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Contrôle financier, contrôle de gestion et audit interne
BELLANGER, François
BELLANGER, François. Contrôle financier, contrôle de gestion et audit interne. In: Bellanger, François ; Tanquerel, Thierry. Surveillance et contrôles de l'administration. Genève : Schulthess, 2008. p. 41-66
Available at:
http://archive-ouverte.unige.ch/unige:42063
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et audit interne
FRANÇOIS BELLANGER
Professeur à l'Université de Genève, avocat'f
1. Introduction
La question du contrôle non judiciaire de l'administration est souvent méconnue alors qu'elle est centrale dans la perspective d'une bonne gou- vernance. Cet article se concentre sur les aspects juridiques du contrôle financier tant au plan fédéral que cantonal genevois.
Après avoir défini les notions de contrôle interne, audit interne, contrôle de gestion et contrôle externe (Il), nous présenterons le système de contrôle interne et externe prévu par le droit fédéral (III). Dans une troisième partie, nous aborderons la question plus complexe des mé- canismes de contrôle prévus par le droit cantonal genevois (IV). Enfin, nous conclurons notre étude avec un regard sur le développement futur des mécanismes de contrôle (V).
II. Définitions
Afin de clarifier les différentes notions, il convient de poser successive- ment les définitions du contrôle interne, de l'audit interne, du contrôle de gestion et du contrôle externe1•
A. Le contrôle interne
Le contrôle interne est généralement défini comme un processus mis en place au sein d'une entité publique visant à promouvoir l'efficience et
,,. Nous remercions Madame ROSWITHA PETRY, assistante à la Faculté de droit, qui a procédé à la mise au point de l'appareil critique de cet article.
Voir à ce sujet le Manuel du contrôle interne, Partie I, du Département des fi- nances du canton de Genève, p. 11 ss, disponible à l'adresse www.geneve.ch/
conseil_etat/2 005-2 009/doc!Manuel_ controle _CE_ l 3 _12_ 06. pdf
l'efficacité de son action, protéger ses actifs, garantir la fiabilité de ses informations financières et à assurer la conformité de son activité aux dispositions légales et réglementaires 2•
De manière générale, le contrôle interne comporte au moins cinq com- posantes soit:
l'évaluation et la maîtrise des risques: l'entité doit identifier et ana- lyser les facteurs de risques au sein de celle-ci puis déterminer com- ment ces risques sont gérés ;
les activités de contrôle: il s'agit de vérifications de la bonne appli- cation des règles régissant le fonctionnement de l'entité;
l'information et la communication: cette activité consiste dans la récolte et la diffusion des données opérationnelles, financières ou liées au respect des normes légales et réglementaires;
le pilotage: ce dernier est le contrôle et le suivi du bon fonctionne- ment du système de contrôle ;
la culture du contrôle: l'ensemble du personnel de l'entité doit être sensibilisé au besoin de contrôle. Ce point est essentiel dans la me- sure où le contrôle doit être un mode usuel de fonctionnement et non un élément jugé dérangeant ou invasif par les collaborateurs de l'administration.
Le contrôle interne dépend en principe hiérarchiquement de la direction de l'entité. Il est donc intégré à la structure administrative.
B. L'audit interne
L'audit interne a une fonction distincte de celle du contrôle interne en dépit de la similitude de dénomination. Il consiste en une activité in- dépendante et objective qui aide l'organe de direction à atteindre ses objectifs en évaluant, par une approche systématique et méthodique, ses processus de management des risques, de contrôle, et de gouver-
Voir notamment la définition du contrôle interne contenue à la page 7 du docu- ment «Lignes directrices sur les normes de contrôle interne à promouvoir dans le secteur public>>, publié par la Sous-commission des normes de contrôle interne de l'INTOSAI. accessible à l'adresse Internet: http://intosai.connexcc-hosting.net/
fr!portal!documentslintosai!audit_related!documentsgoalll.
nement d'entreprise, et en faisant des propositions pour renforcer leur efficacité 3•
L'audit interne va ainsi vérifier que le fonctionnement du contrôle interne fournit une assurance raisonnable de qualité. Il va également s'assurer de la pertinence et du caractère suffisant des règles régissant l'entité, alors que le contrôle interne se limite à appliquer ces règles.
L'audit interne procède principalement par recommandations après une évaluation des procédures. Ses propositions visent à remédier à des pro- blèmes qui peuvent être identifiés en supprimant le dysfonctionnement à l'origine de ceux-ci.
