Chapitre I : Le système de contrôle de gestion au sein de la Caisse d’épargne de
2.1 Le budget
2.1.3 Le suivi budgétaire
Afin d’avoir une bonne gestion de la société, il est nécessaire d’établir une méthode de suivi des prévisions. Le CG s’occupe du suivi des budgets, en adoptant une méthode de gestion courante qui se fait chaque jour et selon les demandes de la Direction Générale ; à chaque bon de commande venant d’un service quelconque, les contrôleurs de gestion l’évalue tout d’abord si le besoin demandé se trouve dans le budget, ensuite ils évaluent le prix et tous les éléments y afférent notamment le contrat de marché avec le fournisseur concerné. Si tout est en règle ; le principe du budget est qu’aucune dépense ne soit engagée si elle n’est pas inscrite dans le budget.
En premier, l’assistant l’enregistre dans le logiciel du service. Les logiciels utilisés par le CG sont principalement Microsoft Access, Excel, et un nouveau progiciel qui a été mis en place en 2012, le Capital Global Banking (CGB). Ce logiciel enregistre toutes les informations financières ou non financières. Les directeurs et certains ont le droit d’y accéder mais avec différente habilitation et le CG consulte ce logiciel pour les aider dans l’établissement de leurs tableaux de bord. En second lieu, il attribue un chrono à l’opération ; le chrono est un numéro d’enregistrement pour faciliter les recherches, il comporte la date d’arrivée du document à la DCI, le numéro chronologique, le numéro de compte selon le plan comptable, et la date de départ du document à la DCI. A la fin, le service concerné doit remettre la facture plus le bon de livraison du fournisseur lors de la livraison pour justifier l’opération.
Quant au suivi périodique, ou contrôle budgétaire, il se fait le mois d’Août pour chaque année, à ce moment les contrôleurs de gestion établissent une situation de la réalisation semestrielle du budget initial. Pendant cette étude, ils font sortir les écarts et étudient si le budget doit être révisé ou pas, en avertissant la Direction générale.
2.2 .Le tableau de bord
Le TB est un outil très employé dans tous les services de la CEM, il aide chaque service à évaluer sa performance. Non seulement, c’est un outil de contrôle et de suivi budgétaire mais également, il sert d’aide à la prise de décision de la direction. Chaque service possède sa forme et type de TB mais dans le CG, il sert surtout à contrôler le budget pour pouvoir évaluer les écarts et à en prendre les mesures correctives. Nous allons voir dans le tableau suivant un extrait du tableau de bord effectué par le service CG en 2014 :
Tableau n°4 : Extrait de tableau de bord de charges et de produits en 2014 (Chiffres en Millions d’Ariary)
Source : Service contrôle de gestion, Avril 2016
Ce tableau démontre la différence entre les budgets prévus ou les prévisions en produit et les réalités qui se sont produites. A l’aide de ce tableau de bord, le contrôleur exerce une analyse approfondie de la réalité de l’entreprise en trouvant la cause des écarts. Ils peuvent donner des recommandations pour le bien de la société en augmentant ou en diminuant le montant des charges, en analysant la situation actuelle de l’entreprise et de son environnement externe, en éliminant les charges qui ne sont plus nécessaires et en aidant les autres services à revoir leurs tableaux de bords respectifs. A l’exemple du compte 762000 Autres subvention d’exploitation, la société a prévu de recevoir une subvention de 100 000 000, mais la prévision est défavorable puisqu’elle n’en a reçu aucune.
2.3 Le système d’information
Le système d’information regroupe l’ensemble des connaissances, des techniques et des outils assurant la gestion des données, il doit être organisé, construit, animé et contrôlé, ce qui constitue un moyen d’optimisation de la performance de l’entreprise donc un outil du contrôle de gestion. Il doit effectivement répondre aux besoins de l’entreprise pour effectuer les bonnes prévisions tout en suivant les règles de fonctionnement y afférent.
N° de
Les contrôleurs de gestion ont pour rôle formaliser et traiter les flux d’informations qui circulent au sein de l’organisation afin que les dirigeants puissent prendre des décisions. En tant qu’instrument, le système a des rôles de multiples : « de connaissance de l’extérieur et de couplage avec l’environnement ; de participation aux décisions afin de favoriser un fonctionnement coordonné et finalisé de l’organisation ».9
Au sein de la CEM, il existe deux types de système de communications telles que les informations descendantes et les informations ascendantes.
