IACF Lille, le 15 novembre 2018

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IACF – Lille, le 15 novembre 2018

Maître Anthony BERTRAND Avocat associé à Lille Maître Yves-Jean LE CAM Avocat associé à Lille Maître Quentin WEMAËRE Avocat associé à Lille

L’impôt sur la fortune immobilière:

La situation des actifs immobiliers détenus par une société et affectés à

des activités professionnelles

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OBSERVATION PREALABLE : EXTENSION DE L’ASSIETTE IFI AU

CREDIT-BAIL IMMOBILIER

Actifs retenus dans le patrimoine du preneur pour :

- la valeur réelle appréciée au 1er janvier de l'année d'imposition,

- sous déduction du montant des loyers restant à courir jusqu'à l'expiration du bail, et du montant de l'option d'achat.

IACF – 15 novembre 2018 – IFI et immobilier d’entreprise

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L’immeuble est-il détenu dans une société opérationnelle dont le redevable détient moins de 10 %

?

OUI NON

L’immeuble est-il affecté à l’exploitation de la société opérationnelle qui le détient (ou du même groupe si la société

propriétaire est opérationnelle) ?

Immeuble exclu

du champ de l’IFI OUI

Immeuble exclu du champ de l’IFI

NON

L’immeuble est-il qualifié de bien professionnel ?

OUI Immeuble inclus

dans le champ de l’IFI mais exonéré

Immeuble inclus dans l’assiette de l’IFI NON

NON (Participations > à 10 %)

SCHEMA GENERAL

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EXCLUSION DES FAIBLES PARTICIPATIONS Ne sont pas prises en compte les parts ou actions de :

- sociétés ayant une activité ICAAL ;

- dont le redevable détient directement ou indirectement, seul ou conjointement avec les personnes de son foyer fiscal, moins de 10 % du capital et des droits de vote.

L’exclusion s’applique quelle que soit l’affectation des actifs immobiliers.

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ACTIVITE ICAAL ET ACTIVITE CIVILE

Article 966 du CGI :

«N'est pas considérée comme une activité industrielle, commerciale, artisanale, agricole ou libérale l'exercice par une société d'une activité de gestion de son propre patrimoine immobilier. »

Sont exclues toutes les activités de gestion de son propre patrimoine immobilier, y compris celles mentionnées aux articles 34 et 35 du CGI.

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ACTIVITE ICAAL ET ACTIVITE CIVILE

Exemples donnés par la doctrine administrative :

• Location de locaux meublés à usage d'habitation ;

• Activités de loueurs d'établissements commerciaux ou industriels munis du mobilier ou du matériel nécessaires à leur exploitation ;

• Activités de promotion en restauration de son patrimoine immobilier, consistant à faire effectuer des travaux sur ses immeubles.

Remarque : Les deux premières activités peuvent être considérées comme commerciales pour l’application de l’exonération prévue à l’article 975 du CGI (Exonération au titre des biens professionnels - critère personnel).

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ACTIVITE ICAAL ET HOLDING ANIMATRICE

• Article 966 du CGI :

Sont considérées comme des activités commerciales les activités de sociétés qui, outre la gestion d'un portefeuille de participations :

- participent activement à la conduite de la politique de leur groupe et au contrôle de leurs filiales,

- et rendent, le cas échéant et à titre purement interne, des services spécifiques, administratifs, juridiques, comptables, financiers et immobiliers.

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ACTIVITE ICAAL ET ACTIVITE MIXTE

• Doctrine administrative :

– L'activité ICAAL doit être significativement prépondérante.

– Il est admis que l'activité éligible soit significativement prépondérante lorsque la valeur vénale réelle des actifs qui sont affectés à cette activité et le chiffre d’affaires afférent à cette activité représentent au moins 80 % de la valeur vénale de l'ensemble des éléments de l’actif et respectivement du chiffre d’affaires total.

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LE REGIME DES DROITS SOCIAUX SELON L’ARTICLE 965, 2-a DU CGI

- Sont exclus les immeubles et droits immobiliers affectés à l'activité ICAAL de la société qui les détient directement.

- Il n'est pas exigé que cette activité soit exercée à titre principal par la société ou l'organisme (pas de critère de prépondérance).

- Toutefois, en cas d’affectation à une activité mixte, il est effectué un prorata afin de déterminer la fraction de la valeur du bien ou droit affecté à l'activité non éligible qui reste retenue pour le calcul de la fraction de la valeur des titres imposable.

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LE REGIME DES DROITS SOCIAUX SELON L’ARTICLE 965, 2-b DU CGI

• Sont également exclus les biens et droits immobiliers appartenant directement ou indirectement à une société ayant une activité ICAAL et affectés à l'activité ICAAL d’une autre société du groupe :

- Soit en amont : affectation à l’activité ICAAL de la société qui détient directement ou indirectement une filiale foncière.

- Soit en aval : affectation à l’activité ICAAL d’une société contrôlée par la société propriétaire (propriété directe ou titres d’une société immobilière).