L'audit interne est en principe rattaché à un comité d'audit qui est une émanation du conseil d'administration ou de l'organe supérieur de l'en- tité en cause. Son organisation doit lui permettre de remplir ses tâches de manière indépendante et autonome. Contrairement au contrôle in- terne, il ne dépend pas de la direction car une de ses missions est égale- ment d'évaluer le travail de contrôle interne effectué par celle-ci4• C. Le contrôle de gestion
Le contrôle de gestion vise à contrôler, mesurer et analyser l'activité d'une organisation. Cette fonction doit apporter des éléments d'infor- mation décisifs à l'organe de direction quant à l'atteinte des objectifs (opérationnels et/ou stratégiques).
La particularité du contrôle de gestion est que son activité a un double but de vérification et de pilotage. Il détermine les indicateurs qui seront suivis (mesurés) ainsi que l'écart de la situation (réelle) avec le but visé (budget) de manière à donner un outil efficace de gestion à l'organe de direction.
Le contrôle de gestion ne pratique donc pas le contrôle financier ou de légalité des procédures. C'est essentiellement un outil de management,
Voir Sous-commission des normes de contrôle interne de l'INTOSAI, Lignes di- rectrices sur les normes de contrôle interne à promouvoir dans le secteur public, p. 52.
4 Dans ce sens, voir Sous-commission des normes de contrôle interne de l'INTO- SAI, Lignes directrices sur les normes de contrôle interne à promouvoir dans le secteur public, pp. 23 et 52-53.
ce qui justifie sa dénomination. Pour ce motif, il n'est pas un moyen du contrôle financier et ne requiert généralement pas de structure institu- tionnalisée dans la loi, à la différence de l'audit interne ou externe.
D. L'audit externe
L'organe de révision externe exerce principalement un contrôle de lé- galité et de régularité des comptes: il doit notamment vérifier si les comptes annuels sont conformes aux dispositions légales, aux statuts et au cadre de référence choisi et s'il existe un système de contrôle in- terne. Pour exécuter sa mission, l'audit externe doit également vérifier les risques liés aux procédures d'établissement des comptes comme les risques informatiques.
Dans l'exécution du contrôle et de la détermination de son étendue, l'audit externe doit tenir compte du système de contrôle interne.
A la différence de l'audit interne dont les contrôles portent sur l'acti- vité de l'entité et donc sur le volet opérationnel de son fonctionnement, l'audit externe mène un contrôle financier qui vise les comptes de l'entité en vue de leur certification.
III. Le système
fédéral
Nous commencerons notre présentation des différents systèmes de contrôle par celui en place au niveau fédéral. Nous distinguerons les mesures de contrôle interne à l'administration (A) et le contrôle externe réalisé par le Contrôle fédéral des finances (B).
A. Les mesures de contrôle interne
Le droit fédéral est relativement peu loquace sur la question de la sur- veillance interne de l'administration. L'article 39, alinéa 1 de la loi sur les finances de la Confédération du 7 octobre 2005 (LFC)5 prévoit unique- ment que le Conseil fédéral prend les mesures permettant de protéger la fortune de la Confédération, de garantir l'utilisation adéquate des fonds selon les principes de la légalité, de l'urgence et de l'emploi efficace et économe, de prévenir ou déceler des erreurs et des irrégularités dans la
RS 611.0.
tenue des comptes et de garantir la régularité de la tenue des comptes et la fiabilité des rapports. Ce faisant, le Conseil fédéral doit tenir compte des risques encourus et du rapport coût-utilité (art. 39, al. 2 LFC).
Cette forme de contrôle interne a été jugé nécessaire par la Confédéra- tion pour garantir la régularité de la tenue des comptes 6 en raison de l'organisation décentralisée du système comptable fédéral. Dans celui-ci, les clôtures individuelles des comptes des unités administratives servent de base à l'établissement des rapports sur l'état des finances de la Confé- dération (art. 11 LFC). En lieu et place d'une comptabilité centrale, il y a ainsi un système intégré avec accès direct aux comptabilités des unités administratives. Partant, la qualité des comptes de la Confédéra- tion dépend principalement des clôtures des comptes annuels des unités administratives, ce qui justifie qu'elles développent un système interne de contrôle adéquat7.
Pour atteindre cet objectif, le système fédéral se fonde sur trois piliers où l'on retrouve les éléments de la définition du contrôle interne.
En premier lieu, il faut un environnement de contrôle adéquat consis- tant en une prise de conscience par la direction des unités concernées de l'importance du contrôle interne afin que cette activité soit considé- rée comme une tâche de direction, au bénéfice de l'attention requise et confiée à des collaborateurs qualifiés.
En deuxième lieu, le contrôle interne doit se fonder sur une évaluation des risques garantissant leur identification et leur traitement méthodique en fonction d'une appréciation du rapport coût et utilité.
