Multiples combinaisons entre TVA et droits d’enregistrement

Avant la réforme, la combinaison entre TVA et droit d’enregistrement paraissait plus simple dans la mesure où la même mutation ne pouvait pas donner lieu simultanément à la TVA immobilière et à un droit proportionnel de mutation.

La TVA sur mutation chassait le droit de vente.

Désormais il faut raisonner en deux temps en examinant tout d’abord la situation du vendeur au regard de la TVA, puis celle de l’acquéreur au regard des droits d’enregistrement.

I.- Les terrains à bâtir¹

Si le vendeur comme l’acquéreur sont assujettis à la TVA, celle-ci sera calculée sur le prix total², lorsque le terrain avait ouvert droit à déduction lors de son acquisition par le cédant ; et sur la marge³ lorsque le terrain n’avait pas ouvert droit à déduction lors de son acquisition par le cédant.

Dans la première hypothèse les droits d’enregistrement seront de : - 0,715 % si en amont aucun n’engagement particulier n’a été pris, - 125 € en cas d’engament à construire,

- 0,715 % en cas d’engagement de revendre.

Dans la deuxième hypothèse les droits d’enregistrement seront de : - 5,09 % si en amont aucun n’engagement particulier n’a été pris,

- 125 € en cas d’engament à construire, - 0,715 % en cas d’engagement de revendre.

Observation étant ici faite que, lorsque la TVA est assise sur le prix, la taxe de publicité foncière doit être systématiquement calculée sur le prix hors taxe.

Si le vendeur est seul assujetti et l’acquéreur non-assujetti à la TVA : celle-ci sera calculée sur le prix total⁴, lorsque le terrain avait ouvert droit à déduction

1 Modification de la définition du terrain à bâtir : terrains situés dans un secteur désigné comme constructible par un document d’urbanisme, voir supra, Titre I, Chapitre II, section 2.

2 Article 266, §2 du CGI. Sauf article 257 bis du CGI.

3 Article 268 du CGI.

4 Article 266, §2 du CGI. Sauf article 257 bis du CGI.

lors de son acquisition par le cédant ; et les droits d’enregistrement de 0,715 % en toute situation. La TVA sera calculée sur la marge¹ lorsque le terrain n’avait pas ouvert droit à déduction lors de son acquisition par le cédant ; et les droits d’enregistrement de 5,09 % en toute situation.

Si le vendeur n’est pas assujetti et l’acquéreur assujetti, on est hors champ de la TVA et sans possibilité d’option. Les droits d’enregistrement seront alors les mêmes que dans l’hypothèse où le vendeur assujetti n’aurait pas eu droit à déduction, soit de :

- 5,09 % si en amont aucun n’engagement particulier n’a été pris, - 125 € en cas d’engament à construire,

- 0,715 % en cas d’engagement de revendre.

Si, ni le vendeur, ni l’acquéreur ne sont assujettis, l’opération reste hors champ de la TVA sans possibilité d’option. Les droits d’enregistrement seront donc de 5,09 % en toute situation.

En définitive, seul le vendeur assujetti qui a eu droit à déduction bénéficie d’un taux réduit de droit d’enregistrement², et ce dans la situation où aucun n’engament n’a été pris en amont.

II.- Les terrains autres que les terrains à bâtir

Si le vendeur comme l’acquéreur sont assujettis à la TVA, par principe il y a une exonération de TVA. Néanmoins, en cas d’option, celle-ci sera calculée sur le prix total³. Les droits d’enregistrement seront de :

- 5,09 % si en amont aucun n’engagement particulier n’a été pris, - 125 € en cas d’engament à construire,

- 0,715 % en cas d’engagement de revendre.

Si le vendeur est seul assujetti et l’acquéreur non-assujetti à la TVA, par principe il y a ici aussi une exonération de TVA. Néanmoins, en cas d’option, celle-ci sera calculée sur le prix total⁴. Les droits d’enregistrement seront de 5,09 %, même si la TVA est calculée en fonction du prix total⁵.

1 Article 268 du CGI.

2 Par comparaison à l’hypothèse où celui-ci serait non assujetti ou n’aurait pas eu droit à déduction.

3 Article 266, §2 du CGI. Sauf article 257 bis du CGI.

4 Article 266, §2 du CGI. Sauf article 257 bis du CGI.

5 Article 1594 F quinquies, A du CGI.

Si le vendeur n’est pas assujetti et l’acquéreur assujetti, on est hors champ de la TVA et sans possibilité d’option. Les droits d’enregistrement seront alors les mêmes que l’hypothèse où le vendeur assujetti (et acquéreur assujetti) aurait opté pour la TVA, soit de :

- 5,09 % si en amont aucun n’engagement particulier n’a été pris, - 125 € en cas d’engament à construire,

- 0,715 % en cas d’engagement de revendre.

Si, ni le vendeur, ni l’acquéreur ne sont assujettis, l’opération reste hors champ de la TVA sans possibilité d’option. Les droits d’enregistrement seront donc de 5,09 % en toute situation.