Les informations descendantes, ce sont les informations reçues des supérieurs hiérarchiques comme les directeurs et chef de service, ces informations circulent bien du fait que tous les employés de la CEM travaillent étroitement. Et les moyens mis en œuvre pour faire communiquer les informations sont aujourd’hui informatisés. Les informations descendantes sont très étroites également puisque les tâches à effectuer dans la société sont interdépendants.
Mis à part les informations internes, les contrôleurs de gestion dans leur fonction ont l’obligation d’évaluer son environnement externe, donc pour chaque changement dans l’environnement, ils sont chargés de communiquer des informations aux directeurs pour qu’ils puissent prendre les décisions correspondant à ces changements. Donc, la CEM n’utilise pas d’agent extérieur à elle pour le fournir des informations de l’environnement externe ou pour la surveillance de ses agences.
Une société comme la CEM prend en compte des paramètres pour la mise en place d’une bonne gestion et d’un contrôle efficace sur leurs activités vis-à-vis de l’environnement qui l’entoure et de maîtriser chaque partie prenante de l’entreprise, pour que chaque employé puisse jouir en même temps avec l’entreprise les bénéfices recueillis.
Ce premier chapitre démontre la position et l’importance du service contrôle au sein de la CEM ; ainsi que son fonctionnement en général et les outils utilisés par les contrôleurs sous l’autorité du Directeur du contrôle interne. Ses éléments sont cruciaux pour aboutir à une bonne performance compte tenu de la capacité des employés du service à piloter.
9MALO Jean-Louis, MATHÉ Jean-Charles, « L’essentiel du contrôle de gestion », Paris, 2ème édition, Éditions d’Organisation, 2000, page 39
Chapitre II : Mesure de la performance financière
Après avoir mis en lumière, les outils de contrôle de gestion au service de la performance de l'entreprise, dans ce second chapitre nous allons analyser la question de performance de l’entreprise elle-même. La performance s’apprécie en fin d’exercice c’est à dire après l’exécution, plus précisément à la fin de l’année.
Pour connaître si les efforts et les stratégies mises en place ont été efficaces, une société doit savoir les mesurer en se basant sur les performances passées. Cette performance se calcule à l’aide des indicateurs financiers issu des données provenant de l’état financier de la société.
Nous avons posé comme deuxième hypothèse : la prise de décision des dirigeants dépend surtout des indicateurs de performance financière ; ce deuxième chapitre donnera plus de résultats sur cette hypothèse. C’est aussi une partie importante de la recherche afin de confronter avec la théorie dans la partie discussion. Pour cela, nous allons élaborer les analyses grâce au bilan et compte de résultat reçu de la CEM.
Ainsi, le chapitre se divisera en deux sections, dont la première concerne l’analyse fondée sur les indicateurs financiers et le deuxième consiste présenter la mesure de la performance financière à travers l’analyse des écarts.
Section 1 : Analyse fondée sur les indicateurs financiers
L’établissement d’un état financier est recommandé par la loi. En effet, certaines les entreprises doivent produire, à la fin de chaque exercice comptable, des documents de synthèse : le bilan et le compte de résultat. Ces documents et leurs annexes contiennent les informations de base pour mesurer la performance financière. Le rôle de l’entreprise s’est donc progressivement élargi, la mission de l’entreprise ne se limite plus seulement à l’atteinte d’objectifs financiers à court ou à moyen terme mais elle inclut également aujourd’hui des préoccupations qui visent à promouvoir la durabilité de l’entreprise et de son environnement à plus long terme. Donc dans cette première section, nous allons tout d’abord faire une analyse de l’équilibre financier de l’entreprise, ensuite calculer les différents ratios pour en déduire des conclusions.
1.1 Analyse de l’équilibre financier
Pour connaître la situation financière de la CEM, nous allons faire une analyse de ses indicateurs financiers afin d’en mesurer sa performance. Les ratios financiers sont regroupés
en deux catégories : les ratios permettant d’analyser l’équilibre financier et les ratios servant à analyser sa rentabilité.
