LES IMMOBILISATIONS INCORPORELLES
NORME N°5 - LES IMMOBILISATIONS INCORPORELLES DISPOSITIONS NORMATIVES
1. CHAMP D’APPLICATION
La norme s’applique aux immobilisations incorporelles de l’Etat, à savoir :
- aux actifs incorporels représentatifs des avantages économiques futurs attribués à l’Etat par l’exercice du pouvoir particulier qui autorise l’occupation ou l’exploitation d’un élément identifié de son domaine public. Ces actifs doivent avoir été mis en évidence par une transaction avec un tiers ;
- aux éléments incorporels représentatifs des dépenses ayant concouru à une amélioration identifiable et durable des capacités des services de l’Etat à assurer leurs missions.
Ces immobilisations incorporelles peuvent être acquises ou générées en interne par la réalisation d’un projet. Elles comprennent les brevets et droits similaires, les logiciels et les sites Internet qui ne sont pas purement informatifs.
Si un actif incorporel est enregistré sur un support physique, il convient d’apprécier le supplément de valeur apporté par le contenu : si la valeur du support vierge est négligeable comparée à celle acquise grâce au contenu, le bien constitué du support et de son contenu est comptabilisé en tant qu’immobilisation incorporelle.
En revanche, la norme ne s’applique pas :
- aux éléments incorporels liés à l’exercice de la souveraineté :
quand celui-ci génère des produits sans contrepartie directe équivalente (les produits régaliens) ;
quand celui-ci crée un pouvoir général d’autoriser et de restreindre l’occupation ou l’exploitation du domaine public de l’Etat ou de tout autre élément dont l’accès est contrôlé par l’Etat.
- aux dépenses qui sont incorporées à la valeur d’entrée d’une immobilisation corporelle.
Si une immobilisation comporte à la fois un élément incorporel et un élément corporel, aucune immobilisation incorporelle n’est comptabilisée si l’élément corporel ne peut fonctionner sans l’élément incorporel. La totalité du bien constitue alors une immobilisation corporelle.
2. COMPTABILISATION
2.1 REGLES GENE RALES DE COMPTABILISATION
Une immobilisation incorporelle est comptabilisée si elle respecte les conditions suivantes : - elle est identifiable et son coût ou sa valeur peut être évalué avec une fiabilité suffisante ;
- l’Etat bénéficiera probablement des avantages économiques futurs correspondants ou du potentiel de services attendus.
Une immobilisation incorporelle est comptabilisée à la date de sa livraison ou à la date du transfert à l’Etat des droits qui lui sont rattachés.
2.2 REGLES SPEC IFIQUES
- Cas des immobilisations incorporelles représentatives des avantages économiques futurs attribués à l’Etat par l’exercice du pouvoir particulier qui autorise l’occupation ou l’exploitation d’un élément identifié de son domaine public
La comptabilisation des immobilisations incorporelles consécutives à des autorisations d’occupation ou d’exploitation d’un élément identifié du domaine public de l’Etat s’effectue dès la conclusion de la transaction qui met en évidence les avantages économiques futurs attribués à l’Etat. La contrepartie de la création de ces immobilisations incorporelles est comptabilisée en situation nette.
- Cas des immobilisations incorporelles générées en interne
Les immobilisations incorporelles générées en interne sont des éléments incorporels créés et identifiés par la réalisation d’un projet planifié, dont on peut montrer qu’ils satisfont aux critères de comptabilisation des immobilisations incorporelles. Des immobilisations incorporelles générées en interne peuvent être mises en évidence par des activités telles que l’élaboration du procédé de fabrication d’un nouveau matériel ou la réalisation d’un nouveau logiciel.
Les différentes phases d’un projet
Dans le cas général, un projet se compose des phases suivantes :
une phase de recherche préalable qui comprend généralement l’acquisition de nouvelles connaissances, l’analyse des besoins, la définition des objectifs finaux, l’évaluation des différentes possibilités techniques, le choix de la solution et la détermination des moyens à mobiliser ;
une phase de développement qui consiste généralement en l’utilisation des résultats de la phase de recherche préalable et d’autres moyens pour produire la solution choisie.
