En fait, la comptabilité est un produit de son environnement. En d’autres termes, elle est le reflet de la réalité économique et particulièrement des attributs de l’environnement national. Il existe donc une interrelation entre l’environnement économique et la diffusion d’informations. Des études antérieures ont démontré que les pratiques comptables et la diffusion d’informations d’un pays sont très influencées par des facteurs environnementaux. Jaggi (1975) a mis en évidence l’influence de l’environnement culturel sur la diffusion d’informations. Il a conclu que l’environnement culturel a une forte influence sur la diffusion d’informations des entreprises dans un pays. Gray (1988) a développé un modèle pour expliquer la relation entre les dimensions culturelles et la pratique comptable. Ce modèle a apporté une contribution importante pour expliquer l’impact de valeurs culturelles de Hofstede20 sur la pratique comptable et la diffusion d’informations comptables dans différents pays.
Néanmoins, le processus de la prise de décision est influencé par plusieurs facteurs ; économique, juridique, social et politique, taille de l’entreprise et structure, … en outre, le dirigeant joue un rôle important dans le processus de diffusion d’informations. Selon Mueller (1968), l’environnement d’un pays peut être distingué en se basant sur quatre facteurs : l’état de développement économique, la complexité des activités des affaires, les systèmes sociopolitiques ainsi que le système légal. Ensuite, ces facteurs ont été développés en douze facteurs environnementaux (Choi et Mueller, 1992) :
• le système juridique
• le système politique
• la nature de la propriété des entreprises
• la taille de la complexité des activités de l’entreprise
• le climat social
• le niveau de la sophistication des activités des dirigeants et du monde financier
• la législation commerciale
• la législation comptable
20 Les dimensions culturelles de Hofstede sont l’individualisme, la distance au pouvoir, l’aversion à l’incertitude
et la masculinité. Et les dimensions des systèmes comptables selon Gray sont la professionnalisme/contrôle légal, uniformité/flexibilité, prudence/optimisme et secret/transparence.
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• l’innovation
• le développement économique
• la croissance économique
• le statut de l’éducation professionnelle et organisationnelle.
Radebaugh (1975) a identifié plusieurs facteurs environnementaux qui influencent l’évolution des normes, des objectifs et des traitements comptables au Pérou. Les facteurs sont les suivants :
• la nature de l’entreprise
• les utilisateurs d’entreprise
• le gouvernement
• d’autres utilisateurs externes
• des caractéristiques environnementales locales
• des influences internationales
• l’influence académique
• la profession comptable.
En outre, Choi et Mueller (1992) et l’AAA (American Accounting Association, 1977) ont identifiés huit variables similaires :
• le système économique
• le système politique
• le niveau de développement économique
• les objectifs du rapport financier
• la régulation de norme
• le niveau de l’éducation et la formation
• l’application des normes et d’éthiques
• les clients.
D’autres études se sont intéressées aux sociétés multinationales. Ainsi, Gray et McSweeney et Shaw (1984), ont identifié sept facteurs qui influencent la diffusion d’informations. Ces facteurs sont :
• l’influence du pays d’origine
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• les institutions financières et les banques internationales
• les investisseurs internationaux et les analystes financières
• les organisations comptables internationales
• les organisations internationales intergouvernementales
• les organisations syndicales internationales.
Le facteur culturel a une influence importante sur le comportement des diffuseurs d’informations. Jaggi et Yee Low (2000) ont examiné l’impact de la valeur culturelle et de la diffusion d’informations pour les entreprises multinationales opérant dans deux systèmes juridiques (droit coutumier, droit continental). Ils ont conclu que les pays de droit coutumier diffusent plus d’informations que les pays de droit continental. Les résultats révèlent également que la valeur culturelle a un impact non significatif sur la diffusion d’informations pour les entreprises multinationales de droit coutumier et que les résultats des entreprises de droit codifié présentent des signaux mixtes. Meck et Saudagaran (1990) retiennent ainsi cinq facteurs qui peuvent influencer le système comptable mise en œuvre au sein d’un pays : le système juridique déterminant en grande partie le processus de normalisation comptable et opposant les pays de droit coutumier aux pays de droit codifié ; le mode de financement des entreprises, permettant de distinguer le financement bancaire du financement par le recours au marché ; le degré de connexion entre la comptabilité et la fiscalité ; le niveau d’inflation ; les liens politiques et économiques entre pays.
