةدافتس و ةسسؤلما ،اله ةيلبقتسلما تاعقوتلا نوكي نأ بيج اذلهو فلابخ تامولعلما نع يرايتخلاا حاصفلإل زفاولحا ةرادلإل ،ةيلالما مئاوقلا دادعإ يرياعم هبلطتت ام تيلا ةيئيبلا تامولعلماف في دعاسي يارايتخا ةيعانصلا تاسسؤلما اهنع حصفت ،يئيبلا اهئادأ ينستح ذلا دلأا ينستح في هرودب رثؤي ي ءا لاا ،ةسسؤملل يداصتق ،اهتعسم سأر في ةيسفانتلا اهتميقو .لالما 19 -يرابجلإا حاصفلإا حئاوللا و ينناوقلل اقفو تاسسؤلما ىلع ضرفي ،لالما قاوسأ في ةيرادلإاو ةيميظنتلا ةيبسالمحا يرياعملل اقفوو .ةيبسالمحا ةينهلما عيمالمجا في اماع لاوبق ةلوبقلما 18 ،دممح مزعلا وبأ ميهف " ةيلالما ريراقتلا في يئيبلا حاصفلإا تاقوعم -ةيبرعلا رصم ةيروهجم ةلاح ةسارد ،" ماعلا ةرادلإا ةلمج اج ،ة ا ةعم دممح ماملإ علا ،نوعبرلأاو مالخا دللمجا ،ةيدوعسلا ،ضيارلا ،دوعس نب دد ا ،لولأ يرفيف 2005 ص، 49 .

19 _{J.S.Toms,"Firm Resources,Quality Signals and The} Delterminants Of Corporate Environmental Reputation :Some UK Evidence", The British Accounting Review,Vol. 34,Issue.3

10 حاصفلإا فقوتي نم ةلجم ىلع يرابجلإا وأ يعوطلا يئيبلا ام اهنم زجون لماوعلا يلي 20 باحصأو ةسسؤلما ينب لضفأ تاقلاع ءانب ىلع لمعلا ،لحاصلما ينلماعلاو مهسلأا ةلحمو ةيموكلحا تاهلجا لثم ،طغضلا تاعاجمو ينلوملماو نيدرولماو ءلامعلاو ةسسؤلمبا وا عمتلمجا ملاعلإ ةليسوك حاصفلإا مادختس نأ لكك لاا حاصفلإبا موقت ةسسؤلما .ةيئيبلا تامولعلما نع يرايتخ لوازت يذلا عمتلمجا لخاد ةسسؤلما ةروص ينستح ةلوامح ،اهطاشن اهتعسم تضرعت دق تيلا تاسسؤلما اميسلا امم ةيئيب ثراوك وأ ثداوح عوقوب اهببست ءارج نم ررضلل و ةقث معدي ا ،ةيعانصلا تاسسؤلما في دارفلأاو عمتلمجا ماترح في عسوتلاو اتهاجتنم ىلع لابقلإا ةدياز ثم نمو ا ،اتهارامثتس اهزكرمو اهطاشن ةجيتن ىلع ةياهنلا في هرثأ كعني امم ،ليالما ىلع هنمو يسفانتلا اهزكرمو ةيقوسلا اهتميق ، لىإ ةفاضلإبا لاا يبلا ينناوقلاو ةمظنلأا قيبطتل دادعتس ةيئ عقوتلماو ةيئيبلا تامولعلما نع حاصفلإا بلطتتس تيلا نأ عيملج ةمزلم نوكت .ةيعانصلا تاسسؤلما ا ةيسفانت ةناكم لىإ لوصولل ةليسوك حاصفلإا مادختس ،ةسسؤلما اشن لامج في ةمدقتم اهعقوم ىلع ةظفالمحاو .ليالحا وأ ءافعلإا ثيح نم ةزيمم ةيبيرض ةلماعم ىلع لوصلحا ،اهيلع ةضورفلما بئارضلا ضيفتخ لما تيالاولا دعتو ةدحت لودلا لئاوأ نم ةيكيرملأا ا تاسسؤلما عيجشتب امامته .