Enfin, le contrôle doit combiner les activités de contrôle de régulation et d'organisation 8•
Ce travail se fait en collaboration avec le Contrôle fédéral des finances qui est l'organe de contrôle externe de la Confédération. Ce dernier doit notamment approuver les règlements internes des audits internes,
Message du Conseil fédéral du 24 novembre 2004 concernant la révision totale de la LFC, FF 2005 5, p. 54.
7 Message du Conseil fédéral concernant la révision totale de la LFC, op. cit. (n° 7), FF 2005 5, p. 80.
Message du Conseil fédéral concernant la révision totale de la LFC, op. cit. (n° 7), FF 2005 5, p. 58.
s'assurer de l'efficacité des contrôles effectués par les audits et peut, le cas échéant, édicter des directives techniques, en particulier sur les mé- thodes de travail et les procédures (art. 11, al. 2 de la loi fédérale sur le Contrôle fédéral des finances du 28 juin 1967 [LCF]9). Le Contrôle fé- déral des finances assure également la formation des collaborateurs tra- vaillant dans les audits internes au sein de l'administration générale de la Confédération (art. 11, al. 3 LCF). Enfin, il peut proposer au Conseil fédéral de créer des audits internes. Il existe donc une grande complé- mentarité entre les fonctions d'audit interne et externe.
Le contrôle interne, tel qu'institué par l'article 39 LFC, ne s'applique qu'aux unités de l'administration fédérale soumises à cette loi, soit se- lon son article 2, le Conseil fédéral, les départements, la Chancellerie fédérale, l'Assemblée fédérale et les services du Parlement, les tribunaux fédéraux ainsi que les commissions de recours et d'arbitrage et finale- ment les unités de l'administration fédérale décentralisée qui n'ont pas de comptabilité propre, comme par exemple l'Institut suisse de droit comparé10•
Les unités de l'administration fédérale décentralisée qui disposent de leur propre comptabilité ont en principe également leur propre contrôle interne. Tel est le cas, par exemple, des écoles polytechniques fédérales, qui disposent d'un service de contrôle interne et d'un audit interne11•
B. Le contrôle externe
La surveillance financière est exercée au niveau fédéral par le Contrôle fédéral des finances, qui bénéficie d'une position particulière au sein de l'administration. Son rôle est d'assister l'Assemblée fédérale dans l'exercice de ses attributions financières constitutionnelles et de sa haute surveillance de l'administration comme de la justice fédérale ainsi que le Conseil fédéral dans l'exercice de sa surveillance de l'administration fédérale. Il mène cette mission de manière autonome et indépendante.
L'article 1, alinéa 1, in fine LCF prévoit expressément pour ce motif
RS 614.0.
10 Art. 10 de la loi fédérale sur l'Institut suisse de droit comparé du 6 octobre 1978 (RS 425.1).
11 Voir !'Ordonnance du Conseil des EPF sur l'audit interne du domaine des EPF du 5 février 2004 (RS 414.121).
qu'il n'est soumis qu'à la constitution et à la loi. De plus, pour garantir la réalité de cette autonomie, le Contrôle fédéral des finances est libre de fixer son programme de révision et peut refuser les mandats spéciaux qui compromettraient la réalisation de celui-ci (art. 1, al. 2 LCF).
Nous présenterons successivement son organisation (1), ses compétentes (2) et ses règles de fonctionnement (3).
1. L'organisation du Contrôle fédéral des finances
L'organisation du Contrôle fédéral des finances garantit son autonomie:
le Conseil fédéral nomme son directeur avec l'approbation de l'Assem- blée fédérale. Ce dernier nomme ensuite le personnel de son unité. La révocation du mandat du directeur par le Conseil fédéral n'est possible qu'en cas de violation grave du devoir de fonction (art. 2, al. 2 LCF).
Enfin, il appartient au Contrôle fédéral des finances d'établir son bud- get, puis de le transmettre au Conseil fédéral. Ce dernier ne peut le modifier, il doit se limiter à le communiquer à l'Assemblée fédérale qui fixe l'effectif et la rétribution du personnel du Contrôle fédéral des fi- nances lors de l'approbation du budget de l'administration générale de la Confédération (art. 2, al. 3 et 4 LCF).
Cette autorité est donc réellement indépendante et son seul rattache- ment avec l'administration fédérale, plus particulièrement avec le Dé- partement fédéral des finances, est purement administrative (art. 1, al. 3 LCF). La LCF garantit une absence de lien hiérarchique entre le Conseil fédéral et le Contrôle fédéral des finances. La seule pression éventuelle qui pourrait être exercée sur celui-ci est une réduction de son budget par l'Assemblée fédérale.