À partir des lectures, nous avons essayé de schématiser toutes ces interactions entre les facteurs d’environnement comptable et la diffusion d’informations dans la figure (2). Elle représente les facteurs environnementaux qui peuvent influencer le niveau de la diffusion d’informations dans un pays. La figure montre bien la diffusion d’informations qui représente l’entreprise et qui produit diverses informations selon les activités de l’entreprise. Le type d’informations est également déterminé en grande partie par le type de l’entreprise ou de l’organisation. Ainsi, Farnham21 (1997) a proposé une classification des entreprises en quatre catégories selon leurs orientations et leurs propriétés, comme le montre la figure (3).
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Les entreprises privées comprennent les industries, les plantations, les biens et les entreprises commerciales, plusieurs entreprises de services et du secteur financier comme les banques et les sociétés d’assurance. Toutes ces entreprises affichent le même objectif lucratif. Alors que les entreprises publiques sont des organismes commerciaux de nature publique qui ont un degré élevé d’indépendance financière de l’Etat, les services publics, tels que l’éducation, la santé et les services sociaux, ont certains objectifs de bien-être par le truchement de la collectivité, de l’Etat ou des organismes d’Etat. Enfin, la dernière catégorie inclut les organismes professionnels, les syndicats, la pression des groupes. Cela nous amène à dire que la nature de la propriété des entreprises peut influencer les types d’informations à diffuser. Il est à noter que les entreprises publiques proposent des rapports financiers différents des entreprises de propriété privée et des banques.
La figure (2) montre les relations entre l’environnement et la diffusion d’informations comptables. L’environnement interne d’un pays peut être classé en dix facteurs. Ces facteurs sont les préparateurs, les utilisateurs, les régulateurs, la profession comptable et le niveau d’éducation, le système politique, le système économique, le système légal, le système social et les variables culturelles. Alors que l’environnement externe ou international inclut l’histoire, les organismes comptables internationaux (IASB), les communautés économiques régionales, les organismes comptables régionaux, le commerce international, les sociétés multinationales, les marchés financiers internationaux, les sociétés d’audit internationales, et d’autres organismes internationaux comme la banque mondiale, l’adhésion à des organismes internationaux tels que OMC, le progrès technologique et l’investissement étranger.
Le processus de la diffusion d’informations implique plusieurs participants comme les préparateurs, les utilisateurs, les auditeurs et les régulateurs, et chacun d’entre eux dispose de différents intérêts liées à la production d’informations fournie dans les rapports annuels. Les intérêts de ces participants ont permis de déterminer le niveau et la qualité de la diffusion des informations financières de l’entreprise.
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Figure (2) : Les facteurs susceptibles d’influencer la diffusion d’informations financières
Environnement externe
Informations financières de l’entreprise Organismes intergouvernementaux internationaux
Profession comptable Préparateurs Régulateurs Utilisateurs Système politique Système économique Niveau d’éducation Système juridique Variables socio. /culturelles Histoire Utilisateurs internationaux Progrès technologiques (internet et progrès de la communication) Investissement direct étranger
Sociétés internationales d’audit
Sociétés multinationales Marchés internationaux de capitaux Organismes comptables nationaux et régionaux Adhésion aux organismes internationaux (ex : OMC) Communautés économiques régionales Organismes comptables internationaux (IASB, FASB) Environnement interne
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Figure (3) : Typologies des entreprises par orientation et propriété
Source : Farnham (1997).
Les utilisateurs sont ceux qui utilisent les informations du rapport produit afin de se forger leur propre opinion sur l’entreprise et de prendre des décisions en connaissance de cause. Les régulateurs sont impliqués dans la définition des règles de la production des rapports financiers et sont censés disposer des mécanismes adéquats pour assurer que les règles sont respectées. La profession comptable assure que la société se conforme avec le règlement du rapport annuel. Elle peut comprendre des organismes de normalisation et d’autres différents de celle-ci, des auditeurs, des responsables institutionnels de l’éducation et de la formation des comptables potentiels. Les préparateurs sont ceux qui déterminent la plus grande partie de la quantité d’informations qui peuvent être diffusés dans les rapports annuels. Le dirigeant et le conseil d’administration de l’entreprise, ainsi que dans certaine mesure, le comptable et l’auditeur attestent leurs opinions sur le contenu des informations dans le rapport annuel.