ةئيبلا ةياحم ىلع ليومتلا وأ يدالما معدلا ببسب جاتنلإا ةفلكت ضيفتخ ،ةفلكتلا ضفخنم لىإ يدؤي امم ةزيملما ةيبيرضلا ةلماعلما وأ انصلا تاسسؤلما اشن مجح ةدياز ،ةيع با اهمايقف مادختس 20 ص،قباس عجرم،بضلا نب يلع،نيازوب نب دممح 273 . هدراوم نم ةئيبلا ةياحم هسفن تقولا فيو ةنكمم ةءافك بركبأ .حبارلأا ةدياز ىلع اهدعاسي ثولتلل ةراضلا رثالآا ةروصب ةيئيبلا تاقفنلا نع ةلصفنم ةروصب حاصفلإا نإ ،ةيلالما مئاوقلا في ةلصفنم اهتعفنم سايقب حمسي فوس نيرمثتسلما ةدعاسم لثم تيلا تاسايسلا حوضوب اويرل متهارارق ديشرت ثم نمو ،ةئيبلا ةياملح ةسسؤلما اهقبطت .ةسسؤلمبا ةقلعتلما لمحا سايقلا مظنت يرياعم دوجو لإاو بيسا بيسالمحا حاصف لأا نمض ،ةيعانصلا تاسسؤملل يئيبلا ءاد يئيبلا حاصفلإاف لماع وأ ةيلمح ةيعيرشت دعاوقب يضالما في باولطم نكي لم ،ةي .ةيرخلأا تاونسلا في لاإ ةبسالمحا ةنهم هب متته لم كلذلو نأ بيج يئيبلا حاصفلإا نأ قبس ام للاخ نم رهظي ىلع بيلسلا رثلأا تاذ تاسسؤلما في ةصاخ ايمازلإ نوكي ،ةئيبلا تاعيرشتلاو ينناوقلا نم ديدعلا رادصإ متي نأ و تياافنلا نم صلختلا تايلمع مكتح تيلا ةمراصلا نم ،ةثوللما تاعانصلا هذله حاصفلإا رفوي نأ ةرورض نع لاضف نع تامولعم ةيعانصلا تاسسؤلما ءافول هبابسأو ثولتلا با تاسسؤلما .ثولتلا ةحفاكم لامج في اتهامازتل في اتهازانجإ نع ةيعانصلا تاسسؤلما حاصفإ نأ امك اضرلا اهقيقتح في بركأ ةجردب ةقثلا ققيح يئيبلا اهئادأ دلأ لاا اهئا لاا للاخ نم كلذو، يعامتج جتس تابغرل ةبا تنم يرفوت في ءلامعلا ةروص ينسحتلو ،ةئيبلل ةقيدص تاج ،اهتعسمو تاسسؤلما في اله ةيسفانتلا ةردقلا معد كلذكو ةفصب يئيبلا ءادلأا ةدوج و، ةماع ةروصب ةدولجا لامج .ةصاخ د يرياعم ا اهنع حصفلما ةيئيبلا تامولعلما رايتخ نع حاصفلإا نإ ةلكشم هجاوي ةيئيبلا تايرثأتلا ا رايتخ نلم ةبسانم ةروصب هجارخإ نامض لفكت تيلا تامولعلما ةيلاعف نامضلو ،ةسسؤملل يئيبلا ءادلأا ىلع فرعتلا همهي بناولجا نع فشكلا في يئيبلا بيسالمحا حاصفلإا ىوتمح غبني ،يئيبلا ءادلأل ةمالها ي يرياعلما نم راطإ ريوطت ي مت

11 لاا دنع ابه داشترس ا ، تامولعم نم هيلع يوطني ام رايتخ لأ رصح يلي اميفو مه هذه يرياعلما : ةمئلالما نم دعت يذلا فدلهبا ةمولعلما ةقلاع يهو تامولعلما في رفوتت نأ بيج ةيصاخ مهأ برتعتو ،هلجأ .