1.1.1 Analyse de l’équilibre financier
Durant les enquêtes effectuées avec les personnes ressources de la CEM, les éléments suivants sont utilisés pour mesurer l’équilibre financier de la CEM : le fonds de roulement net global(FRNG), le besoin en fonds de roulement (BFR) et la trésorerie. Ils sont issus des bilans des trois années 2012,2013 et 2014 que nous allons voir en annexe.
a- Le fonds de roulement net global
L’analyse commencera par le haut du bilan, le tableau suivant résumera l’évolution du FRNG sur trois années successives :
Tableau n°5 : Evolution du FRNG (chiffres en millions d’Ariary) Année
Indicateurs 2012 2013 2014
Capitaux permanents
(CP+PNC) 25 056 30415 27 558,60
-Emplois stables (ANC) 25 649 26168 26 624
= FRNG -593 4 247 934,60
Source :Auteur, Avril 2016
Le FRNG correspond au solde entre les ressources à plus d’un an, appelés ressources stables et les immobilisations c'est-à-dire les emplois stables. Ce tableau représente donc les excédents des capitaux durables par rapports aux actifs immobilisés, ce qui signifie que les capitaux permanents servent à financer les actifs.
En 2012, le FRNG est négatif, qui signifie que les capitaux permanents n’arrivent pas à financer les ANC, ce qui est un risque pour l’équilibre financière mais le FRNG est devenu positif en 2013 et 2014 ; les capitaux permanents ont augmenté de façon à couvrir les ANC avec des excédents de capitaux qui peuvent assurer les autres dettes. Même avec une diminution des capitaux permanents en 2014, le FRNG reste positif avec une diminution de 77,99%.
b- Le besoin en fonds de roulement
Le BFR de la CEM durant les trois années 2012,2013 et 2014 se résume comme suivant : Tableau n°6 : Evolution du BFR (chiffres en millions d’Ariary)
Années
Indicateurs 2012 2013 2014
AC (hors trésorerie) 12 473 13 361 14 643,80
- PC (hors trésorerie) 9 743 10 620 6 165
= BFR 2 730 2 741 8 478 ,80
Source : Auteur, Avril 2016
Le BFR correspond à un besoin de financement créé par l’activité courante de l’entreprise, il doit donc être considéré comme un investissement nécessaire au fonctionnement de l’entreprise.
Ici, les BFR de la CEM reste positif depuis l’année 2012 jusqu’en 2014, ce qui signifie que les emplois d’exploitation sont supérieurs aux ressources d’exploitation. L’entreprise est donc en manque de financement de ces besoins à court terme au cours de ces trois années.
c- La trésorerie nette
Cette dernière permet d’apprécier la situation financière de l’entreprise, c’est la différence entre le FRNG et le BFR.
Tableau n° 7: Evolution de la trésorerie (chiffres en millions d’Ariary) Années
Indicateurs 2012 2013 2014
FRNG -593 4 247 934,60
-BFR 2 730 2 741 8 478 ,80
=TRESORERIE NETTE -3 323 1 506 -7 544,2
Source : Auteur, Avril 2016
Le résultat de la trésorerie nette est négatif en 2012 et 2014, ce qui veut dire que la société ne dispose pas de fonds nécessaires pour couvrir ses dépenses et encore moins pour investir. Ce résultat peut être dû à la diminution des capitaux permanents en 2014 alors que les besoins en
fonds de roulements ont beaucoup augmenté. Ella devra donc solliciter de nouvelles sources de financement. Si elle ne parvient pas à accroître ses ressources financière, elle encourt un risque financier.
1.2 Calcule des différents ratios
Un ratio est un rapport ou relation entre deux grandeurs économiques ou financières d’une entreprise ayant une relation de cohérence entre elles. Il permet ainsi d’établir des comparaisons à l’intérieur de l’entreprise. Les ratios que nous allons calculer sont : le ratio de rentabilité des fonds propres et le ratio de liquidité générale.
1.2.1 Le ratio de rentabilité des fonds propres
Ce ratio permet de mesurer les profits dégagés par la CEM par rapport à l’argent investi. Son évolution pendant trois années successives est résumée comme suivant :
Ratio de rentabilité des fonds propres = [(RN/CP)*100]
2012 :
*
100= 10,28%2013 :
*
100= 11,32%2014 :
*
100= 9,10%Il est indiqué que le résultat a connu une augmentation de 2012 à 2013, et les capitaux propres également, d’où une augmentation de la rentabilité des fonds propres de 10,28% à 11,32%. Par contre ce taux a diminué de 9,10% en 2014 du à une baisse du CP et du résultat net.
