Face ao exposto na secção anterior e tendo por base a análise dos documentos de prestação de contas (balanço, demonstração de resultados, NBDR) e do relatório de gestão da CME do ano de 2010, notámos que a eventual adoção da IPSAS nº23 provoca um impacto nas demonstrações financeiras da CME ao nível das divulgações, pelo que a referida autarquia deveria proceder à seguinte divulgação, tendo por base o mencionado no anexo 18:
Notas – IPSAS nº23
Demonstração do Desempenho Financeiro (unidade monetária: euros)
2009 2010
Rédito de Transações de Não Troca Rédito de Tributação
Imposto Municipal sobre Imóveis 1.532.924,16 1.859.846,67
Imposto Único de Circulação 399.306,71 405.025,97
Imposto Municipal sobre Transmissões 555.960,10 462.394,80
Derrama 335.679,38 268.096,72
Impostos abolidos 1.415,98 4.136,11
2009 2010
Rédito de Transações de Não Troca Rédito de Transferências
Transferências Correntes 5.628.613,07 5.552.938,12
Transferências de Capital 3.641.093,40 5.541.605,28
Reconhecimento do Rédito de Transações de Não Troca
O rédito proveniente de transações de não troca é reconhecido pela CME no período em que é recebido o imposto, dando assim cumprimento ao regime de contabilidade do acréscimo.
4.2.3.16 – POCAL versus IPSAS Nº24: APRESENTAÇÃO DE INFORMAÇÃO ORÇAMENTAL NAS DEMONSTRAÇÕES FINANCEIRAS
4.2.3.16.1 – COMPARAÇÃO
A IPSAS nº24 exige que as entidades demonstrem comparativamente os seus valores orçamentais com os valores reais, com origem na execução orçamental, nas suas demonstrações financeiras. Exige, igualmente, que as entidades divulguem informação sobre as razões inerentes às diferenças materiais verificadas entre o orçamento e os valores reais. A norma aplica-se às entidades que pretendam tornar disponíveis publicamente os seus orçamentos aprovados, pelos quais são responsáveis.
No normativo internacional, o termo “real” ou “quantia real” é utilizado para descrever os valores que resultam da execução orçamental (§13, IPSAS nº24). Em contrapartida, no POCAL, esses montantes são designados por “grau de execução orçamental”, quer em termos de controlo orçamental – despesas, quer em termos de controlo orçamental – receitas (documentos que fazem parte integrante dos Mapas de Execução Orçamental).
No normativo nacional, torna-se desejável elaborar orçamentos plurianuais em consonância com as grandes opções do plano, e face à obrigatoriedade de se proceder aos registos dos compromissos com efeitos nos orçamentos dos anos futuros, desagregar os encargos nos primeiros três anos, e incluir numa conta residual as quantias correspondentes ao quarto ano e seguintes. Se a entidade
optar pela elaboração desses orçamentos, estes deverão coincidir com a perspetiva utilizada para a elaboração do plano plurianual de investimentos, ou seja, dever-se-á considerar períodos que cubram os mandatos do órgão executivo das Autarquias Locais e, por isso, deverão ter o mesmo horizonte temporal de quatro anos.
Para além do orçamento anual, a IPSAS nº24, prevê a existência de orçamentos plurianuais. Segundo o §7 da referida norma, um orçamento plurianual “(...) é um orçamento aprovado para mais de um ano. Não inclui estimativas ou projecções futuras publicadas para períodos além do período do orçamento”. Este constitui um ponto de afastamento entre os dois normativos, uma vez que se trata de uma situação não prevista no POCAL.
De acordo com o §10 do normativo internacional, “Se um orçamento não for aprovado antes do início do período orçamental ( )”, as entidades devem basear-se “( ) no orçamento que for primeiramente aprovado para aplicação no
ano orçamental”. Similarmente, o POCAL prescreve21 que se o orçamento não for
aprovado na data prevista - até 31 de dezembro do ano transato - as entidades devem manter em execução o orçamento referente ao ano anterior, incluindo todas as modificações efetuadas durante esse ano.