يئيبلا ريرقتلبا جردت تيلا ةيئيبلا زيحتلا نع دعبلا : يضتقي رايعلما اذه تامولعلما نوكت نأ ،ةيدايح تح ثيبح كلذ يوطنيو ،ةيعوضوبم قئاقلحا يك نأ يغبني ،يئيبلا ريرقتلا اهيوتيح تيلا تامولعلما نأ ىلع تايلمعلل ةيبلسلاو ةيبايجلإا تايرثأتلا نم لاك كعت جئاتن نع ةيعانصلا تاسسؤلما ةيلوؤسبم ةقلعتلما ،ةيئيبلا . تايلمعلا هذه مهفلل ةيلباقلا : ا اذه ،يرورض رايعلم ىلع متي ثيح هساسأ ا ةديشرلا تارارقلا ذاتخ ، ءادأ ةنراقم للاخ نم ةيعانصلا تاسسؤملل يئيبلا ءادلأا عم يئيبلا ةسسؤلما .يئيبلاو ليالما ليلحتلا تايلمع قاطن في ةلثاملما ىرخلأا ةنورلما : يرورضلاو ةيساسلأا يرياعلما نم ةنورلما برتعت ة لاا ةيلاعف نامضل اهرفوت بجاولا ،لاصت ةبسنلبا ةصاخ .تابثلا مدعو يرغتلبا هرصانع فصتت يذلا يئيبلا ريرقتلل ه -ةيئيبلا تامولعلما نع بيسالمحا حاصفلإا ياازم و ةيئيبلا اتهايرثتأ سايقب ةيعانصلا تاسسؤلما مازتلا نإ ةيلالما اهمئاوق في ايبسامح اهنع حاصفلإا قيح ق اله ةعوممج تيلأا في اهزجون عفانم و ياازم 21 ىلع دئاعلل تلادعم ىلعلأ ةحصفلما ةسسؤلما قيقتح . ةيكللما قوقح نمضي امم ،ةئيبلل ةقيدص تاجتنم ريوطت .ينكلهتسلما ءاضر قيقتح ةيعانصلا تاسسؤملل 21 ،يطاطقلا ةعجم يرنم ةيئيبلا فيلاكتلا نع حاصفلإا عفانم" ةسارد وس في ةجردلما ةهماسلما ةيعانصلا تاكرشلا ىلع ةيقيبطت لما ق لا نييطسلفلا ،" ةيلك ،ليومتلاو ةبسالمحا في يرتسجام ةركذم ا اجتل ا ،ةر ةعمالج ،ةزغ ،ةيملاسلإا 2007 ص ، 164 . ةرادإ ةيئيبلا ةيبسالمحا تامولعلما رفوت دعاسي ب ةلضافلما في ،ةيعانصلا تاسسؤلما لئادبلا ين ةفلتخلما تلا ةجرد ةباقرل ةمزلالا يرعستلا فيو ،ثول تنملل يقيقلحا ج . ىلثلما ةيئيبلا ةفلكتلا ذخبأ تا ةردق ميعدت في يئيبلا بيسالمحا حاصفلإا مهاسي تيلا صرفلا لضفأ ديدتح ىلع ةيعانصلا تاسسؤلما لا فيلاكت ضيفتخ الهلاخ نم نكيم ةيرالجا ليغشت ديشرت و ،ةيئيبلا ا .تاقاطلا و دراولما مادختس و -يئيبلا بيسالمحا حاصفلإا نم دتح تيلا لماوعلا ةيعانددصلا تاددسسؤلما مادديق نود فددقت ةددددعتم لددماوع كاددنه سالمحا حاصفلإبا اهنم ركذن ،يئيبلا اهئادأ نع بي أ ةيعيرشت و ةيميظنت تاقوعم مظنت ةيسمر ةيعجرم دوجو مدع و ةديئيبلا ةيلوؤدسلما لادمعأ .ةمظنلأا و ينناوقلا اله عضت -بايغ لا تباوقع لا ةدينوناق ةدضورفلما ادسسؤلما ىدلع ت تيدلا ةيئيبلا ةيلوؤسلما ىلع حاصفلإا نع عنتتم . ترسلاا طيطختلا بايغ ةيئيبلا ةيلوؤسلما لامعلأ يجيتا . ةديفاك ةديموكح زفاودح دودجو مدع ةيعاندصلا تادسسؤملل يس نيبتل تاسا ا . ةيئيب و ةيعامتج ب ةينهم و ةيملع تاقوعم -.ةيئيبلا ةبسالمحا قيبطت ةيهمبأ ينبسالمحا ةيعوت فعض تاددددددبلطتبم فدددددديرعتلل ةددددددينيوكتلاو ةدددددديميلعتلا جمابرددددددلا ةددددددلق .يئيبلا ءادلأا نع بيسالمحا حاصفلإا ةديئيبلا تايرثأدتلا ندع حاصفلإل ةيبسامح يرياعم دوجو مدع ةطشنلأ .ةيعانصلا تاسسؤلما في يددئيبلا بيددسالمحا حاددصفلإل ةحددضاو ةددقيرط دوددجو مدددع . ةيعانصلا تاسسؤملل ةيلالما مئاوقلا ج - ةيرادإ و ةيلام تاقوعم

