CLAUSE WHERE

No sentido de reprimir a evasão e a fraude fiscal de caráter internacional, o Decreto-lei n.º 37/95, de 14 de fevereiro, instituiu no ordenamento jurídico português duas disposições específicas contra a utilização de paraísos fiscais, mais precisamente a que se processa através das

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Atual artigo n.º 65º e 66º do CIRC, respetivamente, após republicação pelo Decreto-Lei n.º 159/2009, de 13 de julho. 68

Redação dada pela Lei 30-G/00, de 29 de dezembro. Trata-se, respetivamente, dos atuais artigos n.º 65º e 66º do CIRC, após republicação pelo Decreto-Lei n.º 159/2009, de 13 de julho.

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A lista de regimes fiscais claramente mais favoráveis, atualmente em vigor, consta na Portaria n.º 150/2004, de 13 de fevereiro.

sociedades de base, as vulgarmente denominadas medidas antiabuso: as disposições tipo subsecção F ou CFC e a inversão do ónus da prova (Leitão, 1995).

6.2.1. Disposição tipo Subsecção F («Subpart F rules») ou CFC

A legislação CFC foi introduzida pelo então artigo 57º-B do CIRC, atual artigo 66º, após republicação dada pelo Decreto-lei n.º 159/2009, de 13 de julho.

Trata-se de uma norma antiabuso baseada nas que têm vindo a ser adotadas pelas legislações de diversos países, as quais se têm revelado, de uma maneira geral, bastante eficazes70.

Esta, visa evitar que as sociedades residentes utilizem as sociedades de base instaladas em território de fiscalidade claramente mais favorável para transferir resultados, de forma a que estes não sejam tributados no estado de residência, ou seja em Portugal, consagrando assim a transparência fiscal destas sociedades de base.

De acordo com o disposto no n.º 1 do artigo 66º do CIRC71:

“são imputados aos sócios residentes em território português, na proporção da sua participação social e independentemente de distribuição, os lucros obtidos por sociedades residentes fora desse território e aí submetidos a um regime fiscal claramente mais favorável, desde que o sócio detenha, direta ou indiretamente, uma participação social de, pelo menos, 25%, ou, no caso de a sociedade não residente ser detida, direta ou indiretamente, em mais de 50%, por sócios residentes, uma participação social de, pelo menos, 10%”.

Note-se, que o regime se baseia no já referido método da jurisdição “jurisdictional approach”, segundo o qual o regime é aplicável apenas em certas jurisdições, recorrendo-se ao conceito de regime claramente mais favorável.

No tocante ao tipo de rendimento abrangido, Portugal adotou o método da entidade, segundo o qual é imputado aos sócios residentes o lucro obtido pela CFC.

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Embora se tenha levantado a questão se ao aplicar o regime às sociedades residentes em países com os quais Portugal tenha celebrado convenção para evitar a dupla tributação não se estaria a infringir algumas disposições do Modelo de Convenção da OCDE (que tem servido de base para as convenções celebradas por Portugal), nomeadamente: do artigo 7º, que determina que só há lugar a tributação de uma empresa de um Estado no outro Estado quando ela aí opera através de estabelecimento estável e apenas quanto aos lucros imputáveis a esse estabelecimento; e do n.º 1 do artigo 10º, que faz depender a tributação dos dividendos do seu pagamento efetivo. A OCDE concluiu que este tipo de disposições não infringia o espírito das Convenções, uma vez que estas se destinam apenas a eliminar manobras evasivas dos contribuintes (L'évasion et la fraude fiscales internationales, 1987, p. 78 e ss apud Leitão, 1995).