III.- Les immeubles neufs

Si le vendeur comme l’acquéreur sont assujettis à la TVA, celle-ci sera calculée sur le prix total¹. Les droits d’enregistrement seront de 0,715 % en toutes situations.

Si le vendeur est seul assujetti et l’acquéreur non-assujetti à la TVA, celle-ci sera aussi calculée sur le prix total². Les droits d’enregistrement seront également de 0,715 % en toutes situations.

Si le vendeur n’est pas assujetti et l’acquéreur assujetti, on est par principe hors du champ d’application de la TVA ; sauf exception de l’hypothèse où le bien aurait été acheté par le cédant en vente d’immeuble à construire, dans ce cas la TVA sera calculée sur le prix total³. Ainsi dans l’hypothèse de principe les droits d’enregistrement seront de 5,09 % sauf en cas engagement de revente où ils seront de 0,715 %. Dans l’hypothèse d’exception, les droits seront de 0,715 % en toute situation.

Si, ni le vendeur, ni l’acquéreur ne sont assujettis, l’opération reste par principe hors champ de la TVA sans possibilité d’option ; sauf exception de l’hypothèse où le bien aurait été acheté par le cédant en vente d’immeuble à construire, dans ce cas la TVA sera calculée sur le prix total⁴. Ainsi dans l’hypothèse de principe les droits d’enregistrement seront de 5,09 % en toute situation. Dans l’hypothèse d’exception, les droits seront de 0,715 % en toute situation.

1 Article 266, §2 du CGI. Sauf article 257 bis du CGI.

2 Article 266, §2 du CGI. Sauf article 257 bis du CGI.

3 Article 266, §2 du CGI. Sauf article 257 bis du CGI.

4 Article 266, §2 du CGI. Sauf article 257 bis du CGI.

IV.- Les immeubles anciens

Si le vendeur comme l’acquéreur sont assujettis à la TVA, par principe il y a une exonération de TVA¹. Néanmoins, en cas d’option, celle-ci sera calculée sur le prix total², lorsque le bien avait ouvert droit à déduction lors de son acquisition par le cédant ; et sur la marge³ dans le cas contraire.

Les droits d’enregistrement seront, en cas d’option et pour les deux hypothèses, de:

- 5,09 % si en amont aucun n’engagement particulier n’a été pris, - 125 € en cas d’engament à construire,

- 0,715 % en cas d’engagement de revendre.

Si le vendeur est seul assujetti et l’acquéreur non-assujetti à la TVA, par principe il y a ici aussi une exonération de TVA. Néanmoins, en cas d’option, celle-ci sera calculée sur le prix total⁴, lorsque le bien avait ouvert droit à déduction lors de son acquisition par le cédant ; et sur la marge⁵ dans le cas contraire. Les droits d’enregistrement seront de 5,09 %, en toute situation.

Si le vendeur n’est pas assujetti et l’acquéreur assujetti, on est hors champ de la TVA et sans possibilité d’option. Les droits d’enregistrement seront alors de : - 5,09 % si en amont aucun n’engagement particulier n’a été pris,

- 125 € en cas d’engament à construire, - 0,715 % en cas d’engagement de revendre.

Si, ni le vendeur, ni l’acquéreur ne sont assujettis, l’opération reste hors champ de la TVA sans possibilité d’option. Les droits d’enregistrement seront de 5,09 % en toute situation.

Suite à cette étude, on ne peut pas conclure spontanément à une simplification. On observe en outre deux situations d’application cumulative possible de la TVA sur le prix et des droits de mutation à titre onéreux en ce qui concerne les terrains non constructibles et les immeubles anciens cédés par un assujetti.

1 Article 261, §5, 2°, du CGI.

2 Article 266, §2 du CGI. Sauf article 257 bis du CGI.

3 Article 268 du CGI.

4 Article 266, §2 du CGI. Sauf article 257 bis du CGI.

5 Article 268 du CGI.

Conclusion

La commission des finances considère que la réforme de la TVA immobilière portée par le nouveau dispositif sus-étudié aboutit à un système identique au dispositif existant du point de vue du particulier qui souhaite acquérir un « terrain à bâtir » pour y construire son habitation.

Antérieurement, dans cette hypothèse, la TVA s'appliquait sur la marge réalisée par l'aménageur ou le lotisseur en amont et elle s'accompagnait des droits d'enregistrement au taux normal sur le prix total. Dans la nouvelle architecture proposée pour la TVA immobilière, un résultat identique est atteint en utilisant l'option offerte aux États membres par l'article 392 de la directive du 28 novembre 2006 précitée, qui permet que la première vente par un assujetti d'un terrain défini comme « à bâtir » soit imposée du côté du vendeur sur sa marge.

Toutefois, les nouvelles règles modifient en profondeur les conditions d’application de la TVA aux opérations immobilières. Elles doivent donc retenir l’attention des praticiens, notamment en matière de stipulation du prix de vente et aux déclarations fiscales contenues dans les actes de vente immobilière¹.

1 Voir aussi en matière de baux conférant aux preneurs un droit réel immobilier tel le bail à construction.