L assurance individuelle dans les régimes d assurance collective

Texte intégral

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L’assurance individuelle dans les régimes d’assurance collective

Introduction

On utilise parfois les régimes d’assurance collective pour procurer à certains groupes d’employés, par exemple les cadres, des avantages supplémentaires ou des avantages qui remplacent la couverture habituelle. Même si les régimes d’assurance collective peuvent comprendre divers types d’avantages, le présent numéro d’Actualité fiscale traite du regroupement de contrats d’assurance individuelle dans le but de fournir une couverture à certains employés sous la forme d’un « régime d’assurance collective contre la maladie ou les accidents ». Nous y discuterons du traitement fiscal de ces régimes, ainsi que de

l’utilisation des assurances invalidité, maladies graves et soins de longue durée dans ce contexte.

Traitement fiscal des régimes d’assurance collective Pour l’employé

En général, la valeur de tous les avantages que l’employé reçoit ou dont il bénéficie dans le cadre de son emploi doit être incluse dans son revenu d’emploi, selon l’alinéa 6(1)a) de la Loi de l’impôt sur le revenu (la « Loi »). Cet alinéa prévoit toutefois l’exclusion spécifique des avantages « qui résultent des cotisations de son employeur à un régime de pension agréé, un régime d’assurance collective contre la maladie ou les accidents, un régime privé d’assurance maladie (RPAM), un régime de prestations supplémentaires de chômage, un régime de participation différée aux bénéfices, une fiducie de soins de santé au bénéfice d’employés ou une police collective d’assurance temporaire sur la vie… ».

Toutefois, dans le cas de l’assurance vie temporaire collective, le paragraphe 6(4) de la Loi inclut dans le revenu d’emploi l’avantage prévu par une telle assurance (en général, il s’agit d’un montant

correspondant aux primes payées par l’employeur par dollar de couverture d’assurance pour le groupe).

L’alinéa 6(1)e.1) prévoit l’inclusion des cotisations versées par l’employeur à un régime d’assurance collective contre la maladie ou les accidents dans le revenu de l’employé, sauf si la prestation entre dans le revenu de ce dernier en conformité avec l’alinéa 6(1)f) de la Loi. Cette disposition s’applique aux cotisations de l’employeur versées à l’égard d’une couverture en vigueur après 2012 et ces montants seraient inclus dans le revenu de l’employé.

Les cotisations de l’employeur versées au titre d’une assurance maladies graves et d’une assurance soins de longue durée qui font partie d’un régime d’assurance collective contre la maladie ou les accidents seraient incluses dans le revenu d’un employé au terme de l’alinéa 6(1)e.1). Dans son interprétation technique

no 2012-046417 datée du 26 février 2013, l’ARC a confirmé que l’alinéa 6(1)e.1) s’appliquerait sans doute aux cotisations versées par un employeur à un régime d’assurance collective accident de voyage d’affaires et à un

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régime d’assurance collective accidents professionnels en partant du principe que les prestations ne sont pas susceptibles d’être payables de façon régulière et/ou que les prestations sont payables par suite d’une maladie ou d’un accident n’ayant entraîné aucune perte de revenu d’emploi.

L’alinéa 6(1)e.1) ne s’appliquerait pas aux cotisations versées par l’employeur à un régime d'assurance collective contre la maladie ou les accidents qui inclut une assurance invalidité. Toutefois, lorsque les prestations qui découlent de tels régimes pourraient être imposables pour l’employé au moment de leur versement, en application de l’alinéa 6(1)f).Selon l’alinéa 6(1)f) de la Loi, le revenu de l’employé devrait inclure les « sommes qu’il a reçues au cours de l’année, à titre d’indemnité payable périodiquement pour la perte totale ou partielle du revenu afférent à une charge ou à un emploi, en vertu de l’un des régimes suivants dans le cadre duquel son employeur a contribué : (i) un régime d’assurance contre la maladie ou les accidents, (ii) un régime d’assurance invalidité, (iii) un régime d’assurance de sécurité du revenu… ».

Si la prestation est reçue sous forme de versement unique (ne servant pas à remplacer des indemnités périodiques) ou si elle n’est pas rattachée à une perte de revenu afférent à une charge ou à un emploi, elle ne serait pas imposable pour l’employé, conformément à l’alinéa 6(1)f). La Cour suprême du Canada a appuyé ce raisonnement dans la cause Tsiaprailis c. La Reine, 2005 DTC 5119 (CSC).

Pour l’employeur

Dans la mesure où elles sont raisonnables et destinées à produire un revenu tiré d’une entreprise ou d’un bien, en vertu de l’article 9, les cotisations versées par l’employeur à un régime d’assurance collective contre la maladie ou les accidents sont déductibles du revenu de l’année d’imposition au cours de laquelle il a l’obligation légale de les verser. La déduction permise pourrait être limitée si les charges engagées au cours de l’année sont considérées comme des dépenses payées d’avance en vertu du paragraphe 18(9).

Seules les primes relatives à l’exercice en cours et les primes d’assurance vie libérée sont déductibles.

Les régimes d’assurance collective contre la maladie ou les accidents sont exclus de la définition de

« régime de prestations aux employés » (RPE), tout comme les régimes privés d’assurance maladie (RPAM) et autres régimes susmentionnés relativement aux exclusions de l’alinéa 6(1)a). Les cotisations versées à un RPE ne sont pas déductibles pour l’employeur.

Qu’est-ce qu’un « régime d’assurance collective contre la maladie ou les accidents »?

Pour que le traitement fiscal décrit ci-dessus s’applique, le régime d’avantages sociaux doit être considéré comme un régime d’assurance collective contre la maladie ou les accidents. Ce terme n’étant pas défini dans la Loi, il est important d’examiner d’abord les définitions de certains termes connexes. Ces

définitions, de même que certains articles précis de la Loi concernant les régimes d’assurance collective, et les nombreuses règles administratives énoncées par l’ARC forment les lignes directrices que les acteurs de ce secteur d’activité doivent observer.

Assurance collective

Le terme « assurance collective » est utilisé dans la Loi, mais il n’y est pas défini. Aux termes de la Loi sur les assurances de l’Ontario, l’« assurance collective » est définie comme suit : assurance, à l’exception d’une assurance collective de créancier et d’une assurance familiale, par laquelle la vie d’un certain nombre de personnes est assurée solidairement au moyen d’un contrat unique entre l’assureur et un employeur ou une autre personne.