12 -لإا و ساديقلا ضارغبأ يفي بيسامح ماظن رفوت مدع حادصف .يئيبلا بيسالمحا -تلا نددع اهلددصف و ةدديئيبلا فيلاددك-تلا سادديق ةبوعددص فيلاددك لاجملإا . اشنلل ةي -نددع حاددصفلإا ةدديلمع نددم ةددعقوتلما ةدديلالما دددئاوعلا أددتلا تايرث .ابه مايقلا فيلاكت نم لقأ ةيئيبلا تيددلا تاددقوعلما مددهأ ىددلع فرددعتلا دددصق تدديرجأ ةددسارد في و في يددددئيبلا حاددددصفلإبا ةيعانددددصلا تاددددسسؤلما مادددديق نددددم دددددتح بيددسالمحا حاددصفلإا تاددقوعم هددنأ لىإ تلددصوت ،ةدديلالما مئاوددقلا يدددده ةيددددسيئر بابددددسأ ةددددعبرأ ىددددلع عزوددددتت يددددئيبلا ءادلأا نددددع تيلأاك 22 اددددصفلإبا ةيعانددددصلا تاددددسسؤلما ىددددلع مازددددلإ دوددددجو مدددددع ح .يئيبلا بيسالمحا -ةيئيبلا يااضقلبا ماعلا يعولا صقن . -دددسسؤلمبا قدددحلت ددددق تيدددلا رئادددسلخا و فيلادددكتلا بدددنتج تا حاصفلإبا اهمايق ءاقل ةيعانصلا بيسالمحا يئيبلا . -لا تاسسؤلما ةيبحر مييقت في يئيب-لا دعب-لا بايغ يعانص .ة ي ذانم ةيلوؤسلما نع بيسالمحا حاصفلإا ج بلا ةيئي دددددددعب ا تاددددددمولعلما رادددددديتخ يددددددئيبلا ءادلأا نددددددع برددددددعت تيددددددلا هذددددددده ليدددددددصوت ةلكدددددددشم ردددددددهظت ،ةيعاندددددددصلا تادددددددسسؤملل لما بيدددددددددلت ادددددددددهلعيج يذدددددددددلا لكدددددددددشلبا تادددددددددمولع ا تادددددددددجايتح اهيمدختددددددسم ، لخدددددددم لددددددظ في و ددددددددعتم ةدددددديئيبلا ريراددددددقتلا ردددددديرقتلل ةيددددددساسأ جذاددددددنم ةددددددعبرأ دادددددددعإ نددددددكيم ،داددددددعبلأا و حادددصفلإا لاا و ةددديئيبلا ةيلوؤدددسلما ندددع تادددسسؤملل ةددديعامتج ةدددديلالما مئاوددددقلل يددددليمكت ءزددددج في قددددحلت ثدددديبح ،ةيعانددددصلا ،ةروشنلما :يه جذامنلا هذهو 23 -ةيلوؤددددسلمبا ءاددددفولا ءاددددبعبأ لدددددعلما حبرددددلا ةددددمئاق يبلا ةدددديئ و ةيعامتجلاا . 22 ،دممح مزعلا وبأ ميهف قباس عجرم ص ، 85 . 