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M.X

A

SCI 100 % M.X

M.X

A SCI

100 %

LE REGIME DES DROITS SOCIAUX SELON L’ARTICLE 965, 2-b DU CGI

SOCIETE IMMOBILIERE

IMMOBILIER IMPOSABLE SAUF BIEN PROFESSIONNEL

(CRITERE PERSONNEL)

IMMOBILIER EXONERE

(CRITERE MATERIEL)

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LE REGIME DES DROITS SOCIAUX SELON L’ARTICLE 965, 2-b DU CGI

IMMOBILIER DANS LA SOCIETE HOLDING

EXONERE

M.X

HP

A 100 %

75 %

M.X

HA

B 75 % 100 %

C 40 %

IMPOSABLE

(13)

M.X

HA

SCI B

100 %

LE REGIME DES DROITS SOCIAUX SELON L’ARTICLE 965, 2-b DU CGI

SOCIETE HOLDING ET FILIALE FONCIERE

IMMOBILIER IMPOSABLE SAUF BIEN PROFESSIONNEL

(CRITERE PERSONNEL)

IMMOBILIER EXONERE (CRITERE MATERIEL)

M.X

HP

SCI B

100 %

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LE REGIME DES DROITS SOCIAUX SELON L’ARTICLE 965, 2-b DU CGI

• En cas d’activité mixte, un critère de prépondérance est requis par la doctrine administrative s’agissant de l’activité ICAAL de la société utilisatrice (uniquement).

• L'activité éligible est significativement prépondérante lorsque la valeur vénale réelle des actifs qui sont affectés à cette activité et le chiffre d’affaires afférent à cette activité représentent au moins 80 % de la valeur vénale de l'ensemble des éléments de l’actif et respectivement du chiffre d’affaires total.

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SITUATION D’UNE SOCIETE HOLDING MIXTE

EXONERE

AU PRORATA DE LA SUPERFICIE UTILISEE POUR L’ACTIVITE ICAAL

SI L’ACTIVITE ICAAL EST SIGNIFICATIVEMENT PREPONDERANTE ?

M.X

HM

B 75 % 100 %

M.X

HM

SCI B

100 %

EXONERE

AU PRORATA DE LA SUPERFICIE

UTILISEE POUR L’ACTIVITE ICAAL

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APPLICATION DE LA NOTION DE PREPONDERANCE AUX SOCIETES HOLDING ANIMATRICES

Rappel de la doctrine administrative en matière de pacte Dutreil :

« Le caractère prépondérant de l'activité industrielle, commerciale, artisanale, agricole ou libérale s'apprécie au regard de deux critères cumulatifs que sont :

- le chiffre d'affaires procuré par cette activité (au moins 50 % du montant du chiffre d'affaires total)

- et le montant de l'actif brut immobilisé (au moins 50 % du montant total de l'actif brut) »

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APPLICATION DE LA NOTION DE PREPONDERANCE AUX SOCIETES HOLDING ANIMATRICES

CE, plén. fisc., 13 juin 2018, n ° 395495, 399121, 399122 et 399124 :

-Une société holding animatrice peut être une holding mixte à condition que son activité principale soit d'animer ses participations.

-Le Conseil d'État écarte le critère du chiffre d'affaires retenu par la doctrine administrative pour les sociétés opérationnelles ayant une activité mixte, pour ne retenir que celui de l'actif brut.

-Le Conseil d’Etat raisonne sur la base des valeurs réelles de ces actifs.

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IMPOSITION DES DROITS SOCIAUX PREMIERE ETAPE

Identification de tous les biens et droits immobiliers imposables :

- détenus par des sociétés dont le redevable détient directement ou indirectement des titres,

- quel que soit le niveau de ceux-ci dans la chaîne de participation.

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IMPOSITION DES DROITS SOCIAUX PREMIERE ETAPE

Personnes exonérées de la première étape :

- Le redevable détient moins de 10 % du capital ou des droits de vote de la société qui détient directement les biens ou droits immobiliers imposables.

- Le redevable ne contrôle pas la société qui détient directement les biens ou droits immobiliers imposables.

- Le redevable ne se réserve pas, en fait ou en droit, la jouissance des biens ou droits immobiliers concernés.

- Le contribuable ne parvient pas à obtenir, de bonne foi, les informations nécessaires à l'évaluation de la fraction imposable de ses titres.

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IMPOSITION DES DROITS SOCIAUX DEUXIEME ETAPE

Assiette imposable = Valeur des titres (VS) x ratio

La valeur des titres ne correspond pas forcément à leur valeur réelle, compte-tenu des retraitements éventuels à opérer sur les passifs.

(21)

IMPOSITION DES DROITS SOCIAUX DEUXIEME ETAPE

• Ratio = Valeur imposable (VI) / Valeur totale des actifs (VT)

En principe, le ratio doit être communiqué au redevable par la société.

• La valeur imposable doit être déterminée à chaque niveau de la chaîne de participation.