Régime

Le terme « régime » est très général et on l’utilise habituellement pour désigner un ensemble de

couvertures – vie, maladie, invalidité de longue durée, etc. – ou chacune de ces couvertures. Il n’est pas nécessaire que le régime soit enregistré. L’ARC permet au promoteur ou à l’employeur de fixer les règles de fonctionnement du régime. Par exemple, au paragraphe 8 du bulletin d’interprétation IT-428 sur les régimes d’assurance salaire, on dit : « À toutes fins utiles, chacun de ces régimes [invalidité de courte durée ou invalidité de longue durée] constitue normalement un régime distinct, mais, toutefois, si l’employeur le désire, ils peuvent être considérés comme un seul régime (…) ». Certaines conditions doivent toutefois être respectées. Par conséquent, en ce qui concerne les questions d’ordre fiscal, il est important d’établir de quel type de « régime » il s’agit. Parmi les divers types de « régimes » dont la Loi fait mention, on note les régimes d’assurance collective contre la maladie ou les accidents, les régimes privés d’assurance maladie (RPAM), les régimes d’assurance invalidité et les régimes de sécurité du revenu.

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Régime d’assurance collective contre la maladie ou les accidents

Le terme « régime d’assurance collective contre la maladie ou les accidents » est utilisé dans la Loi, mais il n’y est pas défini. Le bulletin IT-85R2 de l’ARC contient certaines lignes directrices, au paragraphe 2. On y indique que, comme la Loi ne renferme pas de définition à ce sujet, l’ARC accepte habituellement la cotisation de l’employeur à un régime d’assurance collective contre la maladie ou les accidents, un régime d’assurance invalidité ou un régime de sécurité du revenu comme une cotisation à un « régime

d’assurance collective contre la maladie ou les accidents », à condition que le régime visé soit vraiment collectif et qu’il soit assuré.

Qu’est-ce qu’un régime « d’assurance collective »?

Pour être un régime d’assurance collective, le régime doit assurer plus d’une personne (Rudolph Meyer c.

MNR, 77 DTC 413 (TRB)). Cette condition est répétée dans de nombreuses lettres d’interprétation techniques et dans le bulletin IT-85R2 portant sur les fiducies de santé et de bien-être (FSBE), au paragraphe 7.

Il est possible d’offrir des avantages différents à différentes catégories d’employés, chaque catégorie constituant un « groupe » distinct, à condition que les employés de même catégorie soient admissibles à chacun des régimes considérés comme un régime distinct et que les primes et autres charges partagées entre l’employeur et les employés soient réparties selon la même proportion pour tous les participants.

Les employés formant une catégorie devraient avoir un élément en commun et tous les employés de l’employeur possédant cet élément commun devraient être inclus dans la catégorie. (Interprétation technique no 9233485, datée du 13 janvier 1993, portant sur les régimes d’assurance salaire.) Les groupes à employeur unique sont formés d’employés qui travaillent pour une seule entreprise. Les groupes à employeurs multiples sont formés d’employés qui travaillent pour un groupe d’entreprises affiliées ou pour des entreprises différentes de la même industrie. Dans son interprétation technique no 2011-0422621E5 datée du 24 août 2012, l’ARC a confirmé que, dans le cas d’un groupe à employeurs multiples, si l'on détermine qu'il y a un seul régime, l'exigence d'avoir au moins deux employés sera satisfaite même si les deux employés n'ont pas le même employeur. Dans bien des cas, les membres du groupe font partie du même syndicat, et les modalités du régime ou des cotisations au régime sont établies par la voie de négociations collectives. Habituellement, on a recours à une fiducie pour les groupes à employeurs multiples.

Qu’est-ce qu’un « régime assuré »?

Souscrire un contrat auprès d’un assureur afin de fournir la couverture d’assurance contre la maladie ou les accidents promise semble être une condition suffisante. L’ARC considère qu’un contrat SAS (services administratifs seulement) souscrit auprès d’un assureur n’est pas un contrat d’assurance, car la société d’assurance n’assume normalement aucun risque relativement au régime. (Voir la lettre d’interprétation technique no 2010-0374891E5, datée du 4 mars 2011.) Cependant, la couverture peut être « auto- assurée ». Dans une décision rendue en 2002 (no 2002-0120233), l’ARC a accepté de considérer un régime auto-assuré comme une fiducie de santé et de bien-être, à condition que les cotisations annuelles versées à la fiducie pour provisionner les prestations d’invalidité de longue durée, au titre d’un régime auto-assuré, ne soient pas supérieures aux sommes nécessaires pour couvrir les prestations versées au cours de l’année aux employés admissibles.

La possibilité d’obtenir un remboursement des primes a-t-elle une incidence sur l’admissibilité d’un contrat d’assurance collective contre la maladie ou les accidents?

Dans deux interprétations techniques portant sur l’assurance invalidité (nos 2009-0314871E datée du 3 mars 2011 et 2011-0397691E5 datée du 24 janvier 2012) l’ARC a émis le commentaire suivant :

À notre avis, un régime d’assurance collective contre la maladie ou les accidents ne peut inclure un régime ou contrat d’assurance prévoyant d’autres avantages que de l’assurance maladie ou accidents pure. Par conséquent, si un régime ou un contrat d’assurance offre d’autres avantages aux employés (p. ex. le remboursement des primes en l’absence de sinistre), ce régime ou ce contrat ne peut être considéré comme un régime d’assurance collective contre la maladie ou les accidents.

Il est intéressant de constater que la première question portait sur un regroupement de contrats d’assurance invalidité individuelle et que la seconde question portait sur un contrat individuel d’assurance invalidité collective. Dans chaque cas, l’ARC semble préoccupée par la possibilité qu’une prestation soit payable à un

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employé en l’absence de sinistre. Il n’est pas certain que la possibilité que les primes soient remboursées à l’employeur amènerait l’ARC à ne pas considérer le régime ou le contrat comme un régime d’assurance collective contre la maladie ou les accidents. Pour en savoir plus, reportez-vous à la section « Régimes de remplacement du revenu » du présent document.