23 ،يودب سابع دممح " ةيئيبلا ةبسالمحا ) قيبطتلاو ةيرظنلا ينب ( ،" بتكلما ،ثيدلحا يعمالجا ،ةيردنكسلإا 2007 ص ، 221 . و ةيئيبلا تاهماسلما تايرثأتب لدعلما ليالما زكرلما ةمئاق ةيعامتجلاا . -داعبلأا ددعتم يعامتجلاا و يئيبلا ءادلأا ريرقت . و ةددديئيبلا ةيلوؤدددسلمبا ءادددفولا مددددع تايرثأدددتل ةددديلالما ةدددمئاقلا ةيعامتجلاا .  ةيلوؤـسلمبا ءاــفولا ءاـبعء لدــعلما حبرـلا ةـمئاق ةــيئيبلا ةيعامتجلاا و ةديئيبلا تاهمادسلما تايردثتأ راهظإ لىإ ةمئاقلا هذه فدته ةيعامتجلااو ءاودس ،حبردلا فياص ىلع ةيعانصلا تاسسؤملل وأ ةيدايدددددس تاراردددددقب ضوردددددفم تاهمادددددسلما هذددددده ردددددثأ نادددددك .ةيرايتخا ةقيرطب تاددددسسؤلما ءادأ ميدددديقت لاددددمج في ةددددمئاقلا هذدددده ةدددديهمأ رددددهظت ةيعانصلا ، تيلا لقأ انهأ ىلع ةيئيبلا اهتيلوؤسم لمحتت اهتيلوؤددددسم لددددمحتت لا تيددددلا اددددتهيرظنب اددددهتنراقم دددددنع ةءادددفك ةدديئيبلا ةدديعامتجلااو تيددلا ةيفاددضلإا ءاددبعلأا ببددسب كددلذ و ، اددهحبارأ ضيددفتخ لىإ يدؤددت ، حبرددلا ةددمئاق نإددف كددلذ ىددلع و نكيم،ةدددددديعامتجلاا و ةدددددديئيبلا تاهماددددددسلما تايرثأددددددتب لدددددددعلما لامج في ءابعأ نم ةسسؤلما هتلمتح ام حضوت ثيبح اهدادعإ و ةيئيبلا ةيلوؤسلما ةيعامتجلاا هذده رهظت نأ ىلع ،ةفلتخلما و ةدددددئيبلا هادددددتج اهتيلوؤدددددسم ةدددددعيبط بدددددسح ةفندددددصم ءادددددبعلأا ف طشنت يذلا عمتلمجا هي . ءاددفولا ءاددبعبأ لدددعلما حبرددلا ةددمئاق" جذوددنم ةددسارد نددم حددضتي ا ميدددسقت ددددق هددنأ "ةددديعامتجلاا و ةددديئيبلا ةيلوؤددسلمبا ةدددمئاقل اهم ينتيساسأ ينتلحرم لىإ لىولأا ةــلحرلما : و ةدديئيبلا ةيلوؤددسلما ءاددبعأ دددصح اددهيف متددي ةددسسؤلما هددلمحتت اددميف لددثمتي تيددلا و ،ةدديمازللإا ةدديعامتجلاا كت نم ةدبولطلما ةديعامتجلاا و ةديئيبلا تايلمعلبا طبترت فيلا هذدددددده بدددددديوبت عددددددم ،ةدددددديموكلحا حئاوددددددللا وأ نوناددددددقلا مددددددكبح يه تاعوممج عبرأ لىإ فيلاكتلا

13 تاهماـــسلما لاـــجهم ةـــطبترلما فيلاـــكتلا :لىولأا ةـــعوملمجا ةيئيبلا -.ءاولها ثولت ىلع ةباقرلا فيلاكت -.ةلئاسلا تافلخلما ةلجاعم فيلاكت -ت .ةئيبلل لياملجا رهظلما ينستح فيلاك تاهماـــسلما لاـــجهم ةـــطبترلما فيلاـــكتلا :ةـــيناثلا ةـــعوملمجا ةماعلا -.ةدئازلا ةلامعلا روجأ -.لامعلل ةيفاضلإا حدلما و تنااعلإا -.تلاصاولما و لقنلا تامدخ فيلاكت - يبرلجا يرعستلا ةراسخ يذلا عيبلا ءارج ةسسؤلما هلمحتت ةيرعستلبا .