En pratique, il convient de commencer par la société détenant des biens ou droits immobiliers imposables dont le niveau dans la chaîne de participation est le plus bas.

(22)

• Détermination du ratio :

– Dans la société C : 200.000 / 200.000 = 1 – Dans la société B : 300.000 / 600.000 = 1/2 – Dans la société A : 500.000 / 1.500.000 = 1/3

• Assiette imposable : 1.200.000 € x 1/3 = 400.000 €

M.X

A

B 50 %

50 %

IMPOSITION DES DROITS SOCIAUX ILLUSTRATION

C 50 %

VS : 200.000 €

VI : 200.000 € VT : 200.000 € VS : 400.000 €

VS : 1.200.000 €

VI : 200.000 (biens propres)

+ 100.000 (50 % x 1 valeur de C)

VT : 600.000 € VI : 400.000 (biens propres)

+ 100.000 (50 % x 1/2 valeur de B)

VT : 1.500.000 €

(23)

IACF – 15 novembre 2018 – L’impôt sur la fortune immobilière

Exonération des biens affectés à l’activité professionnelle du

redevable

Une application par défaut

23

(24)

EXONERATION ISF ET EXONERATION IFI

1. Un champ d’application plus restreint qu’en matière d’ISF

Articulation entre les exclusions prévues à l’article 965 du CGI et l’exonération des biens professionnels prévues à l’article 975 du CGI:

 y a-t-il un risque de double emploi?

IACF – 15 novembre 2018 – L’impôt sur la fortune immobilière 24

Exclusions de l’article 965 Exonération de l’article 975 Immobilier affecté à l’activité opérationnelle:

- de la société qui le détient;

- d’une société de son groupe.

Immobilier affecté à l’activité professionnelle principale du redevable exercée à titre

individuel.

Participations de moins de 10% dans des sociétés opérationnelles

Immobilier affecté à l’activité d’une société de personnes ou soumise à l’IS dans laquelle le redevable exerce son activité professionnelle principale.

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EXONERATION ISF ET EXONERATION IFI

1. Un champ d’application plus restreint qu’en matière d’ISF

Articulation entre les exclusions prévues à l’article 965 du CGI et l’exonération des biens professionnels prévues à l’article 975 du CGI:

 Les actifs immobiliers pouvant bénéficier de l’exonération de l’article 975 du CGI sont ceux affectés à l’activité professionnelle du redevable, mais dont le mode de détention ne permet pas de les exclure de l’assiette imposable.

Exemple 1: immeubles détenus directement par le redevable affectés à son activité professionnelle exercée à titre individuel ou à l’activité opérationnelle d’une société dans laquelle il exerce son activité.

Exemple 2: actifs immobiliers détenus indirectement par le redevable à travers une société et affectés à l’activité opérationnelle d’une autre société dans laquelle le redevable exerce son activité, lorsque cette société n’est pas contrôlée par la société propriétaire.

(26)

EXONERATION ISF ET EXONERATION IFI

1. Un champ d’application plus restreint qu’en matière d’ISF

A

B C D

Exclusions prévues à l’article 965 du CGI:

- Bien immobiliers de C utilisés par A, B ou C pour leur propre activité

opérationnelle: hors champ de l’IFI - Biens immobiliers de D utilisés par A:

hors champ de l’IFI

- Biens immobiliers de A, B et C mis à disposition de D: inclus dans le champ de l’IFI (car A ne contrôle pas D).

société contrôlée société non contrôlée

(27)

EXONERATION ISF ET EXONERATION IFI

1. Un champ d’application plus restreint qu’en matière d’ISF

A

B C D

Exonérations sur le fondement de l’article 975 du CGI:

- Biens immobiliers de A, B et C mis à disposition de D: inclus dans le champ de l’IFI mais la valeur des titres de A correspondant aux actifs immobiliers mis à disposition de D est exonérée (à hauteur de la participation du

redevable dans la société D).

société contrôlée société non contrôlée Exerce son activité

professionnelle

(28)

EXONERATION ISF ET EXONERATION IFI

2. Un dispositif d’exonération plus limité dans sa portée que celui de l’ISF

 Suppression de l’exonération des titres détenus à la suite d’un rachat d’entreprise par les salariés, considérés comme des biens professionnels:

Ancien article 885 O bis du CGI: exonération des parts ou actions acquises ou souscrites par les salariés lors de la constitution d’une société créée pour le rachat de tout ou partie du capital de l’entreprise dans laquelle il exerce son activité professionnelle à titre principal.

(29)

EXONERATION ISF ET EXONERATION IFI

2. Un dispositif d’exonération plus limité dans sa portée que celui de l’ISF

 Suppression de l’exonération accordée au dirigeant avec des parts ou actions de société dont la propriété est démembrée:

Ancien article 885 O bis du CGI: exonération accordée au dirigeant retraité transmettant ses titres, qui bénéficiaient de la qualification de biens professionnels depuis 3 ans avant la date du transfert, et s’en réservant l’usufruit.