La question 9 posée lors de la table ronde 2012 de la CALU, à laquelle participait l’ARC, portait sur des contrats individuels d’assurance invalidité regroupés auxquels l’employeur choisit d’ajouter une garantie de remboursement des primes, ne déduit aucune prime payable au titre de cette garantie et, s’il y a lieu, reçoit le montant payable au titre de cette garantie. Selon l’ARC,

… aux fins de l’alinéa 6(1)a) de la Loi de l’impôt sur le revenu, un « régime d’assurance collective contre la maladie ou les accidents » ne comprend pas un régime ou un contrat d’assurance qui procure ou pourrait procurer d’autres prestations que des prestations d’assurance maladie ou accidents. Par conséquent, un régime offrant des garanties supplémentaires telles qu’une garantie de remboursement des primes ne peut être considéré comme un régime d’assurance collective contre la maladie ou les accidents. Cette règle s’applique dans tous les cas, peu importe qui, de l’employeur ou de l’employé, est bénéficiaire de la garantie de remboursement des primes.

Structure du régime d’assurance collective contre la maladie ou les accidents Le « régime d’assurance collective contre la maladie ou les accidents » peut être constitué d’un seul contrat passé entre l’assureur et l’employeur, ce qui correspond à une assurance collective traditionnelle.

Il peut aussi être constitué de plusieurs contrats individuels regroupés « suivant un régime commun ».

Dans la lettre d’interprétation technique no 9126876, datée du 11 décembre 1991, l’ARC précise ce qu’elle entend par « suivant un régime commun » :

Cette expression signifie simplement que les contrats individuels sont souscrits à l’égard des employés couverts par un régime unique. Chaque contrat individuel fait partie du régime de l’employeur. Le régime d’assurance comporte l’engagement pris par l’employeur d’assurer une certaine catégorie ou un certain groupe d’employés contre la maladie ou les accidents, ainsi que les contrats eux-mêmes. Il serait approprié que le régime ou l’engagement soit mentionné dans le procès-verbal. Aucune entente formelle n’est cependant nécessaire.

Habituellement, les contrats individuels sont détenus et payés par la société qui est l’employeur, mais les prestations sont payables à l’employé. Dans ses lettres d’interprétation technique no 2007-0227881E5, datée du 21 février 2008, et no 2009-0314871E5, datée du 3 mars 2011, l’ARC a confirmé qu’il n’est pas nécessaire que les contrats individuels regroupés suivant un régime commun d’assurance collective contre la maladie ou les accidents soient détenus par la société, mais qu’ils peuvent être détenus par les

employés membres du groupe en question.

Pour les employés

Les personnes couvertes doivent être des employés et elles doivent être admissibles aux prestations en raison de leur statut d’employé (et non pas à titre d’actionnaire). La position suivante est exprimée dans plusieurs lettres d’interprétation technique :

Lorsqu’une personne est à la fois un employé et un actionnaire, l’octroi d’un avantage à titre d’actionnaire ou à titre d’employé est une question de fait. Cependant, lorsqu’un avantage est octroyé à une telle personne, cette dernière est présumée l’avoir reçue à titre d’actionnaire, sauf si l’avantage est comparable en nature et en valeur à ceux qui sont habituellement offerts aux employés qui fournissent des services similaires et qui ont des responsabilités similaires chez d’autres employeurs de taille comparable (lettre no 2000-0055145, datée du 9 janvier 2001).

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L’ARC a fourni d’autres précisions à ce sujet en réponse à une question posée lors de la table ronde sur la politique fiscale de la Conference for Advanced Life Underwriting (CALU) de 1999 (lettre no 9908430, question 6) :

En cas de réponse négative à au moins une des questions suivantes lors de l’examen d’un cas particulier, le bénéficiaire des prestations est présumé recevoir celles-ci à titre d’actionnaire : a) Tous les employés, y compris ceux qui ne sont ni actionnaires ni liés à des actionnaires,

peuvent-ils participer au régime? Dans la négative, y a-t-il une raison pour laquelle certains employés sont exclus?

b) Les prestations prévues par le régime sont-elles les mêmes pour tous les employés de l’entreprise, du point de vue de leur nature, de leur valeur et du ratio de partage des coûts?

c) Lorsque tous les employés qui participent au régime sont aussi des actionnaires, bénéficient- ils d’une couverture similaire à celle des groupes d’employés non-actionnaires qui fournissent des services similaires et ont des responsabilités similaires dans des entreprises de taille similaire?

Dans sa lettre d’interprétation no 2005-0139551E5 datée du 6 octobre 2005, l’ARC traitait d’une question portant sur un RPAM qui couvrait un groupe d’actionnaires seulement. L’ARC a conclu que, en soi, si les employés d’une société qui sont également actionnaires de la société reçoivent des prestations au titre d’un RPAM non offert à tous les employés, cela ne veut pas nécessairement dire que ces prestations constituent un avantage relié à l’actionnariat. La façon dont ces prestations seront considérées est une question de fait et il faut, entre autres, établir si la couverture est raisonnable, et s’il s’agit d’une société à peu d’actionnaires, et tenir compte de la relation entre les actionnaires et du degré de contrôle que ceux- ci ont sur la société.

Dans la lettre no 2005-0115691E5, datée du 28 avril 2005, portant sur des cas où les seuls employés sont des actionnaires-employés, l’ARC laisse entendre qu’elle considérera les prestations comme des

prestations d’emploi si elles font partie d’un programme de rémunération raisonnable. De plus, à la question 13 posée lors de la table ronde de 2006 de la CALU (lettre no 2006-0174121C6 datée du 9 mai 2006), elle a indiqué que le fait qu’un particulier soit le seul employé et actionnaire d’une société « ne signifie pas, en soi, que les avantages qu´il reçoit lui sont fournis en sa qualité d´actionnaire ». Elle a ajouté « qu’une approche pragmatique est tout à fait justifiée et, en règle générale, s’il est raisonnable de conclure que l’avantage est fourni dans le cadre d’un programme raisonnable de rémunération d´employé, nous considérerons que l’avantage est reçu à titre d´employé. »

Dans la lettre d’interprétation no 2006-0204951I7, datée du 19 octobre 2006, l’ARC a dit estimer que la décision Spicy Sports Inc. and Steve Cousins v. The Queen, [2004] T.C.J. No. 333 était conforme à sa méthode d’évaluation. Dans cette affaire, la Cour de l’impôt avait statué que la prestation versée par la société dans le cadre d’un RPAM avec remboursement des coûts à un employé détenant 51 % de la société était reçue par ce dernier en sa qualité d’actionnaire. Elle a conclu, compte tenu de la générosité du régime en question (qui prévoyait le plein remboursement à l’employé-actionnaire d’une chirurgie au genou de 55 996 $ effectuée aux États-Unis), qu’il était peu probable que la société ait offert un contrat visant à procurer un RPAM avec remboursement des coûts à un employé n’ayant aucun lien de

dépendance avec elle. En conséquence, le tribunal a maintenu que la prestation n’était pas déductible pour l’actionnaire.