جاتنلإا ةفلكت نع لقت تيلا ةيبرلجا ةيرشبلا دراولما لاجهم ةطبترلما فيلاكتلا :ةثلاثلا ةعوملمجا -.ةلامعلا بيردت فيلاكت -.يعانصلا نملأا تاطاترشا فيلاكت وأ جوـــتنلما لاـــجهم ةـــطبترلما فيلاـــكتلا :ةـــعبارلا ةـــعوملمجا ةمدلخا -.ةدوجلل ةيسايقلا تافصاولما ىلع ةباقرلا ةفلكت -.جوتنلما مادختسا نامأ رابتخا فيلاكت هذدده اهنمددضتت تيددلا تادديلمعلا ةددفلكت رددصانع عدديمجتبو اذدده ىددلع لوددصلحا متددي بيددسالمحا حبرددلا لىإ جتاددنلا ةفاددضإو ةددلحرلما ندع ةميقلا هذه برعتو ،ةيمازللإا ءابعلأبا لدعلما حبرلا فياص دددددددعب ةيعانددددددصلا تاددددددسسؤملل ةيداددددددصتقلاا ةددددددفيظولا دددددددئاع متح اهلي لاا ةيئيبلا تايلمعلا ةفلكتب .ةيرايتخ ةــــيناثلا ةــــلحرلما : اددددهيف متددددي ةدددديئيبلا ةيلوؤددددسلما ءاددددبعأ رددددصح لااو لاا ةدددديعامتج تاددددسسؤلما هددددلمحتت اددددميف لددددثمتت ،ةدددديرايتخ اددددددتهدار ةيعانددددددصلا ةدددددديئيب تادددددديلمعب طبترددددددت فيلاددددددكت نددددددم وا ادددددهيلع صندددددي تيدددددلا تاددددديلمعلا كدددددلت ندددددم ردددددثكأ ةددددديعامتج في لادددلحا وددده ادددمك فيلادددكتلا هذددده فيندددصت متددديو ،نونادددقلا ادم يندب ةدنراقلما نكيم تىح ةعبرلأا تلاالمجا في لىولأا ةلحرلما ؤلما هددددتلمتح با ءاددددفولل ءاددددبعأ نددددم ةيعانددددصلا تاددددسس اددددتهامازتل ادددددم يندددددبو ،ةدددددينوناقلا ةددددديئيبلا فيلادددددكت ندددددم هدددددلمحتت ءادددددفولل با لااو ةيئيبلا اتهامازتل لاا ةيعامتج .ةيرايتخ فيلادددكتلا عددديمجتب لااو ةددديئيبلا تاددديلمعلبا ةدددطبترلما ةددديعامتج حبرددددلا فيادددصل اهتفاددددضإو ،ةدددلحرلما هذددده اددددهيلع يودددطنت تيدددلا ددعلما لااو ةدديئيبلا ةيلوؤددسلما ءاددبعبأ لد جتددني ،ةدديمازللإا ةدديعامتج ام ذلا ،ةيداصتقلاا ةفيظولا دئاع قلطي نأ نكيم برعي ي نع لاا اددشنلا ةددجيتن ددجمإ مددقر حددضوي اددمك ،يداددصتق ءاددبعأ ليا لااو ةدددددديئيبلا ةيلوؤددددددسلما تاددددددسسؤلما اددددددهتلمتح تيددددددلا ةدددددديعامتج ةحلددصلما قددقتح ةدديئيب ضارددغأ ةددمدلخ اددهنم ةهماددسم ةيعانددصلا .