(30)

LES DIFFERENTES SITUATIONS ENVISAGEABLES

1. Affectation des actifs immobiliers à une exploitation individuelle

 Subordination de l’exonération de ces actifs à 4 conditions cumulatives:

Actifs utilisés pour une profession

industrielle, commerciale, artisanale, agricole

ou libérale

Profession exercée par le propriétaire

des biens, son conjoint, partenaire

lié par un PAC ou concubin

Profession exercée à titre principal par le propriétaire, son conjoint, partenaire lié par un PACS ou

concubin

Actifs affectés à l’exercice de la

profession

(31)

LES DIFFERENTES SITUATIONS ENVISAGEABLES

2. Affectation des actifs immobiliers à une activité exercée dans le cadre d’une société translucide

Précision: les immeubles ou droits immobiliers doivent être affectés à l’activité de la société dans laquelle le redevable propriétaire des biens exerce sa profession, et non à l’activité d’une filiale ou d’une sous-filiale.

Société exerçant une activité éligible

Activité du redevable exercée à

titre professionnel

Activité professionnelle

exercée à titre principal

Activité professionnelle exercée de manière

effective

(32)

LES DIFFERENTES SITUATIONS ENVISAGEABLES

2. Affectation des actifs immobiliers à une activité exercée dans le cadre d’une société translucide

Schéma n ° 1: Oui

Détient directement l’immeuble

Exerce son activité professionnelle

Affecté à l’activité de la société

(peu importe que l’immeuble soit donné en location ou mis à disposition gratuitement)

(33)

LES DIFFERENTES SITUATIONS ENVISAGEABLES

2. Affectation des actifs immobiliers à une activité exercée dans le cadre d’une société translucide

Schéma n°2: Oui

En cas de détention indirecte (via une SCI): exonération appliquée, dans la limite de la participation du redevable dans la société de personnes dans laquelle il exerce son activité, à la fraction de la

valeur des titres de la SCI représentative des immeubles affectés à l’exploitation de cette société de personnes.

Détient indirectement l’immeuble

Affecté à l’activité de la société

(34)

LES DIFFERENTES SITUATIONS ENVISAGEABLES

2. Affectation des actifs immobiliers à une activité exercée dans le cadre d’une société translucide

Schéma n°3: Non

Détient directement l’immeuble

Affecté à l’activité de la filiale de la société

(35)

LES DIFFERENTES SITUATIONS ENVISAGEABLES

3. Affectation des actifs immobiliers à une activité exercée dans le cadre d’une société soumise à l’impôt sur les sociétés

Société exerçant une activité éligible

Le redevable exerce à titre principal dans

la société une fonction de direction

Le redevable perçoit une rémunération

normale

représentant plus de 50% de ses revenus

Le redevable détient au moins 25% des droits de vote de la

société

(36)

LES DIFFERENTES SITUATIONS ENVISAGEABLES

3. Affectation des actifs immobiliers à une activité exercée dans le cadre d’une société soumise à l’impôt sur les sociétés

 Les fonctions de direction doivent satisfaire les conditions cumulatives suivantes:

-La nomination à cette fonction doit être régulière;

-La fonction doit être effectivement exercée et donner lieu à une rémunération normale;

-Cette rémunération doit représenter plus de la moitié des revenus professionnels du contribuable.

 Le redevable doit détenir au moins 25% des droits de vote attachés aux titres émis par la société dans laquelle il exerce son activité:

-Directement;

-Ou par l’intermédiaire de son groupe familial au sens large.

 Il est dérogé à cette exigence si la valeur brute de la participation du redevable-dirigeant excède 50% de la valeur brute de son patrimoine total.

(37)

LES DIFFERENTES SITUATIONS ENVISAGEABLES

3.1 Exemples

Schéma n°1: Actif immobilier dans le champ de l’IFI mais exonéré sur le fondement de l’article 975 du CGI

SCI soumise à l’IS

Exerce son activité

professionnelle principale

Immeuble donné à

bail Entreprise individuelle ou société de personnes

37

(38)

LES DIFFERENTES SITUATIONS ENVISAGEABLES

3.1 Exemples

Exerce des fonctions dirigeantes

Immeuble donné à

bail Société opérationnelle soumise à l’IS SCI soumise

à l’IS

38

(39)

LES DIFFERENTES SITUATIONS ENVISAGEABLES

3.1 Exemples

professionnelle principale

Immeuble donné à

bail Entreprise individuelle ou société de personnes Société

translucide immobilière (SCI ou SNC)

39

(40)

LES DIFFERENTES SITUATIONS ENVISAGEABLES

3.1 Exemples

Exerce des fonctions dirigeantes

Immeuble donné à

bail Société opérationnelle soumise à l’IS Société

translucide immobilière (SCI ou SNC)

40

(41)

IACF – 15 novembre 2018 – L’impôt sur la fortune immobilière 41

Exonération des biens affectés à l’activité professionnelle du

redevable

La notion de holding animatrice

(42)