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Todavia, o legislador procurou não abranger nesta imputação os sócios das sociedades que não prosseguissem fins de evasão fiscal. Neste sentido, estabelece o n.º 4 do referido artigo, que o regime não será de aplicar às entidades cuja atividade preencha cumulativamente os seguintes requisitos:

“a) os respetivos lucros provenham em, pelo menos, 75% do exercício de uma atividade agrícola ou industrial no território onde estão situadas ou do exercício de uma atividade comercial que não tenha como intervenientes residentes em território português ou, tendo-os, esteja dirigida predominantemente ao mercado do território em que se situa;

b) a atividade principal da sociedade não residente não consista na realização das seguintes operações:

1) operações próprias da atividade bancária, mesmo que não exercida por instituições de crédito;

2) operações relativas à atividade seguradora, quando os respetivos rendimentos resultem predominantemente de seguros relativos a bens situados fora do território de residência da sociedade ou de seguros respeitantes a pessoas que não residam nesse território; 3) operações relativas a partes de capital ou outros valores mobiliários, a direitos da

propriedade intelectual ou industrial, à prestação de informações respeitantes a uma experiência adquirida no setor industrial, comercial ou científico ou à prestação de assistência técnica;

4) locação de bens, exceto de bens imóveis situados no território de residência”.

De referir que os n.ºs 5 e 6 do artigo 66º do CIRC, consagram ainda medidas relativas à eliminação da dupla tributação económica72_{, caso venha a ocorrer distribuição de lucros.}

6.2.2. O regime dos pagamentos a entidades não residentes sujeitas a regime privilegiado

A solução do ónus da prova foi introduzida pelo então artigo 57º-A do CIRC, atual artigo 65º73, que tem por objetivo combater o fenómeno evasivo da deslocalização de rendimentos para territórios que assegurem um regime fiscal privilegiado.

Temos assim, nos termos do n.º 1 do referido artigo, que:

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Verifica-se quando duas entidades juridicamente distintas são tributadas pelo mesmo rendimento ou património. É o exemplo clássico da tributação do lucro, em que este é tributado primeiramente ao nível da entidade que os gerou e depois em sede dos beneficiários aquando da sua distribuição.

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“não são dedutíveis para efeitos de determinação do lucro tributável as importâncias pagas ou devidas, a qualquer título, a pessoas singulares ou coletivas residentes fora do território português e aí submetidas a um regime fiscal claramente mais favorável, salvo se o sujeito passivo puder provar que tais encargos correspondem a operações efetivamente realizadas e não têm um caráter anormal ou um montante exagerado”.

Por inspiração na legislação francesa, para realizar prova da veracidade da operação, o que a entidade tem de conseguir demonstrar é que houve, efetivamente, a aquisição de um bem, uma prestação de serviço, o recebimento de empréstimo, juros, royalties ou outros, sendo que para tal não se considera suficiente a apresentação de documentos escritos, tais como, contratos celebrados (uma vez que as operações se pressupõem simuladas) nem comprovativo de pagamento do preço estabelecido (já que este não é posto em causa) (Leitão, 2007b).

No que se refere à prova de inexistência de caráter anormal ou exagerado, o contribuinte deve provar que os encargos suportados são a remuneração justa das vantagens adquiridas comparativamente com serviços análogos no mercado.

De acordo com o disposto no n.º 3 do artigo 65º do CIRC, no caso de importâncias pagas ou devidas a entidades sujeitas a regime fiscal privilegiado, cujo território de residência não conste da lista aprovada pelo Ministro das Finanças (a atual Portaria n.º 150/2004), a Administração Fiscal pode solicitar aos sujeitos passivos em causa elementos comprovativos do imposto pago pela entidade não residente e dos cálculos efetuados para o apuramento do imposto que seria devido se a entidade fosse residente em território português.

Em suma, como refere o Professor Luís Manuel Teles de Menezes Leitão (2007b) “não se justifica que a Administração Fiscal, relativamente a operações que estatisticamente se sabem ser simuladas e destinadas a propiciar uma evasão fiscal, se veja obrigada a demonstrar em cada caso a falsidade da operação para proceder à cobrança do imposto”.