Dans les sociétés en nom collectif, les associés sont censés exploiter une entreprise en tant que copropriétaires et non en tant qu’employés de l’entreprise. Par conséquent, les associés ne sont pas admissibles aux régimes d’assurance collective contre la maladie ou les accidents. Par contre, les employés d’une société en nom collectif peuvent être assurés au titre d’un tel régime.

Avantages pour les conjoints et les membres de la famille

Au congrès 2011 de l’APFF, la question suivante (no 2011-0406551C6, 7 octobre 2011) a été posée à l’ARC :

« Est-ce que l’ARC considérerait qu’un régime regroupant des polices d’assurance individuelles qui offriraient une couverture à la fois aux employés, à leur conjoint ou à une personne résidant chez l’employé et avec laquelle l’employé est uni par les liens du sang, du mariage ou de l’adoption respecterait toujours les critères pour se qualifier comme un régime d’assurance collective contre la maladie ou les accidents et, conséquemment, bénéficierait du traitement fiscal accordé à de tels régimes? »

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L’ARC a répondu qu’il lui apparaissait « que l’intention du législateur est à l’effet qu’un régime d’assurance collective contre la maladie ou les accidents peut assurer des prestations à un employé, à son époux ou conjoint de fait ou à une personne liée à l’employé qui habite chez lui ou est à sa charge ».

Assurance invalidité

Un autre numéro d’Actualité fiscale, intitulé « Imposition des contrats d’assurance invalidité », traite de l’utilisation et du traitement fiscal de l’assurance invalidité, qu’elle soit détenue par un particulier ou par une société.

Régimes de remplacement du revenu

Une société peut fournir, promouvoir ou soutenir de quelque autre façon l’établissement d’une couverture d’assurance invalidité en faveur des employés. Les prestations sont alors payables directement à

l’employé. Un régime de remplacement du revenu désigne un contrat d’assurance collective contre la maladie ou les accidents créé au moyen d’un « régime commun ». L’employeur regroupe, par résolution du conseil, des contrats d’assurance invalidité individuels dans le but de protéger le revenu de ses employés. Les contrats individuels peuvent être détenus par l’employeur ou les employés respectifs et sont payés par l’employeur, mais les prestations sont payables aux employés. Ces ententes, que l’ARC appelle « régimes d’assurance salaire », protègent le revenu d’emploi seulement. Les associés et les propriétaires uniques ne peuvent pas participer à un régime d’assurance de ce type, bien qu’ils puissent être admissibles à une assurance invalidité individuelle.

Il existe diverses façons de structurer un régime de remplacement du revenu. On peut utiliser la méthode du régime complémentaire, qui s’ajoute au régime d’assurance collective existant et a pour effet

d’augmenter pour une certaine catégorie d’employés le pourcentage du revenu qui est assuré. Même si c’est une question de fait, l’ARC estime que, s’il existe un régime principal et un régime complémentaire, il y a deux régimes distincts de remplacement du revenu à condition qu’il n’y ait pas de transfert de fonds entre les deux régimes et que le niveau de couverture, les taux de prime, l’admissibilité et les autres conditions de chacun des deux régimes ne dépendent pas de l’existence de l’autre régime. En outre, les règles d’administration des régimes doivent stipuler que chaque régime peut être considéré comme distinct de l’autre (lettre d’interprétation technique no 2005-0156311E5).

Selon une autre méthode, l’employeur peut souscrire des contrats d’assurance individuels distincts pour une catégorie d’employés et les regrouper. S’il existe un régime d’assurance collective, il doit alors être modifié de manière à exclure la catégorie d’employés en question. Ces employés seraient assurés uniquement au titre du régime de remplacement du revenu. Cette méthode est souvent appelée

« méthode de l’exclusion ».

Pour savoir si la prime est déductible du revenu, il faut établir si les contrats individuels regroupés constituent un régime d’assurance collective contre la maladie ou les accidents admissible. Selon le bulletin IT-428, paragraphe 5, un régime d’assurance salaire « visé par l’alinéa 6(1)f), quelle qu’en soit l’appellation, désigne toute entente conclue entre un employeur et ses employés ou un groupe ou une association d’employés qui prévoit l’indemnisation d’un employé pour la perte d’un revenu d’emploi par suite de maladie, de grossesse ou d’accident, au moyen de prestations payables périodiquement ».

En structurant les contrats d’assurance invalidité individuels sous forme de régime d’assurance collective admis comme « régime d’assurance collective contre la maladie ou les accidents », l’employeur peut offrir une assurance invalidité aux employés et déduire les primes comme dépense d’entreprise en vertu du paragraphe 9, mais sous réserve des limitations énoncées au paragraphe 18(9) à l’égard des dépenses payées d’avance. Le paiement de primes d’assurance invalidité par une société ne donne pas lieu à un avantage imposable pour l’employé en vertu de l’alinéa 6(1)a) de la Loi.

En vertu de l’alinéa 6(1)f), les prestations versées dans le cadre d’un régime d’assurance d’un employeur, par exemple un régime d’assurance invalidité, sont exemptes d’impôt si l’employé a payé toutes les primes, et elles sont imposables si l’employeur a payé quelque prime que ce soit (avec réduction pour toute prime payée par l’employé). Notons que les primes retenues sur le salaire sont considérées comme étant payées par l’employé. Les prestations reçues par l’employé au titre d’un régime de remplacement du revenu sont imposables en vertu de l’alinéa 6(1)f). Cependant, dans le cadre des régimes de ce genre, l’assureur consent habituellement une prestation plus élevée que si le contrat individuel a été souscrit par l’employé afin de le compenser pour les impôts à payer.

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Les contrats individuels d’assurance invalidité peuvent être assortis d’une garantie de remboursement des primes. Comme nous l’avons déjà mentionné, l’ARC a mis en doute le point de vue selon lequel des contrats individuels d’assurance invalidité regroupés suivant un régime commun auraient le statut de régime d’assurance collective contre la maladie ou les accidents lorsqu’ils comportent une telle garantie, peu importe que le montant de la garantie soit versée à l’employeur ou à l’employé.

