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TouTes les normes lAS/IFRS actuellement applicobles
NORMES COMPTABLES INTERNATIONALES IFRS
Eric Tort
Les poih+5 cleS
du referentiel comptable inTernaTional: les principales
normes IAS/IFRS
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LextensoJnormes complnbles internationales ifrs
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Sommaire
Instances et processus de normalisation intematbnale... 5 Cadre conceptuel...6
Normes de base
IAS 1 presentation des eiats financiers... 7
IAS 2 stocks...^
IAS 7 tableau de flux de tresorerie... 10 IAS 8 methodes comptables, changemenis
d'eslimations comptables et erreurs....n IAS to evenements pcsterieurs a la date de cldture... i2 IAS 12 impdts sur le resultat...
IAS 16 immobilisations corporelles...if IAS 19 avantages au personnel... 15 IAS 20 comptabilisation des subventions publiques.... 17 IAS 21 iransactions ei soldes en monnaie etrangere.. 1 ? IAS 28 couts d'emprunt...
IAS 24 informations sur les parties liees... 20 IAS 29 information financiere relative aux
economies hyperinfi ation ni stes... 2\
IAS 32 presentation des instruments financiers... 22 IAS 33 resultais par action... 2^
IAS 34 information financiere intermediaire... 24
IAS 36 depreciation des actifs... 25
IAS 37 provisions el passifs (actifs) ^venluels...26
IAS 38 immobilisations incorporelies... 27
IAS 40 immeubtes de placement.... 2 ? IFRS 1 premiere adoption des normes IFRS.. 2 ^
IFRS 2 palements torrid sur des actions___
IFRS 5 actifs non co jrants detenus en vue
de leur vente et abandon d’acfivites.... ^2 IFRS 7 informations a foumir sur les instruments
financiers... 55
IFRS 8 secteurs operaticnnels...54 IFRS 9 instruments financiers'...55 IFRS 13 evaluation a la juste valeur.... 5 ^ IFRS 15 produits des activites ordinaires tires de
oontrats cone I us avec des clients... 57
IFRS 16 oontrats de locatbn (2019).. 54
Normes de consolidation IAS 28 participations dans des enitreprises
associees et co-entre prises... 40
IFRS 3 regroupements d’eriitreprises... 41
IFRS 10 etats financiers consolides... 45
IFRS 11 partenariats... 44
IFRS 12 informations a fournir sur les interets
detenus dans d'autres entttes. 43
Normes » sectorielles » IAS 26 comptabilite et rapports financiers
des regimes de retraite ...
IAS 41 agriculture et IFRS 6 prospection
et evaluation des ressources mirkerales... 47
IFRS 4 contrats d’assurance... 4 F
' Me scMvt pas rsfmses id ^ dhpautkxQ d1AS ^ mamenuas s’agt&sant de< la cawefttve a lla ji^ valHV oorttre la nsique! de lauK dVrtH^ dTun portafeuille efacdlB oj de passds fnanctefs.
" Rer&erve aiix financters imivkluefe etabis £>(11 IFnS. kAS 27 n'^1 pas presefwe id du lajl de I'appicalion du PCG dans les comples ridviduels en France.
d« normes IFRS r«p464 eur un# instance m r>crmaiisa(tion oomptabie co«np4sa« de c>iusj«urs #t sur un pfocassas spaclitQu# (ef.
wwwifrs,of>ff), Leur homoi&palion dans I’UE reiave d'un macanisma padicuHar d adoplion.
B U STRUCTURE ET L'ORGANISATION OE L'lASB
Craa an 2001, l^tASB itrti^matiorfafAoxnjrftiftff Sfandai^s Bonfify a ata pracada par I^IASC itniematioa&f Accounttnff StsndAfOs committee} londa an 1373.
La structure da I'lASB ast oomposaa da plusiaurs organes: la fondallcn IFRS, riFRS fnierppeiationsi CPmmrrtdw. I IFRS ^dVtsoo'Cduncr/et la Bcara, Le Soaitd asl raspOTksaPla da ralaboraHon at da la publicallon das nomnes IFRS at da I'approPation das presets d'llndarpretations (IFRIC)' aiadoras par (1FRS inieipm-
tation Comr?j(W«.
Plus racarnnranl rnis an place, la fomm consuitalil das normas comptaPias (ASAF Accounifnff Standards AOviscty Fommi a pour oPiactif d'apponar das oonsaiis tachniciuas 4 KASB.
B LE PROCESSUS D’EUBORATION DES NORMES IFRS
II coriTprand nolammart la publicalion da documant pour discussion, puis d'un proial da nomna (a^sa-sondaga ou ED - a^rposura drafti parmattanl da ooiiac- tar las cominantajras par consultation pupiiqua das parties prananlas L'appro- Paiion das norrnas n iniarviant qua Tissue da ca processus apras ia trartament das oommanlairas, voire das audlllons pupilguas aUdu das lasts sur le terrain aftn da s assurer da leur aflicactta at da laur laisapilrta.
B LE MECANISME COMMUNAUTAIRE D’ADOPTION
Avant da pouvoir dire appiicabies darns TUE. las riormes IFRS publiaas par TIASB sont soumises au niveau auropaan 4 evaluation al approdalion, Ca ma- canisniia oommunautaire tall intarvanlr irois orgarras spaerhquas parrnatlant 4 la Commission auropeanna CCE} d'approuvar las normas IFRS. M s'agit d'un organa lacnnique d'evaiuation (EFRAO), du oomtld d'aitannan das avis sur las normas complaMas (SARD) al du oomlia oornplaPla auropaan (ARC^
B U SITUATION DANS L’UNION EUROPEENNE ET EH FRANCE
Adopta la 13 juiliel 2002, la raglament auropaeni <OE) 1606/2002 a pravu ToOii- gaiion d'aiapir das oomptas consoiides an IFRS pour las sociatas coteas auro- paannas depuis la 1 ** janvtar 200S. Ca regiarnanl a laissd, par aiiiaurs. la emoix aux Eiats mamoras da TUE d aulorisar, d'obiigef ou dinlardira las normas IFRS pour las oompias oonsdidas das sociates non ootaas at les oornptas sociaux das sociates ooiaes ou non.La Frarica a decide pour sa pari d'ouviir una op^on an taveur das socidias non ooiaas an vue d'aiablir leurs oonrptes oornsoiidas an IFRS depuis jianviar 2006 {ordonnanoe n^ 2004-1362 du 20 decarnbra 2004). En revanche, Tappiication das normas IFRS dans las oompias Ridividuels n'a pas
aia
adnmsa an FrancaEn 2016 Ja raiarenUel oomptabia mtamalionai appiicabla dans I'UE cornprand 26 rHsmias lAS at 14 rtormas IFRS auxquailas s'a^ulant diversas mlerpraia- lions A dale, ia rataranlial IFRS pour les PME aiabora par (MSB n'a pas aia adopia au niveau da I'UE. Una nouvelia dractiva complaoia auropaanna a aia puMiaa lln >uin 2013 at iransposaa an Franca an 2015.
ti Homtut Jt wmiiliMniM wiematoMle
B Cadre coNCEPTUEL
Le cadre conceptuel definit les concepts foixlamentaux d la base de la prepara¬
tion et de la presentation des etats linancters en normes IFRS.
■ UTILISATEURS, OBJECTIFS ET HYPOTHESES DE BASE
Le cadre conceptuel definit les besoins des prtncipaux utftisateurs desefafs finsncters tout en precisant que les etats lirtanciers eiabores sefon les besoins des investtsseurs devraient aussi repondre e la plupart des besoins d'lnforma- don des auires utilisaieurs. Ils sent elablis sekm 2 hypotheses de base.
Comptabilite d engagement
Enregislrerrrent des transactions intervenues dans rexercice independamment de la realisation des flux de tresorerle lies.
Continuite d'exploitation
^taUissenieftt des elats financiers en supposanl la continuity d exploitation et la potjrsuile des activites dans un avenir previ- sWe sauf elements contraires.
B CARACTERISTIQUES QUALITATIVES DES ETATS FINANCIERS
Alin de rendre udie llnformation pour les utilisateurs, les caracterisdques sui- vantes sont exigees.
Caracleristiques
principales Commentaires
Imelhgibilite InfonTiation comprehensfcle immedialemenl par les utilisaieurs (y compris pour des sujets comptexes).
Pertr>eTKe Capaette d une intormator e la prise de dedsion des utlisateiirs (valeur predtethre).
Rabilite
Respect de Timape fWete et pre^fninencs de fa subsfarwe sur ia fbnne (juridk^uel: caracleristiques assodPes: neufTaAiire. pru¬
dence et exhausfrvftede 1 information.
Comparabilite Dans le lemps et dans I'espace lace aux besoins d analyse.
Sy aioulent 2 contrainles compiernentaires la C^etite pour relablissemenl des etats financiers et la pnse en compie du rapport *^cout/avanTage^' pour robtendon de rmformadon.
B ELEMENTS DES ETATS FINANCIERS
Le cadre conceptuel delinh les elements lies e la siluadon flnanciere et lies e la performarree. c est-a-dire les produits et les charges delinis comme des accrois- sements ou des diminutions d'avantages economiques.