2. Les compétences du Contrôle fédéral des finances
Le Contrôle fédéral des finances doit de manière générale exercer la sur- veillance financière selon les critères de la régularité, de la légalité et de la rentabilité. Au titre des contrôles de rentabilité, il examine si les res- sources sont employées de manière économe, si la relation entre coût et utilité est avantageuse et si les dépenses consenties ont l'effet escompté (art. 5 LCF). Parfois, cette activité est qualifiée de «contrôle de ges- tion». Cette appellation est toutefois trompeuse, car elle ne correspond pas au sens réel de ces termes, tels que nous les avons définis supra.
Sont soumis au contrôle les unités centrales ou décentralisées de l'admi- nistration fédérale 12, les services du Parlement, les tribunaux fédéraux, les bénéficiaires d'indemnités et d'aides financières, les collectivités, les établissements et les organisations, indépendamment de leur statut ju- ridique, auxquels la Confédération a confié l'exécution de tâches pu- bliques ainsi que les entreprises dont la Confédération détient plus de 50% du capital social (art. 8, al. 1 LCF). Dans ce dernier cas, le Contrôle fédéral des finances procède à la surveillance des entreprises, en accord avec leur conseil d'administration, voire peut faire appel aux réviseurs internes et externes (art. 8, al. lbis LCF).
Enfin, le Contrôle fédéral des finances exerce également la surveillance financière lorsqu'un contrôle interne est prévu par la législation ou des statuts (art. 8, al. 3 LCF). Il exerce ainsi les contrôles prévus par les lois fédérales spéciales au sein de l'administration fédérale 13, sur des fonds spéciaux14, sur des unités décentralisées ayant une comptabilité indé- pendante15 ou sur des entreprises privées 16 .
Pour réaliser sa mission, le Contrôle fédéral des finances a notamment les compétences suivantes (art. 6 LCF):
12 A l'exception de la Banque nationale suisse et de la Caisse nationale suisse d'assu- rance en cas d'accidents selon l'art. 19 LCF ou d'autres entités en vertu de règle- mentations spéciales.
u Le Contrôle fédéral des finances est chargé de l'audit de l'informatique de l'admi- nistration fédérale conformément aux principes de surveillance financière de la Confédération par l'art. 26 de l'ordonnance sur l'informatique et la télécommu- nication dans l'administration fédérale du 26 septembre 2003 (Ordonnance sur l'informatique dans l'administration fédérale, OIAF; RS 172.010.58).
14 Voir l'art. 15 de l'ordonnance sur le Fonds social pour la défense et la protection de la population du 5 mai 1999 (RS 611.021), l'art. 16 de l'ordonnance concer- nant le fonds de secours du personnel de la Confédération du 18 décembre 2002 (OFESPers; RS 172.222.023) ou encore l'art. 13 de l'ordonnance sur le fonds de prévention du tabagisme du 5 mars 2004 (OFPT; RS 641.316).
15 L'art. 6 de l'ordonnance concernant la gestion financière et le compte de la Régie fédérale des alcools du 9 septembre 1998 (RS 689.7) charge le Contrôle fédéral des finances ou une société de révision désignée par lui effectue la révision du compte annuel de la Régie fédérale des alcools. Voir également l'art. 32 de la loi fédérale sur l'agrément et la surveillance des réviseurs du 16 décembre 2005 (Loi sur la surveillance de la révision, LSR; RS 221.302).
16 Voir l'ordonnance sur la construction de la ligne ferroviaire suisse à travers les Alpes du 28 février 2001 (Ordonnance sur le transit alpin, Otransa; RS 742.104.1) notamment les art. 15 et 16.
examiner l'ensemble de la gestion financière lors de toutes les phases de l'exécution du budget; il procède, par échantillonnage, à un contrôle préalable des engagements qui doivent être pris;
examiner l'établissement du compte d'Etat;
surveiller les contrôles que doivent effectuer les unités administra- tives sur leurs crédits et la gestion des crédits d'engagements;
vérifier les systèmes de contrôle interne;
examiner par échantillonnage les ordonnances de paiement établies par les unités administratives;
contrôler la gestion des unités administratives, y compris vérifier les comptabilités et s'assurer de la concordance des états de biens avec la réalité;
examiner l'adéquation des prix appliqués par les monopoles aux achats de la Confédération;
examiner la sécurité et la fonctionnalité des applications informa- tiques traitant des données de nature financière, notamment l'appli- cation des directives édictées par le Conseil de l'informatique.
Le Contrôle fédéral des finances peut procéder également, dans le cadre des contrôles de rentabilité prévus par l'article 5 LCF, à des audits d'éva- luation de la mise en œuvre et des effets des politiques fédérales à fortes implications financières, afin de proposer des solutions visant à rendre l'action de la Confédération plus efficace.