Néanmoins, si c’est l’employeur qui est le titulaire des contrats individuels d’assurance invalidité faisant partie du régime d’assurance collective contre la maladie ou les accidents, on peut soutenir logiquement qu’un remboursement de primes, le cas échéant, serait fait en faveur de l’employeur et, par conséquent, n’enlèverait pas à ces contrats le statut de régime d’assurance collective contre la maladie ou les

accidents. Antérieurement, l’ARC avait émis le commentaire suivant au sujet du remboursement des primes au titre d’un contrat d’assurance invalidité individuel (no 2002-0117495) :

À notre avis, dans la situation en question, le titulaire du contrat ne serait pas tenu d’inclure dans son revenu le montant des primes remboursées au titre du contrat, sauf s’il a déjà déduit ces primes de son revenu dans une déclaration antérieure.

L’employeur pourrait déduire la partie de la prime relative à l’assurance invalidité, mais non la partie afférente à la garantie de remboursement des primes. Si un remboursement de primes doit être fait à l’employeur, la partie de ce remboursement qui a trait à une prime déduite antérieurement devrait entrer dans le revenu de l’employeur. Suivant cette logique, si l’employeur déduit la totalité des primes au titre d’un régime de remplacement du revenu, les primes remboursées entrent en entier dans son revenu imposable. Cette prise de position étant contraire à celle que prône l’ARC, il serait prudent de consulter un conseiller professionnel indépendant.

La souscription d’une garantie de remboursement des primes devrait être évaluée minutieusement, car cette garantie risque d’enlever aux contrats leur statut de régime d’assurance collective contre la maladie et les accidents et de donner lieu à un revenu imposable pour l’employeur. De plus, dans la mesure où le remboursement des primes comprend un remboursement partiel des primes au décès, il peut être encore plus souhaitable de ne pas ajouter une telle garantie lorsqu’il est important de déterminer s’il s’agit d’une assurance contre la maladie ou les accidents, comme dans le cas d’un régime de remplacement du revenu. Pour une étude plus détaillée, consultez le numéro d’Actualité fiscale intitulé « Imposition des contrats d’assurance invalidité ».

Assurance maladies graves

Pour obtenir des précisions sur la nature des contrats d’assurance maladies graves détenus par des particuliers et leur traitement fiscal, consultez le numéro d’Actualité fiscale intitulé « Imposition des contrats d’assurance maladies graves détenus par des particuliers ». Pour ce qui est de l’utilisation des contrats d’assurance maladies graves détenus par des sociétés et de leur traitement comptable, veuillez vous reporter aux numéros d’Actualité fiscale intitulés « Imposition des contrats d’assurance maladies graves détenus par des sociétés » et « Comptabilisation des contrats d’assurance vie et d’assurance maladies graves détenus par des sociétés ».

Contrats d’assurance individuelle maladies graves regroupés pour former un « régime d’assurance collective contre la maladie ou les accidents » – Régime commun

L’assurance maladies graves procure une somme unique à l’assuré s’il survit pendant une certaine période après qu’on a diagnostiqué chez lui une maladie ou un problème médical grave susceptible de bouleverser sa vie. Les contrats individuels d’assurance maladies graves regroupés sont-ils admissibles en tant que régime d’assurance collective contre la maladie ou les accidents? Si l’assurance maladies graves est en fait une assurance contre la maladie ou les accidents, l’objet principal du commentaire et de la pratique administrative de l’ARC concernant la mise en place d’un régime d’assurance collective d’assurance accidents et maladie par voie d’un « régime commun » s’appliquerait également.

S’il est manifeste qu’un contrat d’assurance maladies graves est en fait une assurance contre la maladie ou les accidents qui fait partie d’un régime d’assurance collective contre la maladie ou les accidents, les primes payées par l’employeur seraient incluses dans le revenu de l’employé, conformément à l’alinéa 6(1)e.1). (Avant 2013 et l’introduction de l’alinéa 6(1)e.1), les primes payées par l'employeur dans le cadre d’un régime d’assurance collective contre la maladie ou les accidents n’étaient pas incluses dans le revenu de l'employé aux fins de l’impôt fédéral sur le revenu.) L’employeur pourrait alors déduire les primes à titre de dépense d’entreprise conformément à l’article 9, mais sous réserve des restrictions énoncées au paragraphe 18(9) à l’égard des montants payés à l’avance. Il n’y aura aucun montant à

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inclure dans le revenu de l’employé après le diagnostic d’une maladie grave, conformément à l’alinéa 6(1)f) de la Loi, puisqu’il s’agira d’une prestation unique non destinée à remplacer des paiements périodiques.

Dans un commentaire antérieur portant sur le « regroupement » de contrats, l’ARC avait soutenu que l’assurance maladies graves ne peut être considérée comme une assurance contre la maladie ou les accidents s’il n’est pas exigé qu’une perte soit subie ou que des frais soient engagés. Lors de l’assemblée annuelle générale de la CALU en 1999 (lettre d’interprétation no 9908430), avec la question 5 portant sur les régimes d’assurance collective contre les maladies graves, on cherchait à obtenir une confirmation du traitement fiscal. Les commentaires faits par le représentant de l’ARC visaient surtout à déterminer si un contrat d’assurance maladies graves donné pouvait ou non être considéré comme un contrat d’assurance contre la maladie ou les accidents. Voici les remarques de l’ARC :

D’après notre interprétation, les prestations d’assurance maladies graves sont versées lorsque survient un événement médical, par exemple une crise cardiaque, et une fois cet événement survenu, le paiement des prestations n’est pas nécessairement conditionnel à une perte subie ou des frais engagés par l’assuré. Par conséquent, d’ici à ce que nous puissions examiner les détails d’un contrat particulier d’assurance maladies graves, nous ne pouvons pas émettre d’opinion quant au traitement fiscal qui serait applicable aux primes payées ou aux prestations versées au titre d’une telle couverture. En effet, dans certains cas, le contrat d’assurance maladies graves pourrait être considéré comme un contrat d’assurance contre la maladie ou les accidents alors que dans d’autres cas, il ne sera pas considéré comme tel.