Actif: ressouFce contfdiee par I entreprise du fait d’evenements passes et demt les avantages economiques futurs sort atlendus par I'entreprise.
Passif: obligalion actuelle de rentreprise resultant d'evenemenis passes et dom rexdnctiofi devrail se traduire par une sorde de ressources.
Capitaux propres: inierets residuels dans les actifs de I'entrephse apres de- duedon de lous ses passifs.
m Criteres de comptabillsiTtlon
Pour etre comptabilee., il doit etre probable que tout avantage economique lie e reiemenl ira i I entreprise et que sa valeur peut etre evaluee, de fagon fiable.
B Regies d'evaluation
4 conventions d evaluation soni Indiquees : le coiil hislorique, le ooiil actueL la valeur de reallsatkm et la valeur actuele issue de la methode DCF.
Le cadre corKeptuel s'acbeve par des developprements visanl le concept de capital et de determination du rdsullat.
B
D ias i presentation DES ETATS FINANCIERS
IAS 1 pcrle sur la presentation desetats finanders en referentiel IFRS.
B DISPOSITIONS GENERALES
IAS 1 present un jeu complet d'etats financiers comprenant: I etat de situation finand^e (bilan), I'elat de r^ultat global {les corrixisanles du resuttat el les autres elementsl, un etat des variatiQrvs des capitauK propres. un tableau de flux de tresorerieet des notes explicatives. IAS 1 presertt notammenl la pennanence de la presentation, la non-compensation des elements sauf obligation ou option et une information comparative.
■ ETM DE SITUATION FINANCIERE [BILAN]
IAS 11 rend obligatoire fa distfnetfon entrs actffs couranff ef noiKOurants avec possibilite n^nmoins d'une presentation par ordre de liquidite si elle ame- liore la pertinence et la fiabilrte de llnformation.
Un eiemeni est considd^e com me courant slil entre dans le cadre du cycle nor¬
mal d'exploitation de Tentreprise ou s'll s agil d'un actif realisable ou d'un passrf payable dans les 12 mois de la cloture (ex.: creances clients, disponibilites.
deltes toumisseurs, deoouverts). Sur te prindpe, tous les autres actifs ou pas- sits dofveni eire consider^ comme non courants (ex.: immobilisations, part a long terme d une dette bancaire).
B ^AT OU RESULTAT NET ET AUTRES ELEMENTS DU RESULTAT GLOBAL
IAS 1 presertt sa presentation sous forme unique ou de 2 ^ats. I'un d^aillant les Domposantes du resultat (cofnpts de resuttat} et I autre analysant les gains et pertes oomptabilises directement en capitaux propres (autres eiements du resultat gfobat}
■ Composantes du resultat
IAS 1 requiert la presentation de toutes les dU ^resuttat” a savoir le total des produits dimlnues des charges avec une dassification par nature ou par fonction (pfutat qu'en annexe) seton la presentation fa plus appropriee pour I'entreprise. Si la classification par fonction est retenue <cout des ventes). des informations supplementaires sont demand^s sur la nature de certaines charges (notamment. les dotations aux amortissements et les frais de personnel).
M Autres elements du resultcrt global
IAS 1 requiert la presentation des ^ autres elemenls du resultat global c'esl-a- dire les elements de produits et charges (y compris des ajustements de reclas- sement) qui ne sont pas comptabilis^ dans le resultat comme llmposent ou I autorrsent d'autres normes IFRS (ex.; revaluation cat^oielle selon IAS 16, ecarts actuariels. ecarts de conversion). Le montant dlmpdt relatif a chaque element du resultat global doit etre presente.
Les elements recydables ulteiieurement en resultat dorvent ^e presentes dls- tinctemenl de ceux qui ne le sont pas.
B INFORMATIONS A FOURNIR
A defaul de definir un ordre ou un format de presenlation particulier des etats financiers. IAS I present fa fiste des informations minimales a presenter:
IA51 PTf sgntafirm des Etuis hnonders
Etat de situation finarvciere Etat de r^ultat global a} immobilisatiDns corporelles
b) iimnediies de placemeni c) Immoblisations incorporelles d} actifs financiers {*)
e) participalions complabilis^s selon la melbode de la mise en equivalence f) actifs biologiques
g} slocks
h> dienls el autres debrteurs
i) tresorerie et equtvalenis de tresorerie i) actifs el groupe d'actifs detenus en vue de leur vente selon IFRS 5
k) loumisseurs el autres credheuis l) provisions
m) passifs financiers (“)
n) passifs et actifs dlmpot exigible o) passifs el actifs dlmpot differe p) passifs Indus dans des groupes clas¬
ses oomme detenus en vue de leur vente selon IFRS 5
q) interets minorftaires. presentes au sein des capitaux propres
r) capital emis et reserves attribuables aux actunnaires de la societe mde.
Compte du resultat (composantes):
a) produits des activries orcinaires (’" i b) charges financi^es (■**)
c) quote-part dans le resultat des entre- piises associees et co-enlreprises oomp- lablisees selon la metbode de la mise en
^uivalence
d) charge dlrrpot sur le resuhal e) un rmntant unique representairt le total des activiles abandonn^s
- resultat rwt (*“■*)'
Autres dements du resultat global;
- composantes des autres dements de ri^llal global selon leur nature - quote-part des autres elements du resultal global des entrepnses associees etco^entreprises compt^lisees selon la melhode de la mise en diuivalence - resultat global (*“**).
(*) a rexdusjkm des monlanits indiquK sekon e. h et i.
(“I a rexduslon des mcmtants indiqiies selon k et I.
(‘""j y conpiis les pedes el profits resjltant prindpalemenl des decomptabilisatiorts et reclassernenls d actifs fnanders.
y compris ^ plus oj rnoins-vaJaes resjltamt de la cession des actifs cortespon- dants ou de leur evaluation a la JV diminu^ des fraJs de cession.
a edater entre resultal net el global attribuable aux intet'^s rrinoritaires el celui attribuable aux adkmnaires de la sodete mere.
Des njbfiques complennenliaires peuvent etre produites sous reserve d'etre r>ef:essaires ou pedinentes.
IFRS B impose la presentation s^aree au bilan des actrfs dasses comme dete¬
nus en vue de leur vente.
■ CTAT DE VARIATION DES CAPITAUX PROPRES
II doit comprendre:
- le resultat global de I'exerdce avec une distinction entre la part revenant au gnoupe et les int^ets minorttaires;
- Ilmpact des retrailements retrospectife (changement de melhode el cor¬
rections d'ereur) selon IAS 8;
- le rapprochement entre les valeurs comptables d’ouverture el de doture pour chaque composante en d^aillant les elements a I 'origine de la varia¬
tion dans le resultat net. les autres elements du resultat global et les tran¬
sactions avec les actionrtaJres de la societe consolidanle {contributions.
distributiDns).
B TABLEAU DE FLUX DE TRESORERIE
IAS 1 renvoie a IAS 7 s'agfssant du tableau de Hux de tresorerie.
B NOTES ANNEXES
Elies doivent comprendre des informations sur la base d'elabllssement des etals firranciefs et sur les melhodes comptables utilises, les Informatiorts exigi^s par les IFRS et non presentes ailleurs et des informations suppiementaires rrecessaires a leur comprehension <ex.: incertitudes relatives aux estimations operees). Sur la forme, les informations figurant dans les notes annexes doivent
^re cross-referenoees a celles des posies correspondant des differents etats (etat de situation linandere, etat de resultal global, etc.).
Q
D Structure et evolution
\S§^mLnt locale
IAS 2 iraite de I Valuation at de la oampfalbiiisation des stocks.
B DEFINITIONS
Salon IAS 2. les stocks sont d^fviis comma das aciils daianus pour Oira vam^s dans le Coura nornial da ractivfia, an cours da production pour una (alia vanta Ou sous forma da maliares pramianas ou da toumituras davant aua OOnSOmmaas dans la processus da production da bians cu da sarvicas.
L^avaluation das stocks doif Olra faila sur la base du montant la plus faibla enira le cout et la vaieur netta da raalisation dOlinia (pnx da vanta net).
B COMP05ANTE5 DU COUT DES STOCKS
La norma distingua las oomposantas inharantes:
A
I'acquisltion A la Iranstormation Prix d'achat, droits de douane.taxes aulras qua r^Cuperablas (ax.: TVA), trais de transport et manutention sous deduction das reirisas et rabais.
Couls directs (ex. l MOD) el trais gOneraux de production des stocks de produits lirisl diarges variables type M01 at Irais iixes SelOnia oapacite rrormaie de fabncation (artiiortisseiT>eni. antra- tien. trais degestionde Tunite industnalia, etc.).
D^^auiras coOls soni incorporablas dans la mesura "Ou lls sont ancounjs pour amanar las slocks A Tandroit at dans ratal oO ils sa ttouvant-. En gOnaraJ.
rastant ainsi non inoorporaPlas las partas anonnalas sur stocks, las Trais da stockaga, las trais ganaraux administratifs al las frats oommerciaux. La sous^
activTta constitua una charga da I'exarcica au oours duqual alia sa pnoduil.
