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Segundo Wolk, Dodd e Rozycki (2008) a Estrutura Conceitual do FASB consiste em sete diferentes declarações, as quais são referidas como declarações de conceitos de Contabilidade Financeira (Statement of Financial accounting concepts – SFAC).

Os elementos das demonstrações contábeis, no âmbito norte-americano, estão conceituados na SFAC 6, emitida em 1985 (FASB, 1985). A receita é assim definida: “entradas ou outros acréscimos de ativos de uma entidade, ou liquidação de seus passivos (ou ambos), decorrentes da entrega ou produção de bens, prestação de serviços, ou outras atividades correspondentes às operações normais ou principais da entidade”(FASB, 1985, p.7). Por esta definição, percebe-se que a receita está sendo associada à entrada de ativos na empresa, em consequência das vendas de bens e serviços, isto é, o enfoque é baseado na ideia de entrada.

Para Hendriksen e Van Breda (1999), esta definição é insatisfatória porque os ativos podem aumentar e os passivos podem diminuir por outros fatores que não sejam a receita, afirmando ainda que a venda é criadora de ativos (por exemplo, contas a receber) e não que ativos são criadores da venda. Por isso, o FASB ao tentar definir a demonstração do resultado em termos de variações ocorridas no balanço acaba confundindo a mensuração de receitas com sua definição; pois, receitas não podem provocar efeitos sobre os ativos ou passivos até que tenham sido reconhecidas, e as receitas não podem ser reconhecidas antes de definidas, envolvendo, portanto um raciocínio circular, quando se busca uma definição da mesma em termos de seus efeitos (HENDRIKSEN; VAN BREDA, 1999).

Outra característica do conceito apresentado pelo FASB é a separação de receitas e ganhos, enquanto a primeira é decorrente das principais atividades da firma (atividades usuais), os ganhos são a expressão positiva de transações incidentais ou periféricas. Para Niyama e Silva (2011) esta distinção apresenta dois problemas: a) nem sempre é possível distinguir o que seria uma atividade normal de uma firma daquela considerada não usual, sendo esta decisão subjetiva e sujeita a manipulações, b) a adoção da atividade principal decorre da suposição de que cada entidade possui um objetivo claro e definitivo e que este objetivo está associado à exploração de um setor econômico, porém, em muitas entidades

atuais, o objetivo é agregar valor, sendo irrelevante a forma como isto será feito. Por isso, afirmam que o conceito de ganho mais confunde do que esclarece.

A Estrutura Conceitual do IASB foi inicialmente preparada em 1989, estando em processo de atualização juntamente com o FASB. Está dividida em quatro capítulos, sendo que o capítulo inicial trata do objetivo do relatório contábil de propósito geral, o capítulo dois discute a entidade que reporta a informação, no capítulo três, encontram-se descritas as características qualitativas da informação contábil útil, e o capítulo quatro apresenta o texto remanescente da estrutura conceitual, onde são conceituados os elementos das demonstrações contábeis, como ativo, passivo, patrimônio líquido, receita e despesa.

No capítulo quatro, receitas são definidas como: “aumentos nos benefícios econômicos durante o período contábil, sob a forma de entradas, aprimoramentos de ativos ou diminuições de passivos, que resultam em aumentos do patrimônio líquido, exceto àqueles relativos à contribuição dos participantes do patrimônio” (DELOITTE TOUCHE TOHMATSU, 2010, p. 8).

Este conceito foi o mesmo adotado pelo CPC, no Brasil, e referendado pela Comissão de Valores Mobiliários, reguladora do mercado de capitais brasileiro. O conceito vigente é: “aumentos nos benefícios econômicos durante o período contábil, sob a forma da entrada de recursos, aumento de ativos ou diminuição de passivos, que resultam em aumentos do patrimônio líquido, e que não estejam relacionados com a contribuição dos detentores dos instrumentos patrimoniais”(CPC, 2011,p.30).

Constata-se que esta definição mantém o foco no critério de entrada, recebendo as mesmas críticas do conceito do FASB, em relação à circularidade do conceito. Teóricos como Niyama e Silva (2011) afirmam que, para o entendimento do conceito é necessária uma definição de patrimônio líquido, a qual por sua vez, é dependente da definição de ativo e passivo, adicionando que os normatizadores ao vincularem a receita ao aumento nos benefícios econômicos, a associam à sistemática das partidas dobradas, na qual um crédito na receita possui em contrapartida um débito no ativo ou passivo. Logo, é possível concluir que o conceito é embasado na perspectiva de entrada, onde a receita é definida com base em seus efeitos para os ativos e passivos.

Ao contrário do exposto pelo FASB, a definição do IASB é ampla o suficiente para abarcar também os ganhos auferidos pela entidade. Nesse sentido, a receita abrange tanto as receitas propriamente ditas quanto ganhos. O IASB afirma que os ganhos representam outros itens que se enquadram na definição de receitas, podendo ou não surgir no curso das

atividades usuais da entidade, não os diferenciando em sua natureza das receitas. Todavia, recomendam que sejam apresentados separadamente e reportados líquidos das despesas.

Consequentemente, tanto o IASB quanto o FASB adotam o conceito de receitas baseado na perspectiva de entrada. Segundo Hendriksen e Van Breda (1999) a definição de receita como produto da empresa (conforme adotado pelos teóricos da contabilidade) é superior ao conceito de fluxo de saída (o qual a relaciona com o foco na transferência ao cliente), que por sua vez, é superior ao conceito de entrada adotado pelo FASB e IASB. Apesar de iniciarem um projeto conjunto de revisões de estruturas conceituais em 2004, emitindo conjuntamente em 2010 dois capítulos da estrutura revisada, o DP emitido pelo IASB em 2013 não foi elaborado em conjunto com o FASB.

A definição de receita exposta no referido DP permanece inalterada, conservando-se também inalterada a junção de ganhos como elemento de mesma natureza das receitas, assim como não propõe uma definição separada de elementos de receitas ou despesas para descrever o que deveria ser relatado em lucro ou perda e o que deveria ser evidenciado em outros resultados abrangentes (IASB, 2014). Dessa forma, permanece a orientação conceitual de receitas, estabelecida pelos normatizadores, relacionada ao critério de entrada, o qual se encontra sujeito a críticas realizadas pelos teóricos da contabilidade.

2.4.3 Principais Pontos da Norma de Receitas do IASB e FASB: IFRS 15 - Revenue from