Cette notion de « perte ou frais » est conforme à l’opinion générale selon laquelle l’alinéa 6(1)f) se rapporte à l’indemnisation d’un employé pour la perte d’un revenu d’emploi par suite de maladie, de grossesse ou d’accident (voir le bulletin IT-428 intitulé « Régimes d’assurance salaire » du 30 avril 1979).

L’ARC semble avoir voulu soutenir que si le contrat d’assurance maladies graves n’a pas été souscrit pour indemniser une personne pour la perte de son revenu d’emploi, il ne peut pas être considéré comme une assurance contre la maladie ou les accidents.

L’ARC a examiné cette question dans le contexte d’un contrat d’assurance collective prévoyant une prestation d’assurance maladies graves sans garantie de remboursement des primes, de quelque nature que ce soit, en Colombie-Britannique. Dans sa lettre no 2005-0112781E5, datée du 2 février 2005, l’ARC a été incapable de déterminer le type d’assurance d’un tel contrat (à savoir si elle devait le considérer comme un contrat d’assurance contre la maladie) et a renvoyé l’affaire devant le surintendant des assurances de la Colombie-Britannique. Il convient de souligner que la définition « d’assurance maladie » que l’on retrouve dans les lois sur les assurances de la Colombie-Britannique (selon leur version d’alors), contrairement aux autres provinces, englobait la notion « d’assurance contre la perte découlant de la maladie ou de l’invalidité d’une personne ». [Une définition élargie d’assurance contre la maladie ou les accidents est maintenant intégrée dans le cadre législatif de la Colombie-Britannique entourant

l’assurance.]

Toutefois, ce genre d’argument ne semble pas être appuyé par les définitions de la loi sur les assurances des autres provinces, par la définition actuelle incluse dans les lois de la Colombie-Britannique, ni par les définitions incluses dans la Loi sur les sociétés d’assurances, une loi fédérale. De plus, l’ARC ne semble pas l’avoir invoqué dans ses commentaires sur la catégorisation de l’assurance maladies graves dans le cadre de contrats non regroupés (lettre no 2003-0004265, question 1 posée à l’assemblée générale annuelle de la CALU du 6 mai 2003) ni dans les commentaires ci-après qui traitent tous des contrats d’assurance individuelle contre les maladies graves regroupés.

Dans le cas des contrats regroupés, le principal argument semble porter sur la question de savoir si le contrat prévoit ou non une prestation « d’assurance vie ». Dans ses lettres d’interprétation no 2002- 016015 (datée du 3 avril 2003), no 2003-0034505 (datée du 9 décembre 2003) et no 2004-0090791C6 (datée du 8 octobre 2004), question 11 posée lors de la table ronde de l’APFF, l’ARC a confirmé que les contrats individuels d’assurance maladies graves regroupés qui prévoient le versement de prestations uniquement pour une maladie grave, c’est-à-dire les contrats qui ne prévoient pas le remboursement des primes, seraient considérés comme de l’assurance collective « contre la maladie ou les accidents ». Dans un contexte « normal » d’assurance maladies graves qui ne prévoit aucune prestation « d’assurance vie », l’ARC semble confirmer que la pratique actuelle dans le cas de l’assurance invalidité individuelle

s’appliquerait. Lorsqu’il est possible de structurer un contrat d’assurance maladies graves de manière à ce qu’il ne donne pas droit à des prestations de décès (par exemple, lorsqu’un remboursement des primes au

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décès est offert sous forme de garantie complémentaire, en n’ajoutant pas cette garantie), il semble préférable de regrouper des contrats individuels pour qu’ils se qualifient à titre de régime d’assurance collective d’assurance contre la maladie ou les accidents plutôt que d’en faire un seul contrat collectif.

Est-il prudent d’ajouter à un régime d’assurance collective contre la maladie ou les accidents une garantie de remboursement des primes qui ne donnerait aucun avantage au décès? Bien qu’un tel ajout n’entraîne pas en soi la qualification en tant que régime de ce genre (voir l’interprétation technique

no 2003-0054571E5, datée du 24 décembre 2004), cela peut avoir des conséquences fiscales. Comme nous l’avons indiqué plus haut, dans le contexte d’une assurance invalidité, l’ARC a affirmé qu’advenant l’ajout d’une garantie de remboursement des primes à un régime, elle ne considérerait plus celui-ci comme un régime d’assurance collective contre la maladie ou les accidents.

Assurance soins de longue durée

Un numéro distinct d’Actualité fiscale, « Imposition des contrats d’assurance soins de longue durée », traite de l’application et de l’imposition de l’assurance soins de longue durée (SLD) lorsque le contrat est détenu par un particulier ou par une société.

Contrats d’assurance individuelle SLD regroupés pour former un « régime d’assurance collective contre la maladie ou les accidents » – Régime commun

L’assurance SLD prévoit le versement de prestations lorsqu’une personne est diagnostiquée comme étant

« fonctionnellement dépendante » de façon continue, et est incapable d’accomplir un certain nombre

« d’activités de la vie quotidienne » (AVQ) ou souffre d’une déficience cognitive. Le remboursement des primes au décès peut être offert sous forme d’avenant ou de garantie à un contrat d’assurance SLD. En général, aucune autre garantie de remboursement des primes n’est offerte au titre des contrats

d’assurance SLD. Les commentaires sur l’ajout de la garantie de remboursement des primes au décès dans le cas de l’assurance maladies graves ou de l’assurance invalidité s’appliqueront également à l’assurance SLD. Encore une fois, il importe ici de déterminer si le remboursement des primes au décès devrait être ajouté au contrat à titre d’avenant ou de garantie complémentaire.

Lorsqu’un contrat d’assurance SLD prévoit uniquement des prestations d’assurance soins de longue durée (sans remboursement des primes au décès), cette assurance est considérée comme un régime

d’assurance contre la maladie ou les accidents selon les définitions contenues dans les lois provinciales sur les assurances. À titre de contrats d’assurance contre la maladie ou les accidents, les contrats d’assurance soins de longue durée peuvent être regroupés en un régime commun pour former un régime d’assurance collective contre la maladie ou les accidents. Ici aussi, la prime entrerait dans le revenu de l’employé, conformément à l’alinéa 6(1)e.1). La prime serait alors déductible pour l’employeur à titre de charge liée aux avantages sociaux, conformément à l’article 9 et sous réserve du paragraphe 18(9).