Pour las activltas da nOgoce. la norma autorisa la « maihoda dita du prtx da daiail-, c'ast-a^ira das prix da vanta comgas d un pourcantaga approppa da rrrarga brute das lors quH s'agtl da pratiquas usualles aboutissanl A das valori^
sations prochas da callas du CoCil.
B METHOOES DE DrTERMINATION DES COClTS
IAS 2 raserva im iraltamant spaciliqua pour las aiaments habrluellement non tongibles al las brans ou sarvicas aftactas d das projats spacitiques pour las^
quels il y a lieu da procOdar a una Idantificalion spacifique da leurs ooiits indi^
vidua Is.
Pour las autras stocks, IAS 2 prascril. au choix. rutilisation da la mattiode du FIFO (premiar entrC - premier sorti) Ou cella du COut moyan pOndCra (CMP).
B DEPRECIATION DES STOCKS
Afxr da tanir oompla das cas dirraoouvrabilita das slocks. IAS 2 impose da dOpracier las stocks A. laur valaur natie da raaltsalron, c'ast-d-dira au montant espara par I'antraprisa da la cession du stock dans le cours normal da racUvuta.
La reprise da provision sa justtfra par la ^SpOntiCn das CirconStanoas TayOnt generaa A rorigina Ou par una augmentation rrOldbla da la valaur rratta da rOa^
lisation.
B INFORMATIONS A FOURNIR
IAS 2 impose una lista d'lnfonmalions a fcumir tallas qua. par axempleH les nre^
thodes d evaluation ulilisees, une ventilation par catCgone. la valeur de certains stocks (nantis, evalues a la valeur netle de realisation, a la )usle valeur nette de trais de cession) ou enoora las montants das depreciations at das reprises de rexercioe.
IAS 2 SfPCkS
P IAS 7 TABLEAU DE FLUX DE TRESORERIE
IAS 7 trails ds l'ei:at)ij$$emsint st ds Is prs&sntaiion du tablsau ds tluK de irs' sorsfio,
■ PRESENTATION DES FLUX EN TROIS ACTIVITES
La prsssfitation rsquise ptar IAS 7 imposs un classsnrbsnt dss llux ds irsaorsrts sn aclivrts^ spdrfittorti>sll9&. d’lnvssUsssmsnl el ds finarx^rrcnt.
Activltes operatlonnsi Isa
Aetbvitsa d'invsaliaasmsnt
Activltes ds Nnaocsflient Aclivitss g^sratness ds
produits ds I'sntrspriss hofs activiiss d’invssiis^
ssmeot el ds finanosmsnft.
Acquisitions st sorties d'acifs A lo^ terms st autrss place- rnsuts non compos dams Iss Equivalents ds iresorsns.
Variations du moniant st ds la oofdposilion dss CBpitauK proprss st dss enipiunis.
La traioraria comprsnd foods so oaissa si tss dsp^ls A vus, Lss dquiva' lsnl$ ds irssofsrks soni Iss placen>snt$ a OOMd tsrms, trss liqtiiddS, facilsmsnl convsrtiblss sn trssorsfis at soumis a un risqus nsgili^al:ifs ds ohangsmsnt ds vaJsur. Par sxsnnpis, ls& placsnnsnts A scdsancs inffsnisLJirs w sqals A 3 irrois St ls& ooncours banoairs& « momsotanisa > soot prssumss 6trs dss squivaisnis ds trewrsne.
Lea sntrsss si ls« sortiss ds irssorsris st d'squivalsrit^ ds trdsorsrts sonsHlusnl fas fiux da traaotatia
■ UTILISATION DE LA M^ODE DIRECTE OUINDIRECTE
IAS 7 lai$as sqaismsnt Is shoix ds la mathoda difocta oti inditacta pour la prsssntalion ds$ ftuM cpsfalionrvsia ds irsaorsris, torn so snosurajgsaint Iss sntrspnss& A uliljssr la mslhods dirscts.
Methods directs Methode indirecte
PrsssotatKon dss prindpaiss calsgories d'en- trees et serbss ds trssorsris isss aux actiMtss operationnsllss a partir dss srirsqistrsmsn/ts comptahles ou sn retraiiani Iss charges st produtts dss vanaiions ds besoin sn lords ds roulsmsnt. dss transactions sans effsi sur la trssorsris (sx.; afrKxtisssmsntl on lisss aux flux d’invsslisssmsnt et finaocernsnt.
Dsisrmination dss Ilux ds trssorsris opsrabcnosls a partir du resuHai cor- rigs dss rstraitements preoitss; vana- lion de bssoin sn foods de rouiement.
sisfnsnts sans sffsi sur la irsscrsns si liEs aux aclrvitss d'lrwestasssment St fmancsmsnl.
IAS 7 prsciss Is daassmsni ds quslqus& slsmsnts spsoifiquss tsi& qus:
- Is$ inlsr^t^ si Iss dividsinds& vsrsss —* Mux spsratioirinsis SU finaoeisr$/ou rscLis -»fkjx Qpsratioinnsla ou d'mvs&tisasmsfTl;
- Iss impf^ aur Is rsaultat -»flux opsraiionnsls $ayf psssiNits ds ls« ratta^
chsr spscifiqusmsni aiox auirss- flux;
- Iss acquisFtiona st csssions ds filialss^ -*• ssparsmsnt sn lliix d'invsstiS' ssmsni.
B INFORMATIONS A FOURNIR
IAS 7 prsscrit la msntion d'nlQrmaiionis sn oqiss annexss tslls« qus: Iss tran¬
sactions ds financsmsnt st d'in^tisssfrisint sans effet sur la trssarsris (sx.;
bisns pris sn location linancisrs), iss composaniss ds la trssofsns Si dss squrwalsnts avsc rapprscf^smsnl sntrs tablsau ds flux dS trssorsos si stat dS situation financisrs, Iss sofdss ds trssorsris iodisponlblss. IAS 7 sncourags la mention d'inlormaUons oomplsmsnlairss sous forms chilfrss si narrativs (sx.:fadlit6s ds ersdit non utilissssL
ta
e lAS 8 METHODES COMPTABLES, CHAN6EMENTS d’eSTIMATIONS COMPTABLES ET ERREURS
IAS 8 traite des modalrtes 6e chanqement de melhodes comptaWes. de chan- gemenl d’eslimatkins connptables et des corredions d’eneurs.
B DEFINITIONS
- Un changement d’esdmation comptable est uin ajustement de la valeur comptable d un actif au d'un passif resultant dlnfermatiDns nouvelles.
- Line eneur est une arrissRon ou une inexactitude resultant de la non-utilh sation ou de rutilisation abusive d informatiDir^ fiables (erreurs de calcul.
negligences, ou mauvaises interprdation£ de faits et Iraudes).
IAS 8 distingue les changements de metbode comptable, d'estimatiDn comp- table et lies ooirediDns d'erreur.
■ Changements de methode comptable
Le changement de mdhode comptable se justifie soil par rapplication d une nouvelle nome soit par I atteinte dlnformatiDns plus pertinentes.
B Changements d'estimcrtiori comptable
Du fait de diverses incertitudes. Tentite est conduite a prot^^er sur la base de jugements a des estimations raisonnables^ en matiere notamment de creances douteuses. d'^aluation des stocks et des acdfs. etc. Or. cette esti¬
mation initiale est susceptible d'etre r^s^ en cas de changements de drcons- tances ou suite a de nouvelles informations.
B Corrections d'erreur
II s'agit des erreurs sfgnificatives commises en matiere de comptabilisalion, d Valuation ou de presentation des etats linartclers.
Trait&ment comptable Changement
de methode comptable
Traitement retrospectif par ajustefnent du solde d’ouver- ture (capitaux propres) ainsi que de llnformalion Donnpar rative (*). Application {xospectrve a partir de la p^ode la plus afx:ier¥Te en cas dirpossibilite pratique.
Corrections d’erreur Changement d'estimation comptable
Traitement prospectif. c est-a-dre en affectant soit le resul- tal de la periode en oouis seulemenl. sol le r^uitat de la pfflode en cours et ceux des periodes ult^eures.
{*) Cas particuliers des nouvelles nonnes: application des dispositions transitoires.
L application retrospective conduit a appliquer une rvouvelte methode comptable comme si elle avait ete toujours appliqu^. L application prospective consiste a comptabiliser feffel du changement uniquement aux periodes en cours et futures.
B INFORMATIONS A FOURNIR
En cas de changement de methode comptable, I endte doit foumir le nom de la norme concern^ avec mention de la nature du changement.
En matiere de changement volontaire de methodes comptables, d estimation comptable ou de correctiDns d'erreur, i y a lieu de mentionner la nature, le mon- tant des ajustements operes el les raisons du changement.
lA^SJi4eltwde5 caniglnbles,diBi2enKnts d^esliinatioris coin£t^|^^
BWQfWflllfWievtiLUTiON
Face a des evenements pos-terieuirs a la ddture, IAS 10 inditque leg situaiions dans lesqueles une entite busier ses etals financiers et celles dans les- quelles elle doit foumir une mention en notes annexes.