A IPSAS nº24 estabelece que as entidades devem apresentar uma comparação entre as quantias orçamentadas e as quantias reais pelas quais são publicamente responsáveis “( ) seja como uma demonstração financeira adicional separada seja como colunas adicionais de orçamento nas demonstrações financeiras ( )”.
Segundo ainda o §14 do normativo internacional, esta comparação “( ) deve
apresentar separadamente para cada nível de supervisão legislativo: • as quantias dos orçamentos original e final;
• as quantias reais numa base comparável;
• por meio de divulgações em nota, uma explicação das diferenças materiais entre o orçamento pelo qual a entidade é publicamente responsável e as quantias reais, salvo se tal explicação for incluída em outros documentos públicos emitidos em conjugação com as
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demonstrações financeiras e é feita nas notas uma referência cruzada a esses documentos”.
No §29 da IPSAS nº24, é ainda mencionado que uma entidade deve apresentar uma justificação relativamente às alterações verificadas entre os orçamentos original e final e se “( ) são uma consequência de reimputações dentro de um orçamento, ou de outros factores ( )”.
Neste seguimento, e de acordo com o §15 do normativo internacional, uma entidade que apresente nas suas demonstrações financeiras as quantias dos orçamentos original e final, bem como as quantias reais, numa base comparável com o orçamento que é tornado publicamente disponível, vê completado o ciclo de prestação de contas. Desta forma, os utentes das demonstrações financeiras poderão identificar se os recursos da entidade foram obtidos e utilizados segundo o orçamento aprovado.
Se, porventura, as demonstrações financeiras e o orçamento não forem elaboradas e apresentadas numa base comparável, segundo o referido no §47 da IPSAS nº24, os valores reais apresentados numa base comparável com o orçamento, devem ser reconciliados com os valores reais apresentados nas
demonstrações financeiras, “( ) identificando separadamente quaisquer diferenças de base,
tempestividade e entidade:
• se for adoptado o regime do acréscimo – os réditos totais, os gastos totais e os fluxos líquidos de caixa provenientes das actividades operacionais, de investimento e de financiamento;
• se for adoptada uma base que não a do acréscimo para o orçamento – quaisquer fluxos líquidos de caixa provenientes das actividades operacionais, de investimento e de financiamento”.
No POCAL, os documentos previsionais que devem ser adotados pelas entidades são o orçamento e as grandes opções do plano.
O orçamento tem como objetivo principal apresentar uma estimativa anual das receitas e das despesas de uma Autarquia Local, sendo constituído por dois mapas:
• mapa das receitas e das despesas (discriminado de acordo com a classificação económica das receitas e das despesas).
Na elaboração do orçamento e na sua correspondente execução, as entidades devem atender ao princípio orçamental da não compensação, ou seja, “( ) todas as receitas e as despesas são inscritas pela sua importância integral, sem deduções de qualquer natureza” (ponto 3.1.1, do subcapítulo 3.1 – Princípios orçamentais, POCAL).
Para apoio ao acompanhamento da execução do orçamento, o POCAL prevê a elaboração e apresentação dos seguintes mapas:
• controlo orçamental – despesas; • controlo orçamental – receitas; • fluxos de caixa.
Segundo o ponto 2.3.4.1, do subcapítulo 2.3.4 – Execução orçamental, do normativo nacional, os mencionados mapas de execução orçamental articulam-se com o mapa de fluxos de caixa, tendo em vista acompanhar sistematicamente “( ) todo o processo de realização das despesas e de arrecadação das receitas”. Quanto às divulgações exigidas pelos dois normativos, demonstramos comparativamente, no anexo 19, as diferenças verificadas entre ambos. A sua análise permite constatar que não existem quaisquer pontos de contacto entre a IPSAS nº24 e o POCAL.