Enfin, le Contrôle fédéral des finances a également une mission de conseil et de prévention 17•
3. Le fonctionnement du Contrôle fédéral des finances
Pour mener à bien sa mission, le Contrôle fédéral des finances doit avoir accès à toutes les informations financières et comptable de la Confédé- ration. Les autorités fédérales doivent communiquer au Contrôle fédéral des finances les informations utiles. Le Contrôle fédéral des finances
17 Pour un aperçu complet des compétences du Contrôle fédéral des finances, voir le document «Aperçu de la position et de l'activité du Contrôle fédéral des finances (CDF) », disponible sur le site du CDF à l'adresse www.efk.admin.ch/francais/
aufgaben.htm.
reçoit également les programmes de révision annuels des audits internes de l'administration fédérale et tous leurs rapports; ces derniers doivent lui annoncer immédiatement toute irrégularité de portée fondamentale ou d'importance financière considérable (art. 11, al. 2 LCF).
Lors de ses contrôles, le Contrôle fédéral des finances bénéficie du droit d'accéder à tout document ou de demander tout renseignement complémentaire, sans qu'un secret ne puisse lui être opposé (art. 10, al. 1 LCF).
Une fois la vérification terminée, le Contrôle fédéral des finances com- munique par écrit le constat de sa révision à l'unité administrative contrôlée (art. 12, al. 1 LCF). Si l'unité contrôlée rejette une contes- tation se rapportant à la rentabilité, le Contrôle fédéral des finances soumet ses propositions au département auquel l'unité est rattachée.
En cas de désaccord, l'unité administrative ou le Contrôle fédéral des finances peuvent soumettre la décision du département au Conseil fé- déral (art. 12, al. 3 LCF). En revanche, si l'unité contrôlée rejette une contestation se rapportant à la régularité ou à la légalité, le Contrôle fédéral des finances peut établir formellement l'irrégularité ou l'illéga- lité et émettre une directive (art. 12, al. 4 LCF). Dans ce cas, l'unité contrôlée peut soumettre la décision du Contrôle fédéral des finances au Conseil fédéral (art. 12, al. 5 LCF).
Si l'entité contrôlée ne fait pas partie de l'administration fédérale, le Contrôle fédéral des finances communique ses rapports et le constat de sa révision à l'unité administrative de la Confédération qui est res- ponsable de la gestion des fonds contrôlés. Sa recommandation peut consister à contester la gestion des fonds ou proposer des mesures visant à corriger la situation (art. 12, al. 2 LCF).
Le Contrôle fédéral des finances établit également un rapport annuel d'activité, comprenant l'étendue et les priorités de son activité de ré- vision, ses constatations et ses avis les plus importants ainsi que les révisions en suspens et les motifs d'éventuels retards, à l'intention de la Délégation des finances et au Conseil fédéral. Ce rapport est public 18• Il appartient au Conseil fédéral de vérifier que les contestations relatives à
1s Les derniers rapports du Contrôle fédéral des finances sont disponibles sur son site Internet à l'adresse: www. efk. admin. ch!francaisljahresberichte. htm.
la régularité et à la légalité soient réglées et que les propositions concer- nant les contrôles de la rentabilité soient mises en œuvre.
Dans le cadre de son activité, le Contrôle fédéral des finances collabore activement avec les autres services d'audit ou de contrôle. L'article 13 LCF prévoit qu'il échange ses programmes de révision et d'inspection avec l'Organe parlementaire de contrôle de l'administration. De plus, selon cette disposition, lorsque, dans l'exercice de ses fonctions de sur- veillance, le Contrôle fédéral des finances constate des problèmes ma- jeurs dans la gestion financière ou des défauts dans l'organisation, dans la gestion administrative ou dans l'exécution des tâches, il fait part de ses constatations, selon la nature du problème, à !'Administration fé- dérale des finances (AFF), à l'Office fédéral du personnel (OFPER), à l'Office fédéral de l'informatique et de la télécommunication (OFIT), à l'Unité de stratégie informatique de la Confédération (USIC) ou au Pré- posé fédéral à la protection des données et à la transparence. Si les ir- régularités concernent la législation, le Contrôle fédéral des finances en informe l'Office fédéral de la justice (OFJ). Pour que le Contrôle fédéral des finances puisse vérifier la mise en place des mesures correctives né- cessaires, les unités administratives concernées doivent l'informer des mesures qu'elles ont prises.
IV. Les contrôles à Genève
Les mécanismes de contrôle à Genève sont relativement complexes car ils se fondent sur plusieurs lois et une combinaison d'autorités. Nous clarifierons donc dans un premier temps le cadre légal en décrivant briè- vement chaque loi ayant une implication pour le contrôle (A), avant de présenter les deux principales entités chargées du contrôle, l'inspection cantonale des finances (ICF) et la Cour des comptes (B) en distinguant pour chacune les éléments pertinents relatifs à leur organisation, leur compétences et leur fonctionnement. Nous conclurons en examinant les projets de réforme dans ce domaine (C).