L’achèvement de la phase de développement d’un projet correspond à la production des derniers résultats prévus et précède la mise en service de l’immobilisation incorporelle.
Certains projets relèvent exclusivement d’une activité de recherche (acquisition de nouvelles connaissances, conception et évaluation de différentes solutions techniques, etc.).
Si un projet commence directement au stade de la phase de développement, cette disposition doit être explicite et préalable au commencement de la réalisation.
Conditions spécifiques de comptabilisation
Si un projet relève exclusivement d’une activité de recherche, les dépenses encourues pour sa réalisation sont comptabilisées en charges.
Dans le cas général, les dépenses encourues au cours de la phase de recherche préalable d’un projet doivent être comptabilisées en charges car, à ce stade, il n’est pas encore possible de démontrer l’existence d’une immobilisation incorporelle.
Si on ne peut pas distinguer les deux phases précitées, toutes les dépenses encourues au cours de la réalisation d’un projet sont comptabilisées en charges.
Par contre, une immobilisation incorporelle générée en interne, résultant de la phase de développement d’un projet, doit être comptabilisée s’il est possible de démontrer que les conditions suivantes sont remplies simultanément :
le projet a de sérieuses chances de réussite technique car on peut raisonnablement estimer que les objectifs fixés sont réalisables compte tenu des connaissances techniques existantes ;
l’Etat a l’intention d’achever le projet et d’utiliser ses résultats ;
l’Etat peut montrer de quelle façon la réalisation du projet générera des avantages économiques futurs ou un potentiel de services sur plusieurs exercices ;
l’Etat a la capacité d’utiliser les résultats de la réalisation du projet ;
l’Etat dispose des ressources (techniques, financières et autres) appropriées pour mener à son terme le projet ;
l’Etat a la capacité d’évaluer de façon fiable les dépenses attribuables au projet au cours de la phase de développement.
Outre les conditions précédentes, les dépenses encourues au cours de la phase de développement d’un projet ne sont immobilisées que si leur valeur totale est supérieure à un seuil fixé pour cette catégorie d’immobilisation.
Tant qu’un projet n’est pas achevé, les dépenses encourues lors de la phase de développement sont comptabilisées en immobilisation incorporelle en cours.
Lorsqu’un projet est achevé, la totalité des dépenses encourues depuis le commencement de la phase de développement est transférée en immobilisation incorporelle. Pour ce projet, plus aucune dépense ne doit alors figurer en immobilisation incorporelle en cours.
Si, au cours de sa phase de développement, un projet s’avère irréalisable toutes les dépenses immobilisées doivent être comptabilisées en charges.
2.3 COMPTABILIS ATION DES DEPENSES ULTERIEURES
Les dépenses ultérieures relatives à une immobilisation incorporelle déjà enregistrée sont comptabilisées en charges sauf si elles concourent à l’amélioration des performances de l’actif au-dessus de leur niveau d’origine.
3. EVALUATION
3.1 EVALUATION INITIALE
3.1.1 Règles généra les
A leur entrée dans le patrimoine de l’Etat, les immobilisations incorporelles sont évaluées : - à leur coût d’acquisition (pour celles qui sont acquises à titre onéreux) ;
- à leur coût de production (pour celles qui sont générées en interne par les services de l’Etat) ; - à leur valeur de marché (pour celles qui sont acquises à titre gratuit).
3.1.2 Règle spécifiq ue
Les immobilisations incorporelles, qui représentent les avantages économiques futurs attribués à l’Etat par l’exercice du pouvoir particulier d’autoriser l’occupation ou l’exploitation d’un élément identifié de son domaine public, sont mises en évidence par des transactions effectives avec des tiers.
Dès la survenance de la transaction, il convient d’évaluer le droit incorporel de façon fiable par l’actualisation des flux de trésorerie futurs attendus par l’Etat.