Aux termes de l’alinéa 6(1)f), les prestations d’assurance SLD ne seraient pas incluses dans le revenu de l’employé. Cette disposition exige que des indemnités soient payables « périodiquement pour la perte totale ou partielle du revenu afférent à une charge ou à un emploi ». L’assurance SLD procure des prestations périodiques, mais leur versement n’est pas lié à une perte de revenu d’emploi. Il est possible qu’une personne qui a perdu la capacité d’effectuer certaines activités de la vie quotidienne soit encore apte à travailler ou, si elle est incapable de travailler, que les prestations versées ne soient pas liées à la perte d’un revenu d’emploi. Par conséquent, l’alinéa 6(1)f) ne devrait pas s’appliquer dans ce cas et les prestations reçues devraient être non imposables. Dans son interprétation technique no 2004-0090791C6, datée du 8 octobre 2004, question 11 posée lors de la conférence de l’APFF, l’ARC a confirmé qu’elle s’en tient à cette position à l’égard des contrats d’assurance SLD « regroupés ».

Recours à une fiducie de santé et de bien-être (FSBE) ou à une fiducie de soins de santé au bénéfice d’employés (FSSBE)

Les contrats individuels d’assurance contre la maladie ou les accidents peuvent également être utilisés dans le cadre d’une FSBE ou d’une FSSBE (pour provisionner les prestations promises au titre d’un « régime d’assurance collective contre la maladie ou les accidents »). En général, les FSBE ou les FSSBE permettent à l’employeur de déduire des cotisations raisonnables au titre de la fiducie, et aux employés d’être imposés pour les sommes reçues par l’entremise de la fiducie de la même manière qu’ils le seraient si ces sommes avaient été versées directement par l’employeur.

Concernant les FSBE, le bulletin IT-85R2 stipule que les programmes de santé et de bien-être suivants, établis au bénéfice d’employés et administrés par un employeur conformément à un accord de fiducie se

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limitent aux régimes suivants : a) les régimes d’assurance collective contre la maladie ou les accidents (dont nous traitons ci-dessus); b) les régimes privés d’assurance maladie; c) les polices collectives d’assurance temporaire sur la vie et d) une combinaison des régimes de a) à c).

Si une entente n’est pas admissible à titre de FSBE, aux fins de l’impôt elle sera traitée comme un régime de prestations aux employés (l’employeur n’a pas droit à une déduction au moment du paiement des cotisations, mais il y a droit au moment du versement des prestations, lesquelles constituent alors un revenu imposable pour l’employé) ou comme une fiducie d’employés (les cotisations de l’employeur et le revenu de la fiducie sont imputés à l’employé et inclus dans son revenu; quant à l’employeur, il a droit à une déduction de ses cotisations à la fiducie). Les autres points touchant les FSBE font l’objet d’un numéro distinct, intitulé « Fiducies de santé et de bien-être ».

Concernant les FSSBE, le projet de loi C-47, qui a reçu la sanction royale le 15 décembre 2010, prévoit les règles contenues principalement à l’article 144.1 de la Loi. Dans une large mesure, ces règles codifient mais ne remplacent pas les pratiques administratives existantes relatives aux FSBE. De plus, il y a quelques différences d’application entre les FSBE et les FSSBE. En général, les règles sur les FSSBE ont été mises en place à l’intention des employeurs de taille importante.

Transfert d’un contrat individuel d’un régime d’assurance collective à un employé

Lorsqu’un employé quitte l’entreprise, la société peut vouloir transférer à la personne assurée les droits de propriété d’un contrat d’assurance individuel détenu par l’employeur et faisant partie d’un régime

d’assurance collective. Le transfert des droits de propriété d’un contrat d’assurance contre la maladie ou les accidents n’a aucune conséquence fiscale pour la société titulaire du contrat. Cependant,

conformément à l’alinéa 6(1)a) de la Loi, le transfert peut conférer un avantage à l’employé.

La valeur de l’avantage conféré à l’employé sera liée à la valeur reçue au titre du contrat : c’est une question de fait. Dans d’autres contextes, l’ARC a donné quelques indications quant aux facteurs qui devraient être pris en compte pour déterminer la valeur des contrats d’assurance en général. Pour en savoir plus sur cette question lorsqu’elle est posée dans le contexte de l’assurance maladies graves, reportez-vous au numéro d’Actualité fiscale intitulé « Imposition des contrats d’assurance maladies graves détenus par des sociétés ».

L’ARC a fait certains commentaires concernant le transfert de contrats d’assurance invalidité hors d’un régime de contrats regroupés. Ces commentaires peuvent être plus pertinents que les commentaires généraux émis dans divers contextes non seulement relatifs aux transferts d’assurance invalidité, mais aussi à l’assurance maladies graves ou à l’assurance SLD lorsque les contrats sont « regroupés ».

Dans une lettre d’interprétation (no 9411015, datée du 12 juillet 1994), l’ARC a commenté une situation où les droits de propriété d’un contrat d’assurance invalidité étaient transférés à un employé à la cessation d’emploi de ce dernier avec comme résultat la cessation de l’assurance au titre du régime de l’employeur.

Le contrat faisait partie d’un ensemble de contrats d’assurance invalidité individuels « regroupés ». Dans ce cas, l’ARC a confirmé que les prestations futures pouvant être reçues au titre de ce contrat ne seraient pas incluses dans le revenu en vertu de l’alinéa 6(1)f), pourvu que le droit à des prestations ne soit pas conditionnel au fait d’avoir été assuré au titre du contrat dans le cadre du régime de l’employeur.

Cependant, l’ancien employé serait tenu d’inclure dans son revenu, au moment du transfert, tout avantage découlant du transfert des droits de propriété du contrat à son endroit. Selon l’ARC, cet avantage se présenterait dans le cas où le montant des prestations ou des primes applicables au contrat serait plus favorable que celui offert par un autre contrat que pourrait souscrire le particulier.

Dans un régime de remplacement du revenu, les primes et les prestations fixées sont généralement plus élevées que dans le cas d’un contrat détenu personnellement. Cette pratique vise à compenser les impôts que doit payer l’employé à l’égard des prestations qu’il reçoit. Si, par suite d’un transfert des droits de propriété d’un contrat, l’employé opte pour ces montants plus élevés, des allégations selon lesquelles ces montants sont « favorables » pourraient ouvrir la voie à un avantage imposable pour l’employé lors du transfert.