1.2.2 Le ratio de liquidité générale
Ce ratio mesure la capacité à dégager des liquidités pour respecter ses engagements financiers à court terme. La capacité de la CEM à rembourser ses dettes à court terme pendant trois années successives se résument ainsi :
Ratio de liquidité général= AC/PC 2012 :
0,99
2013 :
1,01
2014 :
1,00
En 2012, la capacité de la CEM à rembourser ses dettes à court terme était inférieure à 1, ce qui signifie un risque de défaillance car au cas d’une petite diminution de l’actif courant, elle aura des difficultés à rembourser ses dettes. Mais ce ratio a évolué de 1 en 2013 et avec une légère augmentation en 2014, qui veut dire qu’à chaque 1 ariary du passif à court terme, la CEM possède 1 ariary pour le rembourser.
Section 2 : La mesure de la performance financière à travers l’analyse des écarts.
L’analyse des écarts consiste tout d’abord à déterminer les normes et objectifs à atteindre, dans le cas de la CEM, elle établit le budget initial qui est une prévision des produits et des charges de la société. Pour ensuite les comparer à la réalisation et mettre en évidence les écarts, identifier les causes possibles d’écarts, valoriser les écarts élémentaire et procéder à leur interprétation .Il s’agit donc d’un outil de pilotage permettant de repérer des anomalies afin d’aider, le cas échéant, à choisir les actions correctives appropriées. L’analyse des écarts est réalisée en mettant en évidence la différence entre un budget exécuté et un budget prévisionnel.
Les standards utilisables au cours d’une période future peuvent être fondés sur les observations réelles effectuées au cours des périodes passés des derniers budgets connus, calculés sur une période plus ou moins longue. Mais pour mesurer la performance d’une année à une autre, il est aussi nécessaire de calculer les écarts variant sur différentes années d’exercice différents afin de savoir la situation passée de l’entreprise et son évolution.
Nous allons voir dans cette section ces analyses d’écarts en nous basant sur le calcul des écarts des indicateurs financiers tels que les produits, les charges et les différents résultats nets obtenus pendant plusieurs années. Ces trois éléments constituent des facteurs importants au sein de la société donc l’attention dans la précision lors de l’établissement des prévisions et l’atteinte des objectifs c'est-à-dire les résultats attendus ne doivent pas être prise au léger surtout l’étude de la provenance des écarts significatifs ayant une incidence sur la survie de la société.
2.1 Analyse des écarts sur les produits et charges
La CEM divise en deux grandes parties l’établissement de son budget chaque année, ces deux parties sont composées des charges et des produits. Nous allons voir les écarts dégagés lors des réalisations pendant plusieurs années.
2.1.1 Les produits
Les produits regroupent les revenus perçus par la CEM ; comme c’est une société d’épargne, ses principaux revenus proviennent des plus-values sur placement de fonds c'est-à-dire les produits d’intérêts des fonds de ses épargnants placés dans la banque centrale ou les banques primaires ; les produits d'honoraires et commissions et les opérations en western union.
Tableau n°8 : Evolution des produits de la CEM (en Millions d’Ariary) Années
Rubriques 2002 2003 … 2012 2013 2014
Budget Initial 20000 21 900 23 300 24 900 29 710
Réalisation 9 500 10 500 24 350 27 200 30 717
Ecart = Réalisation -Budget initial
10 500 11 400 -1 050 -2 300 -1 007
Ecart (en %) -52,5% -52,05% 4,5% 9 ,23% 3,39%
Source : Auteur, Avril 2016
Ce tableau montre une grande différence entre l’époque où le service contrôle n’est pas encore placé et les changements futurs après. En 2002 et 2003, les prévisions s’avèrent très loin de la réalisation puisque la CEM ne réussit pas à atteindre l’objectif qu’elle s’est fixée à l’avance, l’écart reste défavorable, presque la moitié de la prévision n’est pas réalisé.
La situation s’est améliorée en 2012 avec un écart raisonnable de 4,5% et 9,23% en 2013. En 2014, la prévision s’est toujours avérée favorable pour la CEM.