LA CONSECRATION PAR LA LOI DE LA DEFINITION DE HOLDING ANIMATRICE DONNEE PAR LA

DOCTRINE ADMINISTRATIVE ET PRECISEE PAR LA JURISPRUDENCE EN MATIERE D’ISF

1. Les conditions requises de la société holding pour être qualifiée d’animatrice

Article 966, II du CGI: « Sont également considérées comme des activités commerciales les activités de société qui, outre la gestion d’un portefeuille de participations, participent activement à la conduite de la politique de leur groupe et au contrôle de leurs filiales et rendent, le cas échéant et à titre purement interne, des services spécifiques, administratifs, juridiques, comptables, financiers et immobiliers. »

Doctrine administrative: « Ces société utilisent leur participation dans le cadre d’une activité industrielle ou commerciale qui mobilise des moyens spécifiques. Ces sociétés holdings animatrices s’opposent aux sociétés holding passives qui sont de simples gestionnaires d’un portefeuille mobilier. »

 l’activité des sociétés holdings animatrices de leur groupe est désormais expressément considérée par la loi comme une activité commerciale.

(43)

LA CONSECRATION PAR LA LOI DE LA DEFINITION DE HOLDING ANIMATRICE DONNEE PAR LA

DOCTRINE ADMINISTRATIVE ET PRECISEE PAR LA JURISPRUDENCE EN MATIERE D’ISF

2. Les conditions requises du dirigeant de la société holding animatrice (article 975, III du CGI)

Lorsque le redevable met à disposition de la holding animatrice des biens immobiliers qu’il détient en propre ou par société interposée, l’exonération des biens professionnels s’applique à ces biens immobiliers sous réserve que:

* Ou la valeur de la participation représente plus de 50% du patrimoine brut total du redevable.

Le redevable exerce à titre principal dans

la société holding une fonction de

direction

Le redevable perçoit une rémunération

normale

représentant plus de 50% de ses revenus

Le redevable détient au moins 25% des droits de vote de la

société holding*

(44)

LA CONSECRATION PAR LA LOI DE LA DEFINITION DE HOLDING ANIMATRICE DONNEE PAR LA

DOCTRINE ADMINISTRATIVE ET PRECISEE PAR LA JURISPRUDENCE EN MATIERE D’ISF

2. Les conditions requises du dirigeant de la société holding animatrice (article 975, III du CGI)

Mesure de tempérament : les actifs affectés à l’activité d’une société holding animatrice d’un groupe sont exonérés d’IFI en tant qu’actifs professionnels quand bien même les fonctions de direction exercées par le redevable ne sont pas ou peu rémunérées à la double condition que:

-le redevable exerce simultanément des fonctions de direction au sein d’une ou plusieurs filiales dont la société mère détient:

- 50% si la société poursuit une activité industrielle ou commerciale propre;

- 25% si la société mère limite son activité à l’animation de son groupe.

-le redevable perçoit à raison de l’exercice de ses fonctions de direction au sein de la société holding animatrice et d’une ou plusieurs filiales des rémunérations dont le montant total excède 50% de ses revenus professionnels.

(45)

L’INTERET DE LA QUALIFICATION D’ANIMATRICE POUR UNE SOCIETE HOLDING

1. Pour l’ensemble des associés de la société holding

 Application des exclusions prévues à l’article 965 du CGI: la reconnaissance à la société holding animatrice du statut de société exploitante permet à ses associés d’échapper à la taxation à l’IFI pour la fraction de la valeur de leurs titres correspondant aux possessions immobilières directes ou indirectes de cette holding à raison:

-des immeubles affectés par la holding à sa propre activité ou à celle d’une filiale sur laquelle elle exerce son contrôle;

-des immeubles dont les filiales sont propriétaires et qu’elles affectent à leur propre activité ou à l’activité d’une entité du groupe sur laquelle la holding exerce son contrôle.

(46)

L’INTERET DE LA QUALIFICATION D’ANIMATRICE POUR UNE SOCIETE HOLDING

2. Pour le dirigeant de la société holding

 Application des exonérations prévues à l’article 975 du CGI: si la société est qualifiée de holding animatrice, son dirigeant est fondé à obtenir l’exonération des immeubles qu’il met à la disposition de cette dernière.

Conséquence: il renonce à l’exonération des immeubles qu’il a mis à la disposition des filiales exploitantes de la société holding animatrice.

 Pour le dirigeant qui souhaite obtenir l’exonération des immeubles qu’il donne en location aux filiales exploitantes de la société holding animatrice, la recherche de la qualification de holding animatrice est sans intérêt.

(47)

L’INTERET DE LA QUALIFICATION D’ANIMATRICE POUR UNE SOCIETE HOLDING

2. Pour le dirigeant de la société holding

Schéma n ° 1:

 Afin de pouvoir bénéficier de l’exonération sur ses biens immobiliers donnés en location à la société holding, le dirigeant a intérêt de rechercher la qualification de société holding animatrice.

