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A figura desonerativa da alíquota zero foi instituída em nosso ordenamento jurídico como mecanismo para que os Estados não perdessem arrecadação do então ICM, já que a

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Acórdão Supremo Tribunal Federal. Disponível em: <http://www.stf.jus.br/portal/jurisprudencia/listarJurisprudencia.asp?s1=%28RE%24%2ESCLA%2E+E+17

4478%2ENUME%2E%29+OU+%28RE%2EACMS%2E+ADJ2+174478%2EACMS%2E%29&base=base Acordaos>. Acesso em: 6 jul. 2012.

Constituição Federal de 1967, em seu art. 20, § 2.º, autorizava que a União instituísse isenção também em relação a impostos estaduais e municipais, de modo que, sempre que a União isentasse as importações dos impostos federais, tal isenção alcançaria o antigo ICM221.

Tendo em vista o conflito de interesses com os Estados, optou-se então por, alternativamente, reduzir a zero a alíquota do imposto de importação, hipótese que permitiria a União prosseguir no fomento às importações, sem que os Estados sofressem a perda de arrecadação do ICM.

Cumpre consignar que o referido mecanismo encontrou eco na jurisprudência do Supremo Tribunal Federal, que o consolidou por meio da Súmula 576, de 3.1.1977: “É lícita a cobrança do imposto de circulação de mercadoria sobre produtos importados sob o regime da alíquota ‘zero’.”

Entretanto, a figura em comento não é admitida de forma incontroversa. Sacha Calmon Navarro Coêlho222 defende que a redução da alíquota deve ser parcial, afastando a existência da redução da alíquota total:

As reduções de bases de cálculo e de alíquotas decorrem do modo de calcular o conteúdo pecuniário do dever tributário, determinando uma forma de pagamento − elemento liberatório do dever − que implica, necessariamente, uma redução do quantum tributário em relação à generalidade de contribuinte (ou em relação à situação impositiva imediatamente anterior).

Tecnicamente, as reduções de bases de cálculo e de alíquotas nos mandamentos normativos deveriam ser sempre parciais, porquanto as exonerações totais já são atendidas através das fórmulas isentantes e imunizantes. A atuação do legislador sobre o dever tributário, minimizando-o por razões extrafiscais, deveria cingir-se àquelas hipóteses em que, não querendo dar exoneração integral, preferisse apenas reduzir o quantum debeatur. Haveria o dever tributário, a obrigação tributária, todavia o quantum a pagar seria menor. Com efeito, não faz sentido dizer que da ocorrência do fato y (hipótese de incidência) deve ser a prestação (consequência jurídica imputada ao suposto), mas, ao determiná-la, dizer que é nenhuma, porque não há base de cálculo ou não há alíquota (alíquota zero).

221

GROFF, Leandro Morais. Isenção, alíquota zero e o princípio da não cumulatividade. Revista Tributária e

de Finanças Públicas, São Paulo, v. 15, n. 76, p. 164, set.-out. 2007.

222

Considerando que tanto a alíquota zero quanto a isenção implicam a inexistência de tributo a ser pago, parte da doutrina acaba por equiparar tais institutos. Ressalte-se a manifestação de Aroldo Gomes de Mattos223:

3.10 − Destarte, não se reveste de cunho científico a especiosa distinção feita por determinados julgados entre isenção e alíquota zero ou alíquota reduzida, já que os efeitos jurídicos dessas formas exonerativas são exatamente os mesmos, ou seja, obstaculizar o nascimento da obrigação tributária.

Ao analisar o IPI, Souto Maior Borges224 posicionou-se na mesma linha: “Em síntese, não há incidência de norma obrigacional do IPI na isenção, não tributação ou alíquota zero. Esse é um ponto comum que as reúne sob o mesmo regime jurídico exonerativo dentro do campo dos produtos industrializados”. A esse respeito pronunciou- se o Superior Tribunal de Justiça225:

Tributário. Mercadorias importadas sob alíquota reduzida. Regime equivalente à isenção, no caso, parcial. Direito do contribuinte à isenção, nas mesmas proporções, do tributo estadual previsto para a mesma operação.

As figuras da isenção e da alíquota zero, ou reduzida, conquanto ontologicamente distintas para os efeitos visados pela lei, conduzem à mesma consequência jurídica, merecendo o mesmo tratamento.

Recurso não conhecido.

Noutro sentido, assim se manifestou Leandro Groff226:

Em suma, na alíquota zero, há polaridade; na isenção, inexistência. Na alíquota zero, a pergunta: “qual parcela do êxito descrito na hipótese normativa deve o sujeito passivo entregar ao Estado para contribuir na manutenção da res publica?”, recebe a resposta: “a menor possível: zero”. Já na isenção, a pergunta: “qual parcela do êxito descrito na hipótese normativa deve o sujeito passivo entregar ao Estado para contribuir na manutenção da res publica?”, recebe a resposta: “inexistem critérios no texto do direito positivo para compor esse juízo”. Norma individual e concreta que documenta a incidência (plano concreto). Salto esse que, por certo, não é metodologicamente aconselhável à pretendida equiparação.

223

MATTOS, Aroldo Gomes de. O imposto de renda frente ao ICMS remitido como subvenção para investimento. Revista Tributária e de Finanças Públicas, São Paulo, v. 15, p. 181, abr. 1996.

224

BORGES, José Souto Maior. Op. cit., p. 354.

225

STJ, REsp 7218/SC (1991/0000329-8), Rel. Min. Ilmar Galvão, Segunda Turma, DJ 06.05.1991. Disponível em: <http://www.stj.jus.br/SCON/pesquisar.jsp>. Acesso em: 8 jan. 2012.

226

Nota-se, com base no exposto, que o instituto sob exame é diverso da isenção (foi instituído justamente para sanar dificuldades identificadas na aplicação da isenção), porém, na linha do entendimento do professor Paulo de Barros Carvalho227, para quem a alíquota zero impede que a relação obrigacional se concretize à míngua de objeto, identifica-se aproximação entre os institutos em foco, uma vez que ambos abalam os critérios da regra matriz de incidência da norma tributária, o que torna suas naturezas jurídicas semelhantes.

Neste compasso, para fins de instituição de incentivos fiscais, cabe aqui conhecer as características de cada um desses institutos e optar pelo mais adequado. Assim é que, em se tratando de situações que demandam um estímulo emergencial e transitório, afigura-se mais adequada a redução a zero da alíquota, em vez de se isentar determinado produto e voltar a tributá-lo, quando cessada a urgência.