Pour mieux démontrer les différences entre les budgets et réalisations ainsi que l’évolution de la prévision des contrôleurs, nous allons les illustrer à l’aide d’une graphique comprenant les évolutions des produits de la CEM :
Figure n°6 : Evolution des produits de la CEM (chiffres en millions d’Ariary)
Sources :Auteur, Avril 2016
La performance dans l’estimation des produits s’est beaucoup améliorée depuis 2012, ce qui veut dire que la CEM a plus de performance financière actuellement. Mais les produits ne sont pas les seuls facteurs à considérer. La performance implique pour une entreprise un suivi régulier des résultats obtenus afin de permettre de l'optimiser. Il existe d’autres éléments comme les charges dont elle a besoin de bien définir afin de bien gérer ses dépenses pour assurer son efficience. Les charges sont prévues comme nous l’avons présenté dans le chapitre précédent.
2.1.2 Les charges
Les charges regroupent l’ensemble de toutes les dépenses de la CEM, indispensables à sa création de richesses. L’établissement des budgets de charges se fait comme l’élaboration du budget initial dans le chapitre précédent, les contrôleurs se réfèrent aux budgets des années précédentes. Au début, les prévisions du service contrôle diffèrent des réalisations avec beaucoup d’écarts mais au cours du temps, l’élaboration des prévisions ont été améliorée avec plus de précision. Comme toute entreprise qui évolue dans son domaine, la CEM trouve ses charges plus lourdes depuis 2012, suivant ses produits, son chiffre d’affaire et son résultat net.
Au fait, le contrôleur de gestion procède au rapprochement des réalisations avec les prévisions pour connaître la situation réelle par rapport à une vision prédéfinie. Ainsi, des écarts pourraient surgir entre la réalisation et la prévision. Le tableau suivant démontre les écarts décelés des budgets de charges par rapport aux réalisations pendant quelques années
0
Tableau n°9 : Evolution des charges de la CEM (en Millions d’Ariary)
Le tableau démontre l’état des budgets de charges et les réalisations auparavant et de 2012 à 2014. En 2002 et 2003, les écarts sont très significatifs, c'est-à-dire que les réalisations sont très loin des budgets, les écarts sont défavorables. Cette situation s’est améliorée en 2012 et 2013, les écarts sont favorables pour la CEM. Enfin, en 2014, il y a eu un écart de 3,49%, ce qui est une situation défavorable pour la CEM. Cette déclinaison est due à une augmentation des charges, même avec l’augmentation des prévisions, l’écart reste néfaste pour l’entreprise.
La figure suivante fait apparaître ces charges pour mieux comprendre son évolution et la performance financière de l’entreprise à anticiper son futur :
Figure n°7 : Evolution des charges de la CEM (chiffres en millions d’Ariary)
Source :Auteur, Avril 2016
Contrairement à l’évolution des produits, un écart positif signifie une augmentation des charges de la CEM, c'est-à-dire que les réalisations sont beaucoup plus élevées que les
budgets donc une situation défavorable de la performance ; inversement un écart négatif est favorable.
2.2 Analyse des écarts sur les résultats
Le résultat net exprime le gain ou la perte réalisé par le CEM au cours d’un exercice comptable. C’est un indicateur important sur le niveau de sa rentabilité qui intéresse tant les dirigeants. L’évolution de cet indicateur est présentée dans le tableau suivant :
Tableau n°10 : Evolution du résultat net (en Millions d’Ariary) Années
Rubriques 2002 2003 2012 2013 2014
Résultat net -13 000 -13000 2 150 2 700 2 092
Ecart (en %) - 7,18% 25,58% -25,12%
Source :Service contrôle de gestion, Avril 2016.
Comme le tableau l’indique, le résultat net de la CEM est négatif pendant les années 2002 et 2003. On peut en conclure une mauvaise gestion par le fait de l’absence de contrôle, les charges sont élevées puisqu’il n’existe pas un organe chargé de l’analyse de toutes les sorties
Comme le tableau l’indique, le résultat net de la CEM est négatif pendant les années 2002 et 2003. On peut en conclure une mauvaise gestion par le fait de l’absence de contrôle, les charges sont élevées puisqu’il n’existe pas un organe chargé de l’analyse de toutes les sorties