La décision ou l’acte matérialisant la transaction doit donner tous les éléments nécessaires à cette évaluation. En leur absence ou si leur détermination dépend de la réalisation d’évènements incertains, aucune comptabilisation ne doit être effectuée.
3.2 COMPTABILIS ATION DE LA SORTIE DES IMMOBILISATIONS INCORPORELLES
Les profits ou les pertes, provenant de la sortie d’une immobilisation incorporelle, doivent être déterminés par différence entre les produits de sortie nets et la valeur comptable de l’actif et doivent être comptabilisés en produits ou en charges dans le compte de résultats.
3.3 EVALUATION POSTERIEURE
Une immobilisation incorporelle est comptabilisée à sa valeur d’entrée diminuée du cumul des amortissements et des pertes de valeur pour dépréciation.
À l’entrée d’une immobilisation incorporelle à l’actif, il faut déterminer si elle est amortissable. Une immobilisation incorporelle est amortissable lorsque son utilisation est déterminable, c’est-à-dire quand son usage attendu est limité dans le temps.
A la date d’entrée d’une immobilisation incorporelle amortissable, son plan d’amortissement est défini afin de traduire le rythme de consommation des avantages économiques ou du potentiel de services attendus.
À chaque clôture des comptes, il est nécessaire d’apprécier s’il existe un indice quelconque montrant qu’une immobilisation incorporelle a pu perdre notablement de sa valeur. Lorsqu’il existe un indice de perte de valeur, un test de dépréciation est effectué.
Les variations de valeur sont comptabilisées de la manière suivante : - amortissement :
À la clôture de l’exercice, une dotation aux amortissements est comptabilisée conformément au plan d’amortissement défini à la date d’entrée.
L’amortissement d’un actif commence à la date de début de consommation des avantages économiques ou du potentiel de services qui lui sont attachés. Cette date correspond généralement à la date de mise en service.
La dotation aux amortissements doit être comptabilisée en charges.
- dépréciation :
Une perte de valeur éventuellement observée à la date de clôture de l’exercice est comptabilisée sous la forme d’une dépréciation dont la dotation est portée en charges.
4. INFORMATIONS A FOURNIR DANS L’ANNEXE
4.1 METHODE D’EVALUATION DES DEPENSES ATTRIBUABLES A DES PROJETS IMMOBILISES
L’annexe doit présenter les méthodes utilisées pour évaluer les dépenses relatives aux phases de développement des projets dont la réalisation donne lieu à la comptabilisation d’une immobilisation incorporelle.
4.2 INFORMATIONS RELATIVES AUX AMORTISSEMENTS ET AUX DEPRECIATIONS
L’annexe doit comporter les informations suivantes, dès lors qu’elles sont significatives.
Amortissements
Pour chaque catégorie d’immobilisations, une information est fournie sur : - les durées d’amortissement ou les taux d’amortissement utilisés ; - les modes d’amortissement utilisés ;
- la nature et l’incidence d’un changement d’estimation comptable ayant un impact significatif sur l’exercice ou dont on peut s’attendre à ce qu’il ait un impact significatif sur les exercices ultérieurs.
Dépréciations
Pour les dépréciations comptabilisées ou reprises au cours de l’exercice pour des montants individuellement significatifs, une information est fournie sur :
- le montant de la dépréciation comptabilisée ou reprise ; - la valeur actuelle retenue, valeur vénale ou valeur d’usage :
si la valeur vénale est retenue, la base utilisée pour déterminer ce prix (par référence à un marché actif ou de toute autre façon) ;
si la valeur d’usage est retenue, les modalités de détermination de celle-ci.
- les évènements et circonstances qui ont conduit à comptabiliser ou à reprendre la dépréciation.
Une situation synthétique permet de suivre, par catégorie d’actifs, la valeur brute comptable, le cumul des amortissements, le cumul des dépréciations à l’ouverture et à la clôture de l’exercice.