Dans le même ordre d’idée, une lettre d’interprétation antérieure, no 9238025, datée du 8 février 1993, traite des répercussions fiscales de la transformation d’un régime d’assurance salaire payé par l’employeur en un contrat payé par l’employé par suite du transfert des droits de propriété du contrat à l’employé.

L’ARC a indiqué que dans un tel cas, les employés seraient tenus d’inclure dans leur revenu de l’année la

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valeur de tout contrat ainsi cédé dans la mesure où l’employeur n’est pas remboursé par l’employé.

Cependant, si le contrat était libéré de toute prime au moment de sa cession, l’ARC estimerait que le régime d’assurance collective est toujours en vigueur et toutes les prestations reçues par l’employé seraient considérées comme ayant été reçues au titre d’un régime auquel l’employeur a versé des cotisations. En conséquence, les prestations demeurent imposables en dépit du fait que le contrat a été cédé à l’employé. Le paragraphe 21 du bulletin IT-428 confirme également ce traitement fiscal.

Il est intéressant de constater que si les contrats individuels faisant partie d’un régime d’assurance collective contre la maladie ou les accidents sont détenus par les employés respectifs (conformément aux commentaires précédents portant sur l’interprétation technique no 2007-0227881E5, datée du 21 février 2008), il n’est plus nécessaire de transférer le contrat lorsque l’employé cesse de faire partie du groupe.

On peut toutefois s’interroger sur la possibilité de l’octroi d’un avantage lorsque le seul changement consiste en l’usage du contrat, qui passe d’un régime d’assurance collective contre la maladie ou les accidents à un contrat individuel. L’ARC a traité du dernier point dans sa lettre d’interprétation technique no 2009-0314871E5, datée du 3 mars 2011. Elle a déclaré :

Lorsqu’un régime d’assurance collective contre la maladie ou les accidents ne prévoit aucune couverture de l’employeur lors de la cessation d’emploi et que l’employé assume alors uniquement la responsabilité du paiement des primes, son contrat d’assurance individuel cesse de faire partie du régime. Généralement, dans le cas d’un contrat standard d’assurance contre la maladie ou les accidents aux fins de l’alinéa 6(1)a) de la Loi, nous ne nous attendons pas à ce que le transfert du contrat hors du régime confère un avantage à l’employé. Il y a toutefois des situations où cela pourrait se produire. Par exemple, si l’entente prévoit que l’employeur paie toutes les primes avant la retraite de l’employé, de sorte qu’il y a préfinancement des primes pour les périodes postérieures à la prise de retraite, un avantage imposable serait conféré à l’employé lors de son départ à la retraite.

Comme les primes d’assurance maladies graves et d’assurance soins de longue durée au titre d’un régime d’assurance collective contre la maladie ou les accidents (RACMA) sont désormais incluses dans le revenu de l’employé, les difficultés pouvant résulter du transfert du RACMA à un employé pourraient être moins élevées.

Toutefois, les considérations ci-dessus doivent encore être examinées.

Taxe de vente

Dans le contexte des contrats individuels d’assurance contre la maladie ou les accidents qui ont été regroupés, l’employeur doit également déterminer si la taxe de vente provinciale s’applique aux primes payées. En général, en Ontario et au Québec, l’existence ou non d’un « contrat-cadre » permet de déterminer si les primes s’appliquent à une assurance collective et sont assujetties à la taxe de vente provinciale.

Au paragraphe 1(1) de la Loi sur la taxe de vente au détail de l’Ontario, « assurance collective » s’entend d’une « police d’assurance qui couvre, aux termes d’un contrat-cadre, les participants provenant d’un groupe précisé ou d’autres personnes ». L’alinéa 2.1(8)c) stipule ceci :

Malgré le présent article, aucune taxe n’est payable sur les primes demandées pour (…) les contrats d’assurance sur la vie, la santé ou le bien-être physique des assurés, à l’exclusion des contrats d’assurance collective ou des contrats d’assurance annulation de voyages (…).

Le terme « contrat-cadre » n’est pas spécifiquement défini. Par conséquent, la signification juridique et les usages de l’industrie constituent d’importants facteurs déterminants.

Lorsque des contrats individuels d’assurance invalidité, d’assurance maladies graves ou d’assurance SLD sont regroupés dans le but de former un régime d’assurance collective contre la maladie ou les accidents, l’assureur évalue séparément les risques de chaque personne visée et émet et administre des contrats d’assurance individuels, mais il ne conclut aucun contrat-cadre avec l’employeur. L’assureur n’a donc aucune taxe de vente provinciale à payer. Cependant, la résolution du conseil adoptée en vue de regrouper les contrats sous une propriété commune pourrait faire du régime commun un contrat-cadre.

L’employeur détiendrait les droits de propriété des contrats et en serait le maître. Si les contrats qui font partie d’un régime d’assurance collective contre la maladie ou les accidents sont détenus par les employés respectifs, les dispositions du régime régiraient le droit aux avantages, mais l’employeur ne détiendrait pas les contrats. Quelle que soit la situation, l’employeur doit déterminer s’il est tenu de payer la taxe de

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vente. Il en va de même pour l’employeur qui verse des cotisations à une fiducie de santé et de bien-être renfermant un groupe de contrats de ce genre.

Conclusion

Le fait de regrouper des contrats individuels pour former un régime d’assurance collective contre la maladie ou les accidents peut s’avérer un moyen efficace de procurer des avantages à des groupes précis d’employés de manière à compléter ou à remplacer les couvertures collectives habituelles. Les cotisations versées à un régime d’assurance collective contre la maladie ou les accidents sont déductibles pour l’employeur, à condition qu’elles soient raisonnables dans les circonstances. Les cotisations versées peuvent être ou ne pas être considérées comme un avantage imposable pour les employés et, si des prestations sont reçues, elles peuvent être ou ne pas être incluses dans le revenu de l’employé, compte tenu de leur nature. L’assurance invalidité, l’assurance maladies graves et l’assurance SLD peuvent convenir à ce genre de régime.

Étant donné qu’un grand nombre des points ayant trait au groupement de contrats individuels d’assurance contre la maladie et les accidents sont sujets à interprétation et reposent dans chaque cas particulier sur des questions de fait, il est judicieux pour les employeurs de solliciter l’avis de leurs propres fiscalistes.

Dernière mise à jour : mai 2015

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