 La fraction exonérée des immeubles donnés en location à la société holding animatrice sera fonction du taux de la participation détenue par le redevable dans cette société.

Détient directement ou indirectement l’immeuble

professionnelle à titre de dirigeant

Biens immobiliers loués à la société holding animatrice

Holding animatrice

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L’INTERET DE LA QUALIFICATION D’ANIMATRICE POUR UNE SOCIETE HOLDING

2. Pour le dirigeant de la société holding

Schéma n ° 2:

 Le dirigeant est exonéré dès lors qu’il détient directement ou indirectement le pourcentage de droits de vote requis et reçoit de l’ensemble des filiales exploitantes une rémunération représentant la majorité de ses revenus professionnels.

 La recherche de la qualification de holding animatrice est sans intérêt.

Détient directement ou indirectement l’immeuble

Biens immobiliers loués aux filiales exploitantes de la société holding Holding non-animatrice

(49)

Traitement du passif dans les sociétés détenant l’immobilier d’entreprise

Le Passif, un instrument délicat de la réduction de la base imposable à l’IFI

(50)

• L’enjeu du passif sociétaire

• Les dettes non déductibles par principe

• Les conséquences du retraitement

• Les dérogations au principe de non-déduction

50

(51)

L’enjeu du Passif sociétaire

51

ACTIF VNC Valeur Vénale PASSIF

Fonds de commerce 100 10 000 Capital (600 actions de 1) 600

Réserves 3 000

Immeuble affecté à l'activité

professionnel 1 500 2 000 PV latentes 10 200 Immeuble loué à des

tiers au Groupe 4 000 3 800 Dettes bancaires 700 Dettes vis-à-vis actionnaire

Famille A 1 000

CASH / VMP 900 900

Dettes vis-à-vis des

actionnaires Famille B 1 200

TOTAL 6 500 16 700 16 700

(52)

L’enjeu du Passif sociétaire

• Quelles sont les questions à se poser préalablement à l’étude du passif:

– Le ratio Immeubles/ Actif peut-il être différent selon la qualité du redevable de l’IFI?

– Quels sont les immeubles à retenir pour le calcul du ratio?

– Quelle est la valeur de l’action?

– Quelle est la valeur imposable à l’IFI de l’action

52

(53)

Les dettes non déductibles par principe (1/4)

• Article 973 II du CGI : «Les dettes contractées directement ou indirectement, par une société ou un organisme:

1 ° Pour l'acquisition d'un bien ou droit immobilier imposable à une personne mentionnée au 1 ° _de l'article 965 qui contrôle, au sens du 2 ° du III de l'article 150-0 B ter, seule ou conjointement avec les autres personnes mentionnées au 1 ° de l'article 965, la société ou l'organisme mentionné au premier alinéa du présent II »

53

(54)

Les dettes non déductibles par principe (1/4)

• Analyse de cette disposition

– L’interdiction vise : L’endettement lié aux achats d’actifs immobiliers auprès du :

• Redevable de l’IFI et des personnes membres de son foyer fiscal : Conjoint, concubin, Pacsés, enfants mineurs dont ils ont l’administration légale.

Ce qui veut dire, pour mémoire, que le schéma sous l’ISF de détacher les enfants mineurs de plus de 16 ans du foyer fiscal pour diminuer la charge IFI de la Famille ne fonctionne plus.

54

(55)

Les dettes non déductibles par principe (1/4)

– Qui contrôle avec ces mêmes personnes la société au sens de l’article 150 O B ter

• Lorsque la majorité des droits de vote ou des droits dans les bénéfices sociaux de la société est détenue, directement ou indirectement, par le contribuable ou les membres de son foyer fiscal

• Lorsqu'il dispose seul de la majorité des droits de vote ou des droits dans les bénéfices sociaux de cette société en vertu d'un accord conclu avec d'autres associés ou actionnaires ;

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(56)

Les dettes non déductibles par principe (1/4) – Qui contrôle avec ces mêmes personnes la

société au sens de l’article 150 O B ter (suite)

• Ou lorsqu'il y exerce en fait le pouvoir de décision.

Le contribuable est présumé exercer ce contrôle lorsqu'il dispose, directement ou indirectement, d'une fraction des droits de vote ou des droits dans les bénéfices sociaux égale ou supérieure à 33,33 % et qu'aucun autre associé ou actionnaire ne détient, directement ou indirectement, une fraction supérieure à la sienne.

• Le contribuable et une ou plusieurs personnes agissant de concert sont considérés comme contrôlant conjointement une société lorsqu'ils déterminent en fait les décisions prises en assemblée générale.

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Les dettes non déductibles par principe (1/4)

• Question :

– Un redevable IFI appartient à la Famille A. C’est lui qui a vendu l’immeuble industriel à la société. Il détient avec son foyer fiscal + enfants mineurs émancipés 25% du Capital. Ses frères et sœurs en détiennent 20%. La Famille B en détient 55%. Les statuts prévoient des décisions nécessitant l’accord des actionnaires A et B pour le choix des dirigeants et modifications statutaires.