■ DEFINITIONS
Selon IAS 10, les evenements posl-ctolure sont les evenemenls ravorables el defavorables intervenant entre la date de doture et la date d'autorisalion de pubNcation des ^ats financiers.
B MISE EN (EUVRE
La rKume IAS 10 disdnque les wenements confinnant des sitLiations existanl a la doture donnant lieu a ajustemenls et ceux resultant de situations apparues posterieurement a ddture necessitant une simple mention en notes annexes.
m Evenements post-cloture donnant lieu d ojustements
II convient di'ayusler tes i^ats financiers dans le cas d'evdiements poslerieurs traduisant une obligation actuelle confinn^ par des ^enemenls futurs (post- ddture) comme par exemple la reception d'informalions post-cloiure indiquant la depr^ation d‘un actif existant a la date de doture.
■ Evenements post-cldture ne donnant pos lieu d olustemenfs
A defaul d'ajustement des etats linanders, IAS 10 present une simple mention en riotes annexes s'^agissant des evenements post^lolure resultant d'obligation future comme par exemple la baisse de la vaieur de placemenis entre la date de ddture el la dale d'approbation des etats iinarkders.
M Continuite d'exploltotlon
Selon IAS 10. urw entrte ne doit pas etabtir ses elats 1inarK;iers sur une base de continuite d'exploflalion en situation post^loiure de probabllite ou dlntention de liquidation oude cessation d'activite.
B INFORMATIONS A FOURNIR
htormis la date d approbation des etats linanciers, I'entite doit mettre a jour les informatiofTS a foumir sur des situations a la date de ddture au vu de rtouvelles informations post-ddlure.
S'agissant des tenements post-doture ne donrvanft pas lieu a ^uslements, I'entite doil indiquer la nature de I'evenement el une estimation de son impad rinander (cf. les exemples donnes par la norrrke}.
D ias 12
IMPOTS SUR LE RE5ULTAT
IAS 12 porte sur la oompitabilisatjon 01 la presentation des itnpots sur le resultat.
■ DEFINITIONS ET PRINCIPES 6ENERAUX
IAS 12 dallnit lies actifs et passifs d’impots drfferes (ID) respectivement comme des impots reccuvrables ou payables au cours d'exefcices tuturs au titre de dif¬
ferences temporelles d^uctibles ou irrposables seton une spproctw bitan*
(differences entie la valeur comptable et la base liscale des actifs ou passifs inscrtts au bilan).
Selon la conception *etendue’^^ la comptabilisation des impots drfferes pas¬
sifs (IDP) est prestifile pour toutes les diff^ences temporelles irrposables (quelles que soient leur nature et leur echeartce) a Texception de cas limites (ex.: aucun IDP loins de la oomptabilisatkin d'un goodwflt).
II Skagit des differences lemporaires taxables li^s au d^alage de prise en oompte des charges et produits dans les resullats comptable et HscaJ mars aussi de celles issues de regroupements d’entrepise et d'evaluation a la juste valeur.
Regrou pe merit d entre prises
Affectation des ecarts d'evaluation generant des differences temporelles -» conslatation d'un ID par la conirepartie du
goodwilf.
Revaluation ou eva.1 uation a la juste valeur
Enregtslrementd un IDP sauf prise en compte de cel ajustement dans le resultat imposable de I'exerctce.
Selon la meme conceptioa i y a lieu de comptabiliser les impots drfferes actifs (IDA) au titre des differences temporelles d^uctibles sauf exceptions s'ils sent oompensables avec des IDP exislant ayant une echeance prodie ou sH y a une probabilite dimputation sur des resultats futurs. Ainsf. un IDA relatif a des d^
cits fiscaux et credits dlmpot pounra ^e reconnu des lors que son imputation sur des resultats futurs est probable.
■ MODALITES D'EVALUATION
Par application du report variabfe, leur evaluation doit etre realist sur la base des demiers tauKdlmpot en vigueur a la cloture et en utilisant ceux applicables aux exercices ooncerrtes. e'est-a-dire au couirs desquels les differences tem¬
porelles se resorberont. IAS 12 interdit E actualisatton mais impose la r^ision annuelle des IDA en fonction de leur probabilite dimputation.
B COMPIABIUSATION
Qu1ls sofent exigibles ou drfferes. les impots do'rvent etre comptabilis^ dans De rsultat sauf s1ls ooncement des elements inscri^ directement en capitaux propres (ex.: revaluation categi^lle d1AS 16. changement de methode comptable). La r<^fe de la symeO'ie implique une coherence de traitement comptable entre llmpot relatif a une transaction et la transaction elle-m^e. Les effets des changements de taux d impdt concemant des eluents anterieurs sent ainsi enregistres en capitaux propres.
B PRESENTATION ET INFORMATION
La presentation au bilan doit ^e faite separ^ent des autres actifs et passifs en distinguant les impots exigibles et differ^ apres compensation par entite fiscale. La preuved impot (rapprochement entre impdttheorique et impdt comp- tabiNse) doit etre foumie en annexe.
jASl2 in£jfs sur^ereu*DT
P IAS16 IMMOBILISATIONS CORPORELLES
IAS 16 traile de la cofnpIabilisatjDn des immobilisatjDns cocporelfes {hors im- meubles de placement vises par IAS 40).
■ COUT D’ENTREE
La comptabil^tion initiaie d une immobilisalkm corporelle est fonction de son origine.
Origine Cout d'entre
Immobilisation acquise
Prix d'acquisition net icajore des frais d acquisition et frais directs de mise en service el tJes oouts evenluels de demantel€fT>enl/remise en etat.
Immobilisation produite
CetdeprocftAcOdnsaris possibifte d'incorporer une quole- pan de frais administratrfs ou genOTaux.
Immobilisation acquise par ehanpe
jLTsre valeur avec constalation du gain ou de la perte {a defaut. VNC de I'actif).
En cas de paieinent dfttere significattf. le cout est limite a un moniant cones- pondant au paiement comptant avec enregistrement de la difference en charge Knanciere. Les depenses utterieures dolveni ^e comptabilisj^s a I actif si elles cxmdjisenl a un accroissenrent des avantages economiques associes ou a defaut en charge de renercice {e*.; depenses d’entretien courant).
■ Valuation ulterieure a u cloture
Elle esi faile au chcMx entre ta mSthode da coQt amortf et ta methods de fa reevafuatiof} en respectant Ha permanence des meihodes.
m La methode du coirt amortl
Elle constste a pratiquer un amonissement de Taclif sur sa duree d'utili'te et sur la base de son cdliI d’enp'M sauf en presence d une valeur residuelle signifi¬
cative. La duree d'utiitte correspond a la duree d utilisation propre a l entre- prlse. La base amortissable est egale au cout dfminue de reventuetfe vafeur resfdueffe du bien en fin de dur^ d’utilite. Les modes d amonisserrient soni fe tineaire^ ie degressif et ta ^fmethode des urtites d'aeuvre^’ {procede de repartibon en fonction de I'utilisaticjn de I'actif). Le plan d amorlissemenl doit
^re revise a chaque cloture et corrige. de maniere prospective, si necessaire.
Consistant a amonir separement chaque element d'un actil, I'apprchche par composant sera appropriee en cas de durees d'utilite differentes. Elle esi oblh gatoire pour les composants ayant un C3>ut significatrf par rapport au csxit total de I’actif.
M La methode de la reevaluotlon
Elle est basee en prindpe sur la luste yateurd^ermin^ selon une evaluation a dire d'expen ou, a une estimation de celle-ci (approche par le resullat ou cout de remplacement arTtorfi) en cas dirtsuffisance ou d absence dIndications du marche. Elle eire realisee pour loute la categcrie {ex.: terrains, machines) et avec une regufarite SUftisante permeltant dlm^rer tes variations de juste valeur. La contrepartie est portee, pour son imontani net d'impots, en autres elements du resuitat globaf (ecart de reevaluation). Ce dernier fait Tobjet d'une reprise uit^eure en resuitat au rythme des sur-amortissements pratique s'agissani des actrfs amortissables.
B INFORMATIONS A FOURNIR
Des informations sent a foumir en annexe corrcemanl notamment les methcxles d evaluation el d'amortrssemenl. les engagements et les revaluations.
B)
B ias 19
AVANTA6E5 AU PERSONNEL
IAS 19 traite de r^aluaton. de la Domplatiirisation et de la presentaOon des avantages au personnel hors ceux relevant d'lFRS Z.
B DEFINITIONS
IAS 19 delinit 4 types d avantages au personnel: les avanlages a court terme des salaries en activite^ les avantages poslerieurs a I'emplol, les autres avan¬
tages a long Temie. les indemnitees de fin de oontrat de travail. Pour la 2^ ca- tegorie crt^, IAS 19 distingue les regimes a ootisations definies de oeux a prestations definies. Le 1" regime est celui par lequel I'entreprise verse des Godsations definies a une entile dislincte en charge de servir les avanlages poslerieurs a Tempfoi. [>e fail, les engagements Juridiques ou > impliciles de I entreprise sent limites aux oodsations versees. A contrano. dans les r^imes a prestations delinies. rentreprise s'engage a assurer les prestadons convenues a son personnel en aedvrte ou retraite assumant ainsi les risques actuariels et de placement.