A. Le cadre légal
1. La loi sur la gestion administrative et financière de l'état de Genève du 7 octobre 1993 (LGAF) 19
La LGAF fixe les règles gouvernant la gestion des finances publiques, du budget, des subventions, des comptes de l'Etat et du bilan, ainsi que l'organisation financière de l'Etat (art. 1, al. 1 LGAF). Elle prévoit la compétence du Département des finances d'instaurer un contrôle interne transversal des flux financiers et de la gestion des ressources humaines.
Cette autorité doit également édicter des normes et des procédures de contrôle interne et coordonner les systèmes de contrôle interne mis en place par les différents services de l'Etat (art. 71, let. e LGAF).
2. La loi sur la surveillance de la gestion administrative et financiere et l'évaluation des politiques publiques du 19 janvier 1995 (LSGAF)20
La LSGAF a un triple objectif.
En premier lieu, elle impose la mise en place d'un système de contrôle interne auprès de l'administration centrale, des institutions cantonales de droit public, des institutions privées dans lesquelles l'Etat possède une participation financière majoritaire ou une représentation majori- taire au sein des organes supérieurs de l'institution et enfin de tout or- ganisme privé bénéficiant d'une subvention étatique (art. 1, al. 1, et 11 LSGAF).
En deuxième lieu, elle institue un organe cantonal de surveillance, l'ICF, définit ses compétences et organise son fonctionnement (art. 4 ss LSGAF).
En troisième lieu, la LSGAF a un effet indirect sur les communes en les invitant à s'inspirer des règles concernant le système de contrôle interne et l'organisation comme les objectifs de l'organe de surveillance, sous réserve des dispositions particulières qui leur sont applicables (art. 1, al. 2 LSGAF).
19 RS/GE D 1 05.
20 RS/GE D 1 10.
3. La loi instituant une cour des comptes du 10 juin 2005 (LICC)21
La Cour des comptes a été instituée par la LICC, votée par le peuple genevois le 27 novembre 2005 et entrée en vigueur le 26 janvier 2006.
Elle n'a toutefois commencé à fonctionner que le 1er janvier 2007 avec l'entrée en fonction des magistrats qui la composent.
B. Les entités en charge du contrôle
1. L'ICF assure la surveillance de la gestion administrative et -financière de l'Etat
a. L'organisation: une autorité à « deux casquettes »
L'ICF est en charge de la surveillance administrative et financière de l'ensemble des entités visées par la LSGAF.
Selon l'article 5, alinéa 1 LSGAF, l'ICF est censé être un service auto- nome et indépendant, uniquement soumis à la loi dans ses fonctions de contrôle. Toutefois, l'article 5, alinéa 2 LSGAF précise que l'ICF
«dépend hiérarchiquement du Conseil d'Etat et du Grand Conseil».
L'existence de ce rapport hiérarchique est contradictoire avec les no- tions d'indépendance et d'autonomie figurant à l'alinéa précédent. Elle implique un droit du Conseil d'Etat ou du Grand Conseil de donner des instructions à l'ICF, par exemple sur la cible d'une investigation ou l'étendue de cette dernière. Ce rapport hiérarchique est lié au fait que l'ICF est chargé d'assister le Conseil d'Etat et le Grand Conseil, agissant au travers de sa Commission des finances et de sa Commis- sion de contrôle de gestion, dans l'exercice de leur haute surveillance de l'administration (art. 5, al. 4 LSGAF). A ce titre, l'ICF est à disposition du Conseil d'Etat, comme du Grand Conseil, notamment pour que ce dernier puisse exercer ses pleins pouvoirs de contrôle de l'Etat et des institutions surveillées par l'ICF.
L'absence d'indépendance de l'ICF apparait dans son organisation 22• Le Conseil d'Etat nomme le directeur de l'inspection, après accord de la
21 RS/GE D 112.
22 Voir sur cette question la contribution de SERMIERIVARONE dans le présent ouvrage.
Commission des finances et de la Commission de contrôle de gestion du Grand Conseil (art. 7, al. 2 LSGAF). Il est aussi l'autorité d'engagement et de nomination du personnel de l'inspection (art. 7, al. 3 LSGAF), qui est soumis à la loi générale relative au personnel de l'administration cantonale et des établissements publics médicaux du 4 décembre 1997 (LPAC)23• Ces dispositions mettent en évidence une absence de garantie d'indépendance, contrairement à ce qui prévaut pour le Contrôle fédé- ral des finances.