Les autorités de réglementation dans plusieurs pays ont promulgué des lois comme aux États- Unis (Sarbanes-Oxley Act) et en France (la Loi de Sécurité Financière (LSF))22. Ces lois ont le même objectif, la stabilisation du marché financier, et la transparence des informations.
22 L’effort législatif mené afin de rassurer les actionnaires actuels et potentiels sur le marché financiers pour
limiter les dérives potentielles s’est traduit par l’adoption des ces lois aux Etats-Unis et en France, elles renforcent les obligations des entreprises en terme de gouvernance d’entreprise et de communication sur le contrôle interne.
Objectifs (profits, revenus)
Privé
Objectifs (bien public, collectivité)
Services publics
Public Propriété du capital
Organismes bénévoles
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Gendron et Rossignol (2009) indiquent que ce mouvement législatif, participant à la globalisation de l’espace réglementaire a une influence significative. À travers ces lois, nous remarquons bien l’effet de l’internationalisation de l’économie de marché. Les grands groupes mondiaux doivent satisfaire aux exigences de ce marché mondial en matière d’informations comptables, et donc ils doivent appliquer les lois en vigueur dans les pays où ils investissent. Les entreprises pourraient subir deux ou plusieurs règlements dans leurs pays d’origine et à l’étranger, ce qui génère un coût important.
Il serait souhaitable d’établir une harmonisation ou normalisation entre toutes les grandes places boursières afin de réduire le coût de règlement et de rendre les conditions de la concurrence plus équitable entre toutes les entreprises. Il est évident que les variables sociales et culturelles ont également un impact sur le niveau de diffusion. Dans un climat de conservatisme, il est normal de diffuser moins d’informations financières.
Le facteur économique met en scène le développement économique dans un pays. Le développement économique traduit la croissance économique et exprime les différents changements structurels et sociaux. Le rapport financier permet de mesurer la performance de chaque secteur de l’économie en termes d’efficacité et de productivité. En effet, le développement économique peut être atteint par différentes formes de politiques économiques en fonction du système économique choisi. Un système d’économie de marché (capitaliste) peut être plus favorable, pour développer la comptabilité, que les autres systèmes économiques. La survie des entreprises du secteur privé, dans le système capitaliste, ne dépend pas seulement de la production de bien et des services, mais également des informations suffisantes et complètes pour les divers groupes d’utilisateurs sur les marché des capitaux qui ont différents besoins, tels les investisseurs, les créanciers.
L’environnement politique d’un pays est également important pour le développement comptable en général et le rapport financier, et particulièrement pour la diffusion d’informations financières. Selon Belkaoui (1983) le degré de liberté politique dans un pays dépend des droits politiques, des libertés civiles, et du type de système politique. Les demandes économiques et financières ont vu la lumière grâce aux acteurs politiques. Il y a donc une interrelation entre les facteurs économique et financier et politique. Les normes comptables internationales ont été appliquées par l’Union Européenne à la suite d’une décision politique.
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L’environnement externe peut affecter le niveau de la diffusion d’informations. Les communautés économiques régionales comme l’Union Européenne, l’Association des Nations de l’Asie du Sud-Est (ANASE ou ASEAN), la Zone de Libre-échange des Amériques (ZLEA), l’Union Africaine, et d’autres organismes internationaux tels que les Nations-Unis, le banque mondial, l’Organisation Mondiale du Commerce (OMC), le Fonds Monétaire International (FMI), ont eu une grande influence dans la promotion de l’intégration économique entre leurs membres. Par exemple, l’Union Européenne, et ceci afin de faciliter l’intégration économique entre ses membres, a adopté les normes comptables internationales et elle tente d’harmoniser le droit des sociétés, le système de taxation et le marché des capitaux. Les organisations internationales sont également très impliquées dans le développement du commerce international à l’échelle mondiale. En outre, pour adhérer ou coopérer avec les organisations internationales (OMC, FMI, …), les pays candidats ou membres seront dans l’obligation d’appliquer leurs règles et leurs normes internationales. Ceci améliore et renforce la profession comptable, la qualité des informations diffusées, l’audit pour ces pays. Cela aura certainement un effet positif sur la profession comptable en particulier dans les pays en voie de développement, puisque les besoins d’information s’accroîtront, et par conséquence, le rôle de la profession comptable augmentera dans la préparation des états financiers des entreprises afin de satisfaire les utilisateurs actuels et potentiels.