– Le passif bancaire correspond à l’achat de l’immeuble: Est-il déductible pour le calcul de la valeur des titres? Pour Lui ? Pour les autres actionnaires ?

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(58)

Les dettes non déductibles par principe (2/4)

• Article 973 II 2 ° : «[l’endettement] auprès d'une personne mentionnée au 1 ° de l'article 965, pour l'acquisition d'un bien ou droit immobilier imposable ou pour des dépenses mentionnées aux 2 ° _{et 3} ° _{du I de} l'article 974 afférentes à ces mêmes actifs, à proportion de la participation que détient cette personne dans la société ou l'organisme, seule ou conjointement avec les autres personnes mentionnées au 1 ° de l'article 965 ; »

58

(59)

Les dettes non déductibles par principe (2/4)

• Analyse de cette disposition

– L’interdiction vise :

• L’emprunt souscrit directement ou indirectement auprès du redevable de l’IFI et des personnes membres de son foyer fiscal : Conjoint, concubin, Pacsé, enfants mineurs dont ils ont l’administration légale.

• pour l'acquisition d'un bien ou droit immobilier imposable ou des dépenses de réparation et d'entretien y afférentes ou des dépenses d'amélioration, de construction, de reconstruction ou d'agrandissement y afférentes.

59

(60)

Les dettes non déductibles par principe (2/4)

• Cette exclusion n’est pas totale. En effet, les dettes en cause ne sont exclues qu’à proportion de la participation détenue, directement ou indirectement, par le redevable et les membres de son foyer dans la société ou l’organisme (BOI-PAT-IFI-20-30-30-20180608 § 120).

60

(61)

Les dettes non déductibles par principe (2/4)

• Questions :

– Le compte courant du redevable de l’IFI est-il un passif déductible? Oui s’il n’a pas été utilisé pour l’acquisition ou entretien, réparations, améliorations…(BOI-PAT- IFI-20-30-30-20180608 § 30)

– Le compte courant lié au remboursement de l’emprunt souscrit par la société auprès d’un tiers pour acquérir l’immeuble imposable est-il non déductible?

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(62)

Les dettes non déductibles par principe (3/4)

• Article 973 II 3° « [L’endettement] auprès d'une personne mentionnée au 2° du III de l'article 974, pour l'acquisition d'un bien ou droit immobilier imposable ou pour des dépenses mentionnées aux 2°

et 3° du I du même article 974 afférentes à ces mêmes actifs, à proportion de la participation que détient cette personne dans la société ou l'organisme, seule ou conjointement avec les autres personnes mentionnées au 1° de l'article 965 »

62

(63)

Les dettes non déductibles par principe (3/4)

• Analyse de cette disposition

– L’interdiction vise :

• L’emprunt souscrit directement ou indirectement auprès d'un ascendant, descendant, frère ou sœur du redevable ou un membre de son foyer fiscal et enfants mineurs émancipés

• pour l'acquisition d'un bien ou droit immobilier imposable ou des dépenses de réparation et d'entretien y afférentes ou des dépenses d'amélioration, de construction, de reconstruction ou d'agrandissement y afférentes.

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(64)

Les dettes non déductibles par principe (3/4)

• Cette exclusion n’est pas totale. En effet, les dettes en cause ne sont exclues qu’à proportion de la participation détenue, directement ou indirectement, par le redevable et les membres de son foyer dans la société ou l’organisme (BOI-PAT-IFI-20-30-30-20180608 § 120).

64

(65)

Les dettes non déductibles par principe (3/4)

• Questions

• Quelle méthode à retenir pour le calcul de la quote-part de la dette exclue?

Exemple :

Actionnaire C: Il détient 15% des titres.

Il est le frère de l'actionnaire A1 (associé à 30%) qui a prêté les sommes (900) pour acheter l’immeuble loué à des tiers .

65

(66)

Les dettes non déductibles par principe (3/4)

66

Méthode 1 Méthode 2

Actionnaire C Actionnaire C Calcul de l'impact :

Valeur de la société 13 800 13 800 Incidence 900 135 Valeur de la société

corrigée 14 700 13 935

Ratio 22,75% 22,75%

Base imposable 3 344,91 3 170,84 Base imposable à

hauteur de C 501,74 475,63

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Les dettes non déductibles par principe (4/4)

• Article 973 II 4° « [L’endettement] auprès d'une société ou d'un organisme contrôlé, au sens du 2 ° du III de l'article 150-0 B ter, directement ou par l'intermédiaire d'une ou de plusieurs sociétés ou organismes interposés, par l'une des personnes mentionnées au 1 ° de l'article 965, seule ou conjointement avec les autres personnes mentionnées au même 1 ° , leurs ascendants ou descendants ou leurs frères et sœurs, pour l'acquisition d'un bien ou droit immobilier imposable ou pour des dépenses mentionnées aux 2 ° et 3 ° du I de l'article 974 afférentes à ces mêmes actifs, à proportion de la participation que détient cette personne dans la société ou l'organisme, seule ou conjointement avec les autres personnes mentionnées au 1 ° de l'article 965. »