L'ICF règle elle-même son organisation et son mode de fonctionnement dans un règlement interne. Elle fixe également son programme annuel d'audit. Ce programme ne lie toutefois pas l'ICF qui peut à tout moment inclure dans sa planification un audit prioritaire soit selon son propre choix, soit sur mandat du Conseil d'Etat, de la commission des finances ou de la commission de contrôle de gestion. A l'inverse, l'ICF peut re- noncer totalement ou en partie à un contrôle si le Conseil d'Etat ou le Grand Conseil a procédé ou fait procéder par un tiers à une mission re- levant normalement de la compétence de l'ICF (art. 23 et 24 LSGAF).
b. Les compétences de l'ICF
L'ICF a une mission étendue de contrôle et de conseil prévue par l'ar- ticle 6 LSGAF. Pour la réalisation, il dispose notamment des compé- tences suivantes :
la révision des comptes;
le contrôle des valeurs du patrimoine et des inventaires ;
l'examen des systèmes de contrôle interne (y compris le contrôle in- terne transversal); l'inspection s'assure de l'efficacité des systèmes de contrôle internes et pourvoit à leur coordination. Elle peut se pro- noncer sur la pertinence des directives techniques, en particulier sur les méthodes de travail et les procédures. Les entités communiquent à l'inspection la liste de leurs programmes de contrôle annuels en- visagés ainsi que leurs rapports; elles lui annoncent immédiatement toute irrégularité constatée (art. 16 LGAF);
la coordination des activités de révision exercées par des organes internes ou externes désignés ;
23 RS/GE B 5 05.
l'examen des systèmes de contrôle de gestion;
le suivi des mesures correctives ;
l'élaboration de règles et de procédures fournissant un cadre à l'ac- tivité d'audit;
la participation à l'élaboration de règles et de procédures relatives au système de contrôle interne, à savoir notamment le contrôle, la révision, la comptabilité, le service des paiements et la tenue des inventaires ;
la participation à l'élaboration de préavis sur toutes les questions qui touchent la surveillance financière.
Les tâches de l'ICF doivent être remplies selon les critères de la légalité, de la régularité et de la rentabilité, ainsi que selon les principes généraux de la révision et de l'audit (art. 9 LSGAF).
Dans l'exécution de ses missions, l'ICF a des pouvoirs d'enquêtes ex- trêmement larges. Il correspond directement avec les entités contrôlées (art. 17, al. 1 LSGAF) et est en droit de demander à chaque entité la communication de tout dossier, document ou renseignement propres à l'exercice de son activité (art. 15, al. 1 LSGAF). Chaque entité doit four- nir un appui complet (art. 15, al. 2 LSGAF) et aucun secret imposé par le droit cantonal ne peut être opposé à l'ICF (art. 15, al. 3 LSGAF).
c. Le fonctionnement de l'ICF
Chaque intervention de l'inspection donne lieu à un rapport écrit. Le projet de rapport est soumis aux responsables de l'entité contrôlée afin qu'ils puissent se déterminer dans un délai d'un mois au plus sur les observations de l'ICF. Leur avis est annexé au rapport. Parallèlement, l'ICF rencontre les responsables de l'entité pour discuter des mesures correctives déjà prises ou à prendre (art. 18, al. 1 et 2 LSGAF).
Ces rapports ne sont pas publics. Ils sont uniquement remis au chef du département, dont dépend l'entité examinée, qui le communique à l'entité concernée, le cas échéant à l'autorité qui a ordonné le contrôle, au président du Conseil d'Etat, au chef du Département des finances, à la Commission des finances et à la Commission de contrôle de gestion et au président de la Cour des comptes (art. 18, al. 3 LSGAF). Seuls le Conseil d'Etat, la Commission des finances et la Commission de
contrôle de gestion peuvent, sous leur propre nom, publier des éléments de ces rapports qu'ils estiment importants, en respectant l'anonymat des personnes concernées (art. 18, al. 4 LSGAF).
L'ICF adresse chaque année au Grand conseil, avec copie pour infor- mation au président de la Cour des comptes, un rapport particulier de révision des comptes annuels de l'Etat. Elle recommande l'approbation des comptes annuels avec ou sans réserves, ou leur renvoi au Conseil d'Etat (art. 20 LSGAF).
En outre, elle adresse annuellement au Conseil d'Etat, à la Commission des finances, à la Commission de contrôle de gestion, à la Commis- sion d'évaluation des politiques publiques et au président de la Cour des comptes un rapport résumant son activité durant l'exercice écoulé. Le rapport mentionne en particulier (art. 19, al. 1 LSGAF):
la liste des entités contrôlées avec mention de l'étendue des travaux effectués;
les conclusions générales sur les constatations faites, notamment sur d'éventuelles irrégularités, ainsi que les mesures correctives déjà prises ou à prendre;
les conclusions auxquelles donnent lieu les rapports de manda- taires externes, ainsi que les observations éventuelles formulées à ce sujet;
les audits en cours.