B LES AVANTAGES POSTERIEURS A L’EMPLOI
Les avantages poslerieurs a I'emploi designent les avantages du personnel payables posterieuremeni a la cession de I emplOi en dehors des indemnites de fin de contrat. I s'agit nolamment des pensions el autres prestations de retraile.
assuraiKe-vfe et assistance medicale posterieures a I'emploi.
Regimes a cotisations denies
Comptabifisaticn des cotsalions payables en contrepartie des ser¬
vices rendus par le salarle sans actuaisadon sauf en cas de paie- ment intervenanl plus de 12 imis apres la dature.
R^ime A prestations
denies
Corrptablisadon de I'obligalion juridique et implidte r^ultant des usa^s de I'entreprise compte tenu des risques actuariels et de plaoeTTteni assumes par 1 entreprise.
■ Les regimes a prestations definis
L Valuation de la valeur aclualisee de lObligation resulle de I'udlisadon de la methode des unites de credit profetees (UCP) selon laquelle chaque periode de service ouvre une unite supplementaire de droits a prestadons. L'obligation finale resulte de I'evaluadon separ^ de ces unit^ avec mise en oeuvre dliy- potheses actuarielles. IAS 19 rerxinnali id une mefihode retrospective avec salaire de Nn de carriere. La delerminadon des droits est realisee sur la base des services rendus (passes et non tulurs) a la date de doture. a savoir: leur affectadon aux periodes de services passes selon la formule de calcul du re¬
gime de prestadons applicable ou plus excepdonnellement par Rnearisation au prorata des annees de service (regime a prestations fortement progressives).
Engagement (E) =
Droits acquis (D) x Probalbjiile de versement (P) k Actualisation (A) (D| quandte de droits acquis a la cloture muldpi^ par le salaire estime de du de carriere. (P) probabilite liee a la rmrtalite el au turn-over. (A) cl. ci-apr^. le laux d'acmalisation a retenir.
■ Les hypotheses ottuorlelles
Elies dofvent dire obfectives el mutuellemenit coonpatibles, queMe que soit leur nature, c'est'd^ire, linancldfes (taux d'aciualisatlon. niveau de progression des saiaires, elc.) oomme demographiquee yumover, mortaHte, eicj. Le lari*
d'aclualtsalion doit dire arrdie sur la base dXm taux de marcba de cidture {cbli' gattorvs d'enireprises de Ire categorie ou, a defaui. obUgations d'dtai).
Pour determir>er le montant net du passif a oomptabiliser, la derriarche constste i determiner la valeur aclualtsee de I'obiigiatton, ixuie au litre des prestaiions ddfintes et ^ deduire la juste valeur des eventuels actrls de ceuveriure (fortds dddkds aii* versements des prestations), Le eerr^te de resuliat doll presenter separdment lecoilit des services, le cor^l finartcter ei le rendemeni des dventueis actits.
Les ecarts actuariels doiveni dtre enregistres bors du resuliat rret. c‘est-a-dire directement dans les autres elements du resuRat global.
■ LES AVAHTAGES A COURT TERME
Odsignant les avantages dus integralement dans les 13 rrrois sutvani la cld- ture. ils comprenneni l» salaves, les remunerations, les coiisaiions. les congds payes. la maladre, I'lnteressement. les primes et les avantages non monetarres consentis au* salaries on activite. Ils sent oomptabilises immMialeiineni en conirepartie des services rendus-
B LES AUTRES AVANTAGES A LONG TERME
Concemani les autres avantages d long lerme {apserees remunerees de longue duree, jubilds. remijneralions ditterees a plus de 13 mois), IAS 10 int' pose la comptabilisaUon immddraie des ecarts actuariels et du cotit des services passes.
B LES INDEMNITES DE FIN DE CONTRAT DE TRAVAIL
L^avaniage nait tci de la rupture du contrat el non de I'activifte du salarie. IAS 19 present la comptaNisalion de ces irtdeimniies:
- en cas de cessalion d'aciivTte dlin salarie a I'imtiaiive de I 'empioyeur avant I’dge rtormai de son depart a la reirarte;
- en cas d'lndemnltes dues suite a urre otire faile pour encourager los departs voloniaires Dans ces situatnons. I'engagement de I'enireprise n'existe que dans le cas d un plan normalise el deladld de licenciement salts possibilile de retraction comprenant des inlormaiions minimales (elfeciil conceme. indemniies prevues, dale de mise en oeuvre, elc,). Lour evaluation est basee sur une actuaiisation si eiies soni exigR:iies aU'deiA de 13 mois de la dale de cidture et sur le nompre atiendu de persenries susceplibles d'accepter I'oftre,
D ias 20 comptabilisation
DES SUBVENTIONS PUBLIQUES
IAS 20 tratie des m«ihixies da connpiatMiisation at d« I'infarmaiion a conoarnani las suctvaniions publiquds
■ PRINCIPE ET DEFINITIONS
Pour ^ra cofnpiabdisaa an tant qua subvantion pubUqua. I'amrapnsa doit avoir una asaurarkca raisonnabla quani au raspact das condilrons dobtantion al a la raoouvrabilila de ladita sukwntion. Laa subvantions publiquas aont dafinias id cofnma atani das aidas publiquas, c^asl'A-dira das avanta^as dcornomiqiLias spaoifiquas sa iraduisant par un iranafad da rassourcas au prolit d'una aniro' pnsa an contrapartia du raspact da cartainas obltgaiions Iwas a sas adivitas oparaiionnallas. LAS 20 disiingue deux typas prtndpaux da subvantions:
- las subvantN^s d^invasUssanrant. c'ast'a-dira Ums a das acttts qua Taatraprisa <dOit aabatar, construira ou aoqu^rir par lout autra moyan - ;
- las subvarvbans d'axpioitation. c'asl'^-dira catlas Haaa au nsultAt
B TRAITEMENT COMPTABLE
II consida an un anraqistramant an produits salon i^ rattachamant aux ooOts qua caHas-d sant dasiindas i oompansar.
B Le cos des subventions dlnvostlssement
IAS 20 admat daux maibcxias possiblas da compiabiiisatiQn das subvarmons liaas auK acUls, a savoir un anragcstramant:
- sort an prodults ddlaras au passil du bilan avao raprisa an rasuitat aur una base systennaliqua sur la duraa d'ulilita da I'adil, corruna pai axair^aau rythma das amortissamanis pratiques s'agtssant das adds amortissablas;
- soit an dimiiruiioni du coOt da radii subvamtionnia avac. da lado. pour las adifs amortissablas. un prodJit oonsacutif a la reduction proporiionnalia de la drarqa future d'amortissamani.
Dans oa damiar cas. una prasamation saparaa das iiux a$t naanmoins souhai' table au nrvaau du tableau da iiux da irasoraria.
B Le cos des subventions d'exploltatloni
Las subventions liaas au rasuttai sont anraqislraas dans la rasulial da I'axarcica salon daux matnodas da prasaniation possiblas. c'ast'a-dira soit an prodults soil an diminution das charges corraspondantes avoc dans ca cas una indtca' tion an notes annexes das affats da catia reduction.
SynthesA das mathodas accaptabfas saton iAS 20 Subvention d invastiasefnent Subvention d'exploitatlon Pfoduitditlafa avec reprise an rasuitat sur La duraa
dubUfta da i aotn Produrt da raxaroca
En diminuton du coOt da I'actil tr^uction da la
charge d'amorbssamani Mura) En deduction das charges liaas
B INFORMATIONS A FOURNIR
IAS 20 prascrli en pariicuiiar la menilon an notes annexes des metbodas comp' tables uiiiisaes. la nature ai Tatendua das subvantions pupliques compiabiiis^s Salon rimporianoa das awantages al das aides axciuas du champ d'appiioaiion d'lAS 20, una mention davra dtra portae ou non an notes annexes.
IA^OCaffl£MbU^ho^»subwi|ljaujiJMj|jiK
0 IAS 21 TRANSACTIONS ET SOLOES
EN MONNAIE ETRANGERE
IAS 21 traile de la camplai»UsatiQn des transactiorks at soldes en monnaie
^rangere. de la conversion dans les etats iinancters des resullats el de la situa- bon finandere des entiles eliar>gieres et de la convefsion des etals financiers en eas d'Litilifsalian d'une nronnaie de presentation diffferente de celte de fone- bonnement.
■ DEFINITIONS
IAS 21 definrt la monnaie de loncbonnement comme celle de I'envlroninement economique principal dans lequel I'entite exerce ses activiles. La monnaie de presentabon esi celle utilisee pour presenter des etats financiers. Les etemenis mon^aires (ex.: crearkces et deties d'exploilatiiDn)i conferent des droits de rece- voir DU i mposent une obligatnn de liwrer un nombre delermine ou determinable d'unites mortelaires. Les eluents non mon^aires couvrenl notamment le goodwill, les stocks, les immobilisations irtcorporelles et corporelles.