67

(68)

Les dettes non déductibles par principe (4/4)

• Analyse de cette disposition

– L’interdiction vise :

• L’emprunt souscrit auprès d'une société ou d'un organisme contrôlé, au sens du 2 ° du III de l'article 150-0 B ter du CGI, directement ou par l'intermédiaire d'une ou de plusieurs sociétés ou organismes interposés, par le redevable ou l’un des membres de son foyer, seul ou conjointement entre eux et le cas échéant avec leurs ascendants, descendants, leurs frères et sœurs ;

68

(69)

Les dettes non déductibles par principe (4/4)

• Analyse de cette disposition

• pour l'acquisition d'un bien ou droit immobilier imposable ou des dépenses de réparation et d'entretien y afférentes ou des dépenses d'amélioration, de construction, de reconstruction ou d'agrandissement y afférentes.

• Cette exclusion n’est pas totale. En effet, les dettes en cause ne sont exclues qu’à proportion de la participation détenue, directement ou indirectement, par le redevable et les membres de son foyer dans la société ou l’organisme.

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(70)

Les dettes non déductibles par principe (4/4)

• Question:

– Si le redevable de l’IFI n’a aucune part dans la société contrôlée par ses frères et sœurs qui a prêté les fonds pour acquérir un immeuble imposable; La dette est-elle déductible?

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(71)

Les conséquences du retraitement

• Un accroissement de la base imposable.

• Une obligation, si cela n’est pas faite pour les SC, de tenir une comptabilité pour justifier l’origine de l’endettement et son usage.

• Un questionnement sur le « debt equity ratio » exemple : Remboursement par C/C de l’emprunt souscrit auprès d’un établissement financier

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(72)

Les dérogations au principe de non-déduction

• « Les 1°, 2° et 4° du présent II ne s'appliquent pas si le redevable justifie que le prêt n'a pas été contracté dans un objectif principalement fiscal »

Qu’est ce qu’un objectif principalement fiscal ?

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(73)

Les dérogations au principe de non-déduction

• But principalement fiscal (suite)

• L’objectif principalement fiscal n’est pas nécessairement un objectif de réduire la base IFI. (contra BOFIP BOI- PAT-IFI-20-30-30-20180608 § 240)

• La preuve est à la charge du redevable

• Une situation antérieure à la mise en place de l’IFI n’est pas une preuve en soi (quoique BOI-PAT-IFI-20-30-30- 20180608 § 240)

73

(74)

Les dérogations au principe de non-déduction

• But principalement fiscal (suite)

– Les clauses anti abus sont des règles d’assiette tendant à éviter certains détournements. Dès lors, la chasse au but principalement fiscal est permise car la procédure de l’Art. L 64 du LPF est écartée

– Cela ne veut pas dire que l’abus de droit ne peut pas être invoquée par l’Administration fiscale notamment dans la situation suivante :

74

(75)

Les dérogations au principe de non-déduction

75

ACTIF VNC Valeur Vénale PASSIF

Capital 600

Réserves -

PV latentes 3 000

Immeuble loué à des

tiers 4 000 7 000 Dettes bancaires - Compte courant

Associé 12 400

CASH / VMP 9 000 9 000

TOTAL 13 000 16 000 16 000

(76)

Les dérogations au principe de non-déduction

• Un peu d’histoire

76

La clause anti-abus de la directive fusions (initialement contenue dans l'article 11 de la directive n ° 90/434/CE) permet aux États de refuser d'appliquer le régime de faveur lorsque l'opération a pour objectif principal ou comme un de ses objectifs principaux la fraude ou l'évasion fiscale.

Les administrations rechercheront si l'avantage fiscal constitue l'objectif principal ou plus vague encore l'un des objectifs principaux du montage.

«L'Administration est autorisée à peser le poids relatif des motivations fiscales et non fiscales de chaque opération » (J. Turot).

(77)

Les dérogations au principe de non-déduction

• Un peu d’histoire (suite)

– Directive ATAD Article 6 « Clause anti-abus générale) – « …un montage ou une série de montages est

considéré comme non authentique dans la mesure où ce montage ou cette série de montages n'est pas mis en place pour des motifs commerciaux valables qui reflètent la réalité économique. »

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Les dérogations au principe de non-déduction

• En pratique, comment faire la preuve que l’endettement ne résulte pas d’un motif principalement fiscal ?

– Cas 1 : La vente à soi-même avec un crédit vendeur – Cas 2 : Le financement par l’Associé de l’achat de

l’immeuble ou travaux entretien…

– Cas 3 : Le recours au financement par une structure familiale

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(79)

Les dérogations au principe de non-déduction

• «Le 3° du présent II ne s'applique pas si le redevable justifie du caractère normal des conditions du prêt, notamment du respect du terme des échéances, du montant et du caractère effectif des remboursements.»

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