ةماعلا 24  لدـــعلما لياـــلما زـــكرلما ةـــمئاق لما تايرثأـــتب هماـــس تا لااو ةيئيبلا ةيعامتج ودددددلما ندددددع تادددددمولعم يرفودددددت لىإ ةدددددمئاقلا هذددددده فددددددته درا ةددحاتلما لال لأا تلااددمج في مادختددس لااو يددئيبلا ءاد عاددمتج ،ي اددددمو يرددددغلل قودددددقح نددددم ادددددهلباقي جذودددددمنلا اذدددده دددددديفيو ، في ةوردثلا ردصانع ىدلع فرعتلا همادسم ادهنع ددلوتي تيدلا ئيب تا ةدي وا اددمو ،لبقتددسلما في ةدديعامتج قي خ لاوددمأ نددم اددهلبا اهتددصص لما ةسسؤ لا اهئانتق . تناودكم ضردع ةدادع ةدلدعلما ليادلما زدكرلما ةمئاق دادعإ متي ،ةديديلقتلا ليالما زكرلما ةمئاق اهنمضتت تيلا موصلخاو لوصلأا لأا ردهظتف لااو ةديئيبلا ةطددشنلأبا ةدصالخا لودص اددمو ،ةديعامتج موددصلخاو لوددصلأا نددع ةلددصفنم ةروددصب موددصخ نددم اددهلباقي ةطشنلأبا ةصالخا دودجو جذودمنلا ضتردفي ثيح.ةيداصتقلاا يبلا لودددصلأا ةدددميق يندددب ةددديدرط ةدددقلاع لااو ةددديئ لدددكل ةددديعامتج ادم يندبو ،ةدديئيبلا ةيلوؤدسلما تلاادمج ندم لادمج نددنم هديلإ يدؤدت لالمجا اذله بسنت تاهماسم . 25 24 ،يودب سابع دممح ص ،قباس عجرم 119 . 25 "،بيبح يحبص دلاخ لمحا ةيهملأ فراصلما اردإ ىدم حاصفلإا و ةبسا لاا ةيلوؤسلما نع ةيعامتج ىلع ةيقيبطت ةسارد لا فراصلما راجت ةي ،"ةينيطسلفلا الجا ،ليومتلا و ةبسالمحا في يرتسجام ةلاسر ةعم ا لاسلإ ،ةزغ ،ةيم 2011 ص ، 58 .

14  لااو يئيبلا ءادلأا ريرقت ا ددعتم يعامتج اعبلأ د دكعت تادمولعم يرفودت لىإ ريرقتلا اذه فدهي جئادتن ق سادي لااو ةددددديئيبلا تايرثأدددددتلا جئادددددتن ةددددديلكلا ةددددديعامتج ملل تادددددسسؤ تيددددددلاو ،ةيعانددددددصلا ا خدددددددم نىدأ ىددددددلع اهددددددسايق في دددددددمتع ل ،دادددددعبلأا دددددددعتم ساددددديقلا رددددديرقتلا اذددددده زددددديمتي كلذدددددل دددددع ن ابم ينتقباسلا ينتمئاقلا يلي دددكعت تادددمولعم رفودددي يبلا تاددديلمعلا ساددديق جئادددتن ةددديئ لااو لطتي تيددلا ةدديعامتج نوناددقلا اددهب ا قدديقحتل دددحك ادددهلأ ف لااو ةدديئيبلا ةددسسؤلما اددبه مددقت لم وددل تىددح ةدديعامتج منيب. رودددي ا لما ضرددددع لوددددح ينتقباددددسلا ينتمئاددددقلا رهوددددج نددددع تاددددمولع لااو ةدددددديئيبلا تادددددديلمعلا ددددددسسؤلما تددددددماق تيددددددلا ةدددددديعامتج تا .لاعف ابه ةيعانصلا -اهنمددضتي تيددلا تاددمولعلما لاد يفددضت ردديرقتلا اذدده يب ةددل ةدديئ وا حوددددددددضو رددددددددثكأ ةدددددددديعامتج دددددددديئيبلا تادددددددديلمعلا تايرثأددددددددتل ا ة لااو اددددبم ةدددديعامتج ددددلما ةدددديلاعف ميدددديقت في ددددديفي ا دراو ختددددسلم ةمد و ةدددددددددديئيب تاهماددددددددددسمك ا فادددددددددددهلأا قدددددددددديقتح في ةدددددددددديعامتج لاا .