■ PRESENTATION DES TRANSACTIONS EN MONNAIE ETRANGERE DANS LA MONNAIE FONCTIONNELLE
- LCfS de sa COmptaNtisetton initiate, une transactioin en monnaie etrarv- gere doit etre enregislr^ au cours de change a la dale de la iransaction.
- Lors de cheque cidture uiterieure.les elements mon^aires ou non sont comptabilises comme suit:
Nature Modaiites de comptabilisatJon Eluents monetaires Cours de cidture
Eluents rK>n mon^lres Cours inrbal de transaction {ex.: caul hislcinc|ue)i Les ecarts de changeresultant du reglement d'elemenis monetaires ou de leur conversion a la cloture doivent etre corrptabilisi^ dans ie nsuhat neta Tex^
cepbon de ceux faisant paitie d'un investisserrkent net a I'etranger {ex.: litiales)i.
Les ecarls de charge portant sur des elements (non mcin^aires complabiises en autres elements du resuttat global {ex.: n^valuation cat^orielle d'acbfs d'lAS
doivent ^e comptabilises en autres elements du resultat global.
■ UTILISATION D UNE MONNAIE DE PRESENTATION AUTRE QUE LA MONNAIE FONCTIONNELLE
En cas de monnaie de presentation diffiwente de la monnaie lonctionnelle. les resultats et la situation linanciiwe de I'enble doivent eire oonvertis comme suit:
Nature
Modaiites de conversion (*) (dans la monnaie
de prcMitgUoii}
Actifs et passifs Cours de ddlure
Charges et prodults Cours moyen de perude
O Retraileiments d1AS 29 a appliquer au preaiable en economie d'hyperinfla- bon.
Les xarts de changeen resultant doivent ^e comptabilises en autres e^
ments du resuttat globai lls sont reclasses en resultat net en cas de sortie ulterieure de I'entite concerriiM.
■ INFORMATIONS A FOURNIR
IAS 21 prescrit en notes annexes certaines inidrmations leles que le montanl des ecarts de change comptabilises en resultal el en caprtaux propres.
IAS 23 COUTS d’eMPRUNT
IAS 23 traite de la cofnpftabilisatiDn des diffenents ooute d empmnt.
■ PRINCIPE GENERAL
IAS 23 pfescrit un traitement cansistant en Unscription a Tacfill des oouls d'em- pmnt direclement attribuables a racquisition. la constnictnn ou la pnoducliDn d un actif qualifie.
Les autres cxiCrts d'emprum doiveni casmptabilises en charges darts \e cofTtpte de i^sultat de I'exercice.
■ DEFINITIONS
Un actif qualifieeet defini comme unaclrf exigeant une longue perlode depr^a- radon avanf d'etre utilisable ou vertdable. II pourra s'agir selon les t:as de stocks, d'lnstallatiorts de production, dlmmobilisadans incorporelles et dlmmeubfes de placement.
Les couts d'emprunt correspondent aux interets et autres coins lies a un em- prunt. Les differents txjuts d erripnjm peuvent inclure:
Diff^ents couts d'empftmt
(a) Charges dlnterets calculi selon la metfiode du taux dmt^t effectil (d) Charges tinanderes des contrats de kKation fxianoiere
(a) Differences de change assimilables a des ^uslemenls dlnter^
B COUTS D'EMPRUNT INCORPORADLES
Sous reserve du respect des criteres g^eraux de comptabilisation des acdfs.
les couts d'emprunts incorporables som les couts directement affectables a racquisition. a la construction ou a la produtnion dudit actif, a savoir:
- pour un empfunt sp^lique. des couts reels errcourus dans rexercice diminuK des eventuels produits de plat:emenl terriporaire des fortds empruntes;
- en cas d endetterrent global, des couts delenrlnes par application aux depenses ertgagees d'un taux de capitalisation egaJ a la moyenne pond^
ree des taux d’emprunt de I’entreprise.
De rraniere generate, les couts d'emprunt sont t:apitalisables pendant la perkxfe de preparation de I actif prec^ant son utHisation ou sa cession sauf interruption ou certains t:as de construction partieltement termini. La date de commencement est effective des lors que I'entite a engage des depenses. des coins d'emprunt et des activites de preparation. La date de tin dlnoorporation ooTnctde en printspe avec la date a laquelle les activites physiques de prepara¬
tion sont achevMS.
■ INFORMATIONS A FOURNIR
En notes annexes, dorvent etre mentionn^ le montant des coins d’emprunt capitalises dans I’exercice et le taux de capitalisation retenu.
ljji£2JCout5 fefngnii|it
D ias m informations SUR LES PARTIES LIEES
IAS 24 present lA itientiOfi en annexe aux eials lir^nciers etes inlormatlons sur les relations, les transactions et les sofOes y compris les engagements, entre parties Hees.
B DEFINITION ET CHAMP D’APPLICATION
Selon IAS 24, yne partie uee est une personme ou une enlite qui est liee a I'entite preparant set eiais financiers dans les cas sutvants:
- la persenne (ou un membre ^ la larrtlle proche} exerce un contrdte^ un contrOle con^nt ou une Irrliuence notable sur I'entlte ou fait part»e de ses ptincipaux dirigeants;
- renilie lalt partie du rnenie gnoupe ou est sous controie commun (exetustt Ou con^ni]i de la meme personne {ct. d^avant) ou a une position soit d'en^
treprise associee ou de ooentreprise par rapport a Tautre entiie, soil avec ceite Oemtee, oellede ooeritreprise viS'a'vis dun rreme tiers. L'entite est sous rinlluence notable ou sous la direction d'une personne oontroiant. de mantere exdusrve ou ooniomie raute entite.
Les mernbres de la famile proebe d une personr>e inciuent nolamment ses en^
fants, son oonjoini ou son oo^ncubin {et leurs propres entants) ainsi que les pet' sonnes a oha^ y compns oelles de leur conjfotnl ou concubin. Dans le cadre de rapprehentsion de renserrble des parties li^s, IAS 24 soullgne rimportarToe d'anahrser la substance des relations et non simpiement eur totme jiuridique.
Me soni pas necessairerneni des parties liees: les entites ayant un admirnstra' leur ou un dirigeani oomimms: ceile ayant run de leur dirigeant exer^ant une influence rroiable sur I'autie entite: deux oo-entiepreneurs exen^nt le conirOle commun d'une co-entrepnse. Me sont pas non plus des parties iiees: les baih leurs de fond, les syndicais et les entreprtses publiques du fait de leurs tran- sactions normales avec Tenttie, ni les dients, foumisseurs. dtsli^uleurs (elc.) simpiement du fait de la dependance eoonomiciue en resuliant.
En revanclte. dans la delinltion de la partie nee. une entieprise associee ou une co-entrepnse inciuent leurs propres filiales.
B INFORMATIONS A FOURNIR
Meme en Tabsenoe de Itansactions. M y a lieu de mentionrTer les relations entre une societe mere et ses filiates afin de peirnettre aux lecteuis des etats finan- ciers de se faire une opinion sur les eftets de relations avec les parties liees.
Outre la remuneration des pnneipaux dingeamts. Tentite dort indiquer la nature des relations entre les parties liees et toumir des informations sur les transac' Uons. les sotdes et les engagements pendant les periodes couvertes par les etats lirkanciers.
Informations mlnimales tur les parties liees
Hemuneration de* principaux dirigeant*
Moniant des transactions Avantages du personnel a court (erme ei a long tenne
Monlant des soldes y.c. engagements (termes. oondittons, garanbe, etc.)
Avaniages porsietieurs a I'emploi. indem- mtes de fin de contrat de travail Provisions pour crOarKes douieuses liees
y.c. charges cornplabiiisees Paiements londes sur les aettorrs
IAS 29 INFORMATION FINANCIERE REUTIVE AUX ECONOMIES
HYPERINFLAT10NNI5TE5
IAS 29 s’applique aux etats linanders des enlites ayant une monnaie fonctjon- nelle cofrespondanl a une Konorrie hyperinfladonnlste.
■notion D'HYPERINFLATION
Llnyperinfftadon peut etre mi&e en evidence, a partir du jugerrent. sur la base des caracterfstiques de renvnronnement economique telles que: la conserva¬
tion des richesses en actifs non monetaires. I’espression des prtx en monnaie etrangere, un taux cumule dinflation sur 3 ans proche ou sup^eur a 100 %...
B RETRAITEMENT DES CTAT5 FINANCIERS
Selon IAS 29. les elals financiers d une entite donl la. monnaie fonclionnelle est la monnaie d une economie hyperinllationniste. quits soient etablis au cout historlque ou actuet doivent etre expiimes dans I unite de mesure ayant cours a la fin de la periode de presentation de llnfomiatM>n financiere. Les chilfres oor- respondants de la periode prec^ente et les informations relatives aux peiodes anterleures doivent ^e ^element exprimes dans Tunite de mesure ayant cours a cetle meme date. Le profit (ou la perte) sur la position monetaire nette est irtclus, de maniere separ^. dans le resultat net.