Les cabinets d’audit international ont également une grande influence sur la diffusion d’informations. Les influences des grands cabinets sur la comptabilité d’un pays sont multidimensionnelles. À l’heure actuelle, les grands cabinets sont présents partout dans le monde, à travers des alliances (réseaux, partenariats), et cela a des effets positifs sur la profession locale notamment dans les pays en voie de développement. Ainsi, Colasse (1993) a déclaré : « pour que la comptabilité puisse jouer son rôle dans l’évolution du système économique, il lui faut bénéficier de l’appui d’un pouvoir : celui du législateur ou de l’Etat qui peuvent normaliser ; celui aussi, plus ou moins antagoniste du précédent, des grandes entreprises, souvent multinationales, qui usant de leur pouvoir de marché, vulgarisent leurs méthodes comptables ; celui encore, d’influence, mais considérable, des grands cabinets comptables internationaux ». Ainsi, l’internationalisation de l’économie exige la libre circulation des comptables. Cela crée une concurrence sans précèdent, et la profession comptable s’améliore en satisfaisant la nouvelle demande provenant des entreprises de plus en
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plus internationalisées. Nobes (1998) indique que la profession comptable est développée et puissante quand les besoins d’information et d’audit sont élevés.
Kanga (1980) indique également que même s’il existe des règlements nationaux interdisant le partenariat ou limitant la participation des étrangers dans les pratiques nationales, les entreprises internationales d’audit seront toujours en mesurer de présenter un service de haute qualité correspondant aux attentes de leurs clients. Choi et Mueller (1992) ont classé la pratique internationale de cabinets comptables professionnels en trois niveaux. Le premier
niveau englobe six grandes sociétés internationales « Big Six devenu Big Four23
actuellement », ces entreprises sont ; Arthur Andersen, KPMG, Ernst & Young, Deloitte Touche Tohmatsu, Coopers et Lybrand et Price Waterhouse. Le mode d’organisation internationale de ces entreprises est généralement celui d’un partenariat international. Le deuxième niveau se compose de huit à dix sociétés dans le monde entier. Ces entreprises s’appuient sur le mode de fédération, (Grant Thornton et Pannel Kerr Foster). Le troisième niveau inclut des arrangements informels entre les cabinets d’expertise comptable et se limite souvent à une base ad hoc. Ces dispositions s’appliquent sur les entreprises régionales de la profession comptable.
Au total, les effets de l’internationalisation sur la profession comptable peuvent être observés au travers de l’élargissement de la profession comptable d’un pays à l’autre et de la circulation du mouvement de personnel.
Tableau (1). Classement au niveau mondial en 2005
Nom du cabinet CA 2005 (milliards de $)
Price Waterhouse Coopers 20,3
Deloitte 18,2
Ernst & Young 16,9
KPMG 15,7
Source : La profession comptable de Mars 2006.
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Ensuite, du fait de la concurrence induite par cette internationalisation, la profession comptable s’efforce d’augmenter sa taille et d’améliorer sa qualité dans le but de satisfaire la nouvelle demande. Le facteur historique influence également le niveau de la diffusion d’entreprise dans un pays. Le système comptable libyen est d’orientation anglo-saxonne, mais il est resté longtemps sans évolution.
Les organismes comptables internationaux et les organismes comptables régionaux ont également un impact sur la diffusion d’information. L’adoption des normes comptables internationales par un pays contribuera à réduire l’asymétrie d’informations diffusées, à augmenter la quantité et la qualité d’informations financières. La normalisation comptable au niveau international permet d’avoir des informations fiables et comparables pour tous les utilisateurs et dans tous les marchés. Ces facteurs environnementaux, qui sont à la fois internes et externes, peuvent influencer le niveau de la quantité et de la qualité des informations diffusées.
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