ةيعامتج -ةزهجلأل تامولعم رفوي زدكتري تيدلا ،ةصصختلما ةيموكلحا ا تاددسسؤلما ءاددفو ىدددم ىددلع فرددعتلا في اددهمامته ةيعانددصلا هذه هتلمتح امع رظنلا ضغب ،عمتلمجاو ةئيبلا هاتج اهتيلوؤسبم كلذ ليبس في غلابم نم تاسسؤلما . 26  دع تايرثأتل ةيلالما ةمئاقلا با ءافولا م لم وؤس ةيل لااو ةيئيبلا ةيعامتج دع تايرثأتل ةيلالما ةمئاقلا فدته ةيلوؤسلمبا ءافولا م لااو ةيئيبلا يرفوت لىإ ةيعامتج كعت تامولعم جئاتن قلا لااو ةيئيبلا تايلمعلل يدقنلا ساي لىإ ةيدؤلما ةيعامتج ا يئيبلا ءادلأا في ةمئلام يرغ تافارنح لااو ثيح ،يعامتج ةبلاسلا تايرثأتلا ةميق ىلع فرعتلا في تامولعلما هذه ديفت هذه برعتو. عمتلمجا في ةايلحا ةيعونب رارضلإا لىإ يدؤت تيلا 26 ،يودب سابع دممح ص ،قباس عجرم 223 . بعلأا نع ةميقلا تاسسؤلما اهلمحتت نأ يغبني ناك تيلا ءا لااو ةيئيبلا اتهايلوؤسبم ءافولل، ةيعانصلا تلاالمجا في ةيعامتج .ةيلوؤسلما هذله ةعبرلأا 27 -ئيبلا ةيلوؤسلما نع ريرقتلا جذانم مييقت ةي ا و سايق لامج في ةيبسالمحا تاماهسلإا تقلطن ضرع نود ،ةيعانصلا تاسسؤملل ةيئيبلا ةيلوؤسلما دتح دي لإ راط ؤسلما هذه اهقاطن في رودت تيلا تايلمعلا ،ةيلو ل لذ ك تيلا جذامنلا تتوافت ا تاماهسلإا هذه اهتحترق م يح ن ث يلمعلا قاطن لااو يئيبلا ءادلأا حضوت تيلا تا ج مت يعا امنلا هذله مييقت يلي اميف و ،ةسسؤملل لماشلا جذ م ن ،نيروظنم ح نم ياثلاو لومشلا ثيح نم املهوأ ثي سايقلا بولسأ . لومشلا ثيح نم لىإ يدؤت ةيئيبلا ةيلوؤسلما نع ريرقتلا جذانم تح قيق د ةجر بم ىرخلأا جذامنلبا ةنراقلمبا لومشلا نم ةيلاع ا ت يوطن ديفت تامولعم يرفوت ةيناكمإ نم هيلع مييقت في الأ ءاد لااو يئيبلا ش ةروصب ةيعانصلا تاسسؤملل يعامتج لما ة. ا ساسأو بولسأ ثيح نم سايقل -لع موقت ةيئيبلا ةيلوؤسلما نع ريرقتلا جذانم م ى لخد في ذخيأ يذلا سايقلا هرابتعا لا روصقلا يحاون تي ا تلمتش ،ىرخلأا جذامنلا اهيلع ددعتم سايقلا لخدم وهو داعبلأا ن كعت ةيلام تامولعم يرفوت هلظ في نكمأ يذلا ئات ج ةيئيبلا تايلمعلا سايق ةيعامتجلااو نكيم تيلا ، يق سا ت ةيفصو ةيمك تامولعمو،يدقن سايقبم اتهايرثتأ برع وصب ةر ةيئيبلا تايلمعلا تايرثتأ نع ةيئاشنإ امتجلااو ةيع تيلا لا ام وهو ،ةيمك يياقبم اهسايق نكيم نلا هذه لعج ذام ج لما زيفتح لىإ يدؤي امم ،ةنورلما نم اعون رفوت سؤ تاس ئيبلا ةبسالمحا عضو ونح ةيعانصلا طتلا عضوم ةي قيب نود .اهتقاط قوفت دق ءابعلأ اهلمتح 27 ص ،هسفن عجرلما 225 .