Etats financiers /
mod^e de coirt Cout historique Cout actuel Etatde
la situation financiere
Principe genial de refrai- tement sauf exceptions des elements non mon^
taires a I'aide d'un indice general des pilx.
Pas de retraitement pour les elements evalues au cout actuel. Pour les autres —►cf.
cout historique.
Etat du n^ultat global
Retraitement des irxintants dans l unite de mesure a la date ; de reporting par appUcation d'un indice general des prtx.
Profit ou perte
sur la position nette Enregistrement en r^ltat net dans 1 etatdu rsultat global.
Pour la presentation des etats financiers dans une monnaie de presentation differente (mn Iryperinflationnistell, I y ^ d'appSquer preaiabiement les relrartements pr^ites d'lAS 29 aux chiffres de la perxjde presentee avant de Procter a une conversion des elements au cours de doture selon les moda- lites prevues par IAS 21. Des modaJites sp^itiques s appliquent aux chiffres oomparatifs qui doivent correspondre a ceux present^ comme valeurs de la periode en cours darts les ^ats financiers de la periode anterieure pertinente.
Si une economie cesse d'etre inllationniste. les ^ats financiers ne sont plus pre¬
pare selon IAS 29. Les chiffres exprimes dans I'unite de mesure ayant cours a la demiere date de reporting servent de base de valeur comptable pour les etats finarx:iers uft^eurs.
B INFORMATIONS A FOURNIR
IAS 29 prescrit des infonmations en annexe, a savoir:
- la mention du relraitement des chiffres de la periode des periodes prers^
dentes dans Tunrte de mesure ayant cours a la date de reporting:
- la convention de base utilise pour I'^abUssement les etats financiers;
- la designation et le niveau de Tindice de prix applique a la date du repor¬
ting ainsi que son evolution sur la periode et la prec^ente.
lAS^lj|nfDnnatiori^iBidere;rel£liw ain FconQin»jy£ei1^^
IAS 52 PRESENTATION
DES INSTRUMENTS FINANCIERS
IAS 32 vtse a definir les modaJitK de presenlalion des instruments Hinanciers.
■ DEFINITIONS
Selon IAS 32. un instrument tinencief esi lout contrat donnant lieu a un aciif financier pour une entile et a un passif financier ou un instrumenl de capilaux propres pour une autre.
Detinitions seion IAS 32
Actif financier Passif financier
Tresorefie
Instruments de capitaux propres d'une autre enbte
Un droit contractuel vis^a-vis d'urre autre entite de recevoir de la tresorene - ou un autre actil - (ex.; creartces dientj ou d'echartger un actifi^ssiil finander a des conditions favorables (ex.; swaps).
Une obligation oontracluelle vis-a^vis d'une autre enbte de remettre de la tr^
sorene -ou un aulre actil - (ex.; defies loumisseurs. emprunts) ou d'ecbanger un actif/passit firancter a des condhiors defavorables (ex.: swaps).
Un contra! a regler (ou susceptible de I'etre) en instnjments ^ caprtaux propres.
Un contrat a regler (ou susceptible de Tetre) en instiuments de capitaux propres.
- Un instrument de capiteux propres est defini corrime «tout conirai ntenant en ^idence un interim residuel dans tes acdfs d une entide apres deduction de tous ses passifsi* (ex: bons de souscription d'action|.
- La luste vaieur est le montani pour lequel un actif pourrah eire change, ou un passtf eteint. entre des parties bien informees. consentantes. et agissant dans des conditions de concurrence normale.
- Les instruments financiers derives (swap, options, contrats a terme) entrenl dans le cinamp d'applicalion de la norme. Sans mise de fond inh bale el regies a une dale future, leurs valeurs varient en fonction d'un sous'jacent.
B MODALITES DE PRESENTATION
En fonction de la substance de I'accord contractuel et des delinitions precitees, un instnument financier - ou ses com^posantes — sera susceptible d'etre dasse en actil financier, passiif firtancier ou instruments de capitaux propres.
Hormis darts certaines circonstances, la dtstinciion entre passits financiers et instruments de capitaux propres repose sur une caracteristique essentielle.
a savoir; I'exisleince ou pas d obligation oontractuele vis-^is d'une autre errtrte de remettre de la tresorerie (ou un autre actif) ou d’echanger un actif^sassif financier a des condrtiDns defauorables,
Selon revaluation de leurs termes. tes instruments financiers compost (ex.T obligations convertitles en actions) pounont eire dissocies entre une composante de passit et une composante de capitaux propres faisant cbacune I'objet d'une comptabilisation se^paree en actif financier, passif financier ou ins^
Irumenls de capitaux propres.
C05 actions propres sont comptabilisees directement en deduction des capi^
taux propres sans constatation de profit ou perte en resullat tors des operations d'acbal, venle. emission ou annulalian de celles'ci.
Les inter6ts, drvxiendes, gams et pertes lies aux instruments tinartciers sonl comptabilises en resullat net.
S
D ias 33
RESULTATS PAR ACTION
IAS 33 d&finit lies modalites de d^enrinetiDn et de presentaldon du r^ultat par action. Elle s applique uniquement aux societes cot^s (ou en voie de I'etre).
B RESULTAT DE BASE PAR ACTION [A/B)
II est ^aJ au rapport entre le resultal net (A) et le norrbre moyen pondere d aotior^ ofdinaires en cfrculation au cours de la perlode (B).
Le resultat net (A) oofrespond aux montants attribuables aux actions ordinaires apres ^entuels ajustemenis des dividendes nets dlmpdts (el autres efforts) attribues aux actions preferentielles.
Le nonbre irioyen pondere d'actions ordinaires en circulation dans la periode (5) correspond au nombre d'actions ordinaires de d^ut de periode. i^uste du nombre de celles emises ou remboursees pendant la p^ode. multiplie par un coefficient de pond^ation en fonction du temps. Gelui-ci est ^aJ au rapport entre le nombre de jours ou lesdites actions sent en circulation et le nombre total de jours de la peiode.
B RESULTAT DILUE PAR ACTION
II nesulte de I'^ustement des termes du rapport prec^ent (A/B) * des effets de toutes les actions ordinaires potentielles dilutives
Le resultat net {A) est ainsi ajusle du rrontant net dlmpot des dividendes de- duits et des interets corrptabilis^ au titre de ces actions ordinaires potentielles dilutives et des autres impacts sur les charges et produits li^ a leur conversion.
Le nombre moyen pondere d'actions ordinaires en circulation dans la periode (5) est ainsi majore du nombre moyen porxlere d'actions ordinaires resultant de I'bypothese de La conversion des actions ordinaires potentielles dilutives au debut de la pmode ou a leur date d'emission. si celle-d est ulterieure. Line pon- deration en forvetion du temps est applique en cas d'annulation. d'expiration ou de conversion en cours d'exercice.
Les actions ordinaires potentielles sont definies com me des instruments finan¬
ciers donnant droif a des actions ordinaires (ex.: OC, BSA). Elies sont consid^
r^s com me dilutives des lots que leur conversion se tradurt par une reduction du resultat par action des activity poursuivies. Le calcul du resultat dilue par action exclut airtsi les hypotheses de oonversion ayant un effet anti-dilutit sur le n^ultat par action. En outre, afin de determiner I'effet dilutiif maximal, il y a lieu de considerer les actions ordinaires potentielles sepanement et. de maniere sequentielle. des plus dilutives aux moins dilutives.
■ Options et bons de souscriptlon
■Is sont oonskleres comme etant composes de 2 centrals. I^un portant sur des actions ni dilutives nJ anti-dilutTves emises au cours de manche et I'autre sur les actions restantes a effet dilutif s'agissant d'emission sans contrepartie. Pour le calcul du resultat dilue par action, seules ces demises sont prises en compte par majoration du montant figurant au denominateur (B).
B INFORMATIONS A FOURNIR
Les resultats de base el dilue par action doivent etre presentes dans I etat du resultat global.
iASH HesiifHn garflCTi|n
0 IAS 34 INFORMATION
FINANCIERE INTERMEOIAIRE
IAS 34 definrt le comenu dun rapport Hnander interm^raire ainsi quo les prin- cipes d« comptabilisation el d evaluation y aff^ent.
■ CHAMP D'APPLICATION
Seules les entrephses. publiant par obligation ou volontairerrent des comptes interm^iaires conformement elen r^^nce aux IFRS, sonl tenues d'appliquer IAS 34 en vue de leur etablissement. Les enlreprises peuveni presenter des comptes annuels en IFRS en Tabsence de rapport intermediaire (IFRS ou non).
■ PRESENTATION ET CONTENU DES CTATSINTERMEDIAIRES
Selon IAS 34. le rapport financier intermddlaire comprend au mlnimurn cinq documents obllgatoires a etabllr sur une base consolidee si les demiers etals linanders annuels etaient eux-memes consolides. Ils sent exiges uniquemeni sous forme resume accompagnes d une selection de notes explicatives sans emp^her la publication d'un jeu complet d'elals financiers au formal d'lAS 1.
