Dans les comptes consolidés en normes 99-02

A titre liminaire, rappelons que l’établissement des comptes consolidés est obligatoire à partir du moment où une société commerciale exerce un contrôle exclusif ou conjoint sur une ou plusieurs autres sociétés. Sont exclues les sociétés de petite taille (sans importance significative et qui peut être exclue sans altérer l’image fidèle des comptes consolidés) et les sous-groupes détenus par des sociétés mères étrangères. Les comptes consolidés visent principalement un objectif de présentation « économique » de l’information financière. Les modalités applicables aux comptes consolidés sont définies en norme françaises par le règlement n°99-02 du comité de la réglementation comptable.

Concernant le crédit d’impôt en faveur de la recherche, nous avons pu voir précédemment en normes PCG que deux traitements pouvaient être justifiés mais que l’ANC se prononçait pour une déduction immédiate du CIR à l’impôt sur les sociétés. En consolidation française, l’ANC ne prend pas position et, par conséquent, deux traitements restent applicables :

- Maintenir le traitement PCG et laisser le crédit d’impôt en diminution de l’impôt - Reclasser le crédit d’impôt en produit d’exploitation soit :

o En subvention d’investissement si les dépenses de R&D ont été immobilisées. Nous considérons alors que dans un souci de présentation, nous souhaitons faire correspondre l’actif de R&D avec le passif de CIR

o En subvention d’exploitation si les dépenses de R&D n’ont pas été immobilisées. Les dépenses de R&D seront donc considérées comme des charges d’exploitation

En matière de consolidation, la première solution ne nécessite aucun retraitement. Les comptes des sociétés contrôlées étant repris d’année en année, le crédit d’impôt recherche de chaque société sera repris en tant que tel.Néanmoins, nous pouvons être amenés à nous demander s’il s’agit de la présentation la plus pertinente des comptes consolidés. Pour cela, étudions les objectifs que doivent porter ces derniers et qui sont indiqués au paragraphe 300 du règlement 99-02 : « Les comptes

consolidés visent à donner une représentation homogène de l'ensemble formé par les entreprises incluses dans le périmètre de consolidation, en tenant compte des caractéristiques propres à la consolidation et des objectifs d'information financière propres aux comptes consolidés (prédominance de la substance sur l'apparence, rattachement des charges aux produits, élimination de l'incidence des écritures passées pour la seule application des législations fiscales). »

Afin de respecter lesdites recommandations, et notamment les objectifs indiqués en gras, voyons quelle est la solution idéale de présentation du crédit d’impôt recherche dans les comptes consolidés. De prime abord, il est nécessaire de considérer la réelle utilité économique du crédit d’impôt en faveur de la recherche. Comme nous avons pu le voir, le CIR n’est pas directement calculé sur les bénéfices

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comptables. Le fait de le retraiter directement de l’impôt sur les sociétés est donc une solution de praticité basée sur l’approche pratique en lien avec la possibilité d’imputation sur l’IS, mais qui ne privilégie pas la substance. A fortiori, nous savons que ce traitement en réduction de l’IS se présente pour des raisons fiscales qui permet à la société de ne pas payer la CVAE sur le CIR. Nous avons donc pour un traitement en réduction de l’IS, une prédominance de l’apparence sur la substance pour des raisons fiscales. Un traitement en subvention permettrait de pallier ces manquements aux principes énoncés par le règlement 99-02. Voyons au travers d’un exemple comment effectuer ce retraitement et les incidences comptables qu’il implique :

**Exemple : Après avoir repris les comptes des sociétés concernées par la consolidation et avoir effectué les éliminations intragroupes nécessaires, le compte de résultat consolidé considère la simplification suivante : Charges Produits 100 130 Résultat 30 IS brut 10 CIR 4 IS net 6

Résultat après impôt 24

Notre objectif est alors de faire apparaître le CIR dans les produits. Ce retraitement fera logiquement apparaître un résultat différent. Cette différence de résultat est alors fictive ou tout du moins temporelle car le crédit d’impôt va par la suite être imputé extra-comptablement sur l’IS. Nous identifions donc un décalage entre l’impôt fiscal (présentation ci-dessus) et l’impôt comptable après retraitement que nous pouvons présenter de la manière suivante :

Charges Produits

100 134

Résultat 34

IS 11,33

Résultat après impôt 22,67

Dans la mesure où l’on constate une différence entre l’impôt théorique (11,33) et l’impôt réel (6), il convient d’ajuster notre retraitement par le biais d’un impôt différé. L’écriture suivante corrige le bilan d’un impôt différé passif qui traduit le décalage fiscal du retraitement.

Compte Débit Crédit Impôt sur les sociétés 5,33

Subventions 4 Impôt différé 1,33

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Comme nous pouvons le voir, l’intérêt du retraitement en subvention est donc à la fois plus économique, mais permet aussi de présenter un résultat avant impôt plus important. Il est à noter en outre que, en cas d’intégration fiscale, la société mère se substitue aux sociétés consolidées pour l’imputation du CIR sur l’IS du groupe.

En matière de consolidation, en lien avec l’absence de prise de position de l’ANC, on peut considérer qu’un arbitrage est possible. La première solution, même si elle ne répond pas tout à fait aux recommandations du règlement 99-02 peut être la plus simple à mettre en œuvre. La seconde solution se présente comme plus exhaustive en raison de ses retraitements et permet d’augmenter le résultat avant impôt. En fonction des besoins et des enjeux liés aux comptes de la société consolidante, les deux solutions sont au final envisageables.