Au vu des éléments contenus dans ce rapport, le Conseil d'Etat, la com- mission des finances et la commission de contrôle de gestion peuvent appeler le directeur de l'ICF à leur donner les renseignements complé- mentaires dont ils pourraient avoir besoin pour l'exercice de leur man- dat (art. 19, al. 2 LSGAF).
A l'inverse, l'ICF doit recevoir une copie de tous les rapports effectués à la demande de la Commission des finances, de la Commission de contrôle de gestion, du Conseil d'Etat, des départements et des enti- tés soumises à l'inspection par des experts ou fiduciaires indépendants (art. 21 LSGAF).
Les moyens dont dispose l'ICF pour assurer le respect de ses observa- tions sont relativement limités. Certes, l'article 22, alinéa 1 LSGAF,
prec1se que les mesures correctives relevant de la tenue des comptes et de l'adéquation du système de contrôle interne aux missions et à la structure de chaque entité sont obligatoires. Les recommandations de l'ICF visant à rétablir une situation conforme au droit, ainsi que le délai pour leur mise en œuvre (art. 22, al. 2 LSGAF), bénéficient du même effet. Toutefois, l'article 22, alinéa 3 LSGAF ne prévoit qu'une procé- dure d'arbitrage par le Conseil d'Etat en cas de désaccord entre l'ICF et le département auquel ou de l'autorité à laquelle l'entité contrôlée est rattachée au sujet des mesures correctives à mettre en œuvre.
La loi est en revanche muette sur les conséquences d'une inaction après décision du Conseil d'Etat. Au sein de l'administration centrale, cette question pourra éventuellement être réglée par la voie hiérar- chique. La situation sera plus délicate dans les entités décentralisées ou les entités privées subventionnées. La seule contrainte possible sera alors indirecte, par exemple avec la réduction ou la suppression d'une subvention.
2. La Cour des comptes
a. L'organisation: une véritable autorité indépendante
La Cour des comptes a pour but d'assurer un contrôle indépendant et autonome de l'administration cantonale, des institutions cantonales de droit public et des organismes subventionnés. A la différence de l'ICF, la Cour des comptes est véritablement indépendante24 comme le démontre son organisation.
Elle est formée de trois magistrats à plein temps et de trois suppléants élus pour une période de six ans par le conseil général (art. 4, al. 1 LICC). Ils sont soumis à des conditions d'éligibilité strictes et les can- didats doivent avoir des compétences résultant d'une formation ou une expérience préalable dans les domaines juridique, économique, comp- table et administratif, ainsi que des qualifications en matière de gestion d'entreprise et d'organisation de services publics (art. 4, al. 2 LICC).
24 S'agissant des exigences en matière d'indépendance, voir notamment HANGART- NER Yvo, « Der Rechnungshof - ein neues staatsrechtliches Institut. Bemerkungen aus Anlass der Schaffung einer Cour des comptes im Kanton Genf >>, ZB! 2006, pp. 453 SS, 462 SS.
La Cour des comptes est assistée d'un personnel qu'elle choisit libre- ment, dont elle détermine les qualifications et les attributions, et qui lui est rattaché hiérarchiquement (art. 6, al. 1 à 2 LICC). Ce personnel est géré administrativement par l'Office du personnel de l'Etat, sur déléga- tion de la Cour des comptes (art. 6, al. 3 LICC). Il est soumis au secret de fonction et est assermenté (art. 6, al. 5 LICC).
La Cour fixe son organisation interne, y compris sa surveillance interne, dans le cadre d'un règlement (art. 5, al. 2 LICC).
Au surplus, le Grand Conseil exerce la haute surveillance de la Cour des comptes. Il approuve le budget, le rapport de gestion et les comptes annuels de la Cour, les comptes étant contrôlés au préalable par !'Ins- pection cantonale des finances. C'est également le Grand Conseil, en adoptant le budget de fonctionnement de la Cour des comptes, qui fixe le montant des traitements des magistrats et les modalités de leur re- traite (art. 5, al. 3 et 4 LICC).
b. Les compétences
La Cour des comptes agit de sa propre initiative ou sur la base d'infor- mation reçues de tiers ou d'autorités. La Cour ne donne pas suite aux communications anonymes mais peut en revanche garantir l'anonymat aux dénonciateurs éventuels (art. 3, al. 1, du Règlement de fonction- nement de la Cour des comptes25). Ces personnes n'ont aucune qualité de partie et ne peuvent participer de quelque manière que ce soit à la procédure subséquente26•
L'article 2, alinéa 1 LICC prévoit que la Cour des