£tats Periode
presentee* Comparatrf*
^lat TKume de la situation financiere 30 06 N 3L12N-1
^lat r^me du resuttat globaP^ 30 06 N 30.06 N-1 Etat resumanl les variations
des capilaux prices 30.06tJ 30.06 N-1
Tableau r^ume de flux de tresorefie 30.06. N 30.06.M-1
Moles explicatives 30.06. N
* cas d un airete semeslrief (detune annuele au 31.12.N}.
“ soil, sous forme unicfiie ou de deux etats dorrl un oomple de r^ultat resume separe et un etat relalif aux autres eldnenls de resullal gtobat.
IAS 34 prescrit une selertion de notes significatives permettant d'expliquer f'^olution de la situation financiere et des performanf:e5 depuis fa demi^
cloture annuel le. File dresse une liste dlnformations requises concemant les tenements et transactions Importanls: depredations d actif, provision pour restructuration, acquisitions & cessions d'actif, etc.
IAS 34 requiert aussi des informations complementaires telles que des oom- mentaires relatifs au caraclere saisonnier ou cydique de l activite interimaire.
■ PRINCIPE5 6ENERAUX DE COMPTABILISATION ET D EVALUATION
Pour elaborer les comptes interm^iaires. IAS 34 prescrit I utilisation de me- Ihodes comptables identiques a celles appliques dans les comptes annuels avec la possibllite de recDurir, de imaniere plus importante. a des estimations pour r^aluation de oertalnes donnas interm^iaires.
IAS 34 exdut les possibilites de lissage li^s notammeni a la saisonnallte dans le respect du princIpe de separation des periodes. Les produits pergus de fagon saisonniere. cyclque ou occaslonnelle tels que, par exempie. les dividendes.
les redevances, ne peuvent ^e ni anticipes ni drfferes a la date interimaire sll n'esi pas approprie de prosper de la sorte dans les elats Knanciers annuels.
Les couts encx>urus de faigon inegale au cours de I exercice ne sont diffenes ou anticipes en fin de periode inlerm^iaire que dans la mesure ou ils le seraient en tin d exercice. La charge dimpot esi ^^aluee sur la base d une estimalion du taux moyen annuel applique au resullal de la periode interimaire.
m
B ] IAS 36 DEPRECIATION
■ DESACTIFS
IAS 96 traile de la depr^iadan des actifs autres que ceux couverts par une autre norme, c’esl-^ire principalemenl des acdfs oorporels et incorporels. La depreciation des acttfs finanders releve d IFRS 9. Selon IAS 36, un acdf esl depr^ie lorsque sa valeur cemptable est supeiieure a sa valeur necouvrabfe.
■ IDENTIFICATION DES ACTIFS
A chaque ddlure. les tests de depr^iatlQn sant a reafiser en cas dlndice de perte de valeur des actifs a Texcepdon des gcxxiwUis et des acdfs incorporels a duiree d'utilite indetermin^ pour lesquels urt test annuel de depr^iation est cbligaloire. IAS 36 liste les prindpales sources dlnfcrmatjon' extemes et
internes permettant de detecter des pertes de valeur.
B VALUATION DE LA VALEUR RECOUVRABIE
La valeur recouvrable est egale a la valeur la plus elevee entre le pnx de vente met el la valeur d'utilite:
- te prix de vente net est celul resultant soit d un accord de vente. sort du Dours actuel ou des transactions, recentes sur un marche actit, ou bien encore de transactions recentes relatives a des actifs simllaires dans le m^e secteur d'acttvite;
- ia vafeur d'utffite n^essite la determination des flux futurs de tresorerie actualist selon la methode des DCF.
Caracterfstiques des ftux futurs de tresorerie actuaffses:
- Flux bases sur des projections budgetaires a horizon 5 ans avec extrapo¬
lation pour les annees suivantes.
- Flux lies a Tutilisation de Tactif et a sa sortie en fin de dur^ d utilite (cout net).
- Flux normatifs hors investissement. restnjcturatnn el avant frais financiers et IS.
- Flux aclualise a partir d'untaux avant impot sur la base delaux de marche et en prenant en compte les risques sp^ifiques non int^res de Pactrf.
En cas d'irvdice de perte de valeur. IAS 36 exige une estimation de la valeur recouvrable de I'actif ou, si impossibilite. de Tunite g^eralrlce de tresorerie (UGT) a laquelle appartient I'actif considere. L'UGT est definie comme le plus petit groupe d'actrfs <y compris. gcxxAviff) dont les Hux de tresorerie sent large- ment independants de ceux des autres actifs.
B C0MPTABILI5ATI0N DES PERTES DE VALEUR
Une perte de valeur doit etre comptabilisee des lors que la valeur recouvrable de Tactif est infmeure a sa valeur comptable comme suit:
Actif irvdividuel
En charge ou en diminution de I'ecart de revaluation pour les actifs ayant fait I'objet d une rVvaluatior selon IAS 16 UGT Imputation prioritaire au goodvrill puis aux autres actifs de I'UGT
au prorata de leur valeur compilable.
A chaque cloture, I'entreprise doit identifier les indices internes el extenres ir>di- quanl potentiellerTrenl une remise en cause des pertes de valeur anterieure- ment comptabilis^s. Si tel est le cas, une reprise de perte de valeur doit elre constate dans la limrie de la VNC sauf pour les goodwiHs pour lesquels toule
reprise est interdite.
Cette reprise est constatM en produit sauf cas de revaluation d'lAS 16 (aug- mentatnn de Tecart de revaluation I el. s'agissani d une UGT, r^artie aux actifs autres que le goodwifi au prorata de leur valeur comptable.
|AS5b DE2rHHtianjdK Htif&
2 9 IAS 37 PROVISIONS ET PASSIFS
*■ (ACTIFS) EVENTUELS
IAS 37 traite de la comptabilisation el de I'information a tounnir pour les provh sions. Ie% passifs et actifs evenluels,
B DEFINITIOKS ET CRITERES OE COMPTABILISATION
Lefi provisions sont delinies oomme des passifs ciont I'echeance ou le rT>ontanl est inoerlain, Les critere^ de oomplalHlljsation des provisions sonl triples: I'exis- lence d'une obligation actirelle de I'entrepiise resultant d'evenerrients passes (a}, la probabilirte di’une sortie de ressources pour sattsfaire I obligation (bj, la possibilite d'une estimation liable (c), IAS 37 distingue tes provisions, des pas^
sits et des passits eventueis survant le degre de certitude du montani el de reclhieance ainsi que de la nature de robligalion.
Provision Paasif Passil wwrtuain
^cheance, montant
Echeance ou moiv tani incertammais estime de facori fiable.
Echeances et montants cetlams.
N/A en principe (non conrus de fagon liable).
Nature de I'obligalJon
rMultant d'evenementa
passM
Actuetler
- juridique: central, disposfticinrs legates ou regkementaires el autres;
- ou implidte! pra¬
tiques passees vis- a-vis des tiers.
- P^otentieiledont I'exis- tence sera confirmee par des evenemenls futurs incertains non lotaiemenfl control^ par I'entrepnse.
- Ou astiieflsmais ne remplissant pas les cri^
teres de comptabilRalion definis ci-avant (b) el (c).
Traitement comptable
Comptabilisation separee des provi¬
sions.
Comptabilisation en deltes ou charges a payer.
Pasde comptabilsation.
Mention uniquemeni en ivrtes annexes.
("Ji Non oomplabilsable. un passil eventuel n'est autre qu'un passif potentiel resultant d'evenemenis passes dont I'exislence ne sera confinnee que par des evenements futurs inoertains non totaiement oontrdles ipar Tentreprise,
B MODALITES D EVALUATION
Revue el ^ustee, si neoessaire. a diaque ddture, revaluation de la provision doil etre fade sur la base d'un jugement visant a delerminer la meileure esti^
matnn du montant permeltant de liberer Tentreprise de son obligationi el, en cas d'inoertitudes. selon une melhode statislique de pond^alion des resultats en fonction de leur probabilite, methode dite «de la valeur atlenduef. Elle doil comprendre, en outre, une aclualisalion des decaiissemenis futurs slls sonl sK gnilicatifs hors eventuelles sorties d'actif ou remboursemenls « quasincertains ^ (ex.: indemnisalian d'assuranoej, lA^ 37 donne 3 cas d'applicalions speci- liques de ces r^les de provisionnement, a savoir:
- I'inlerdiclion de consliluer des provisions sur pertes operationneles tu^
tures;
- I'enregistrement de provision sur les oontrats delicitaires executes;
' des conditions precises de constitution des provisions pour restructuration {plan formalise et detaile et connu des inleiesses).
B INFORMATIONS A FOURNIR
IAS 37 dresse enfin une liste d informations a foumir sous forme narrative el chiffree pour chaque categorie de provisions (ex.; tableau de variation) et de passifs eventuels et actifs eventuels (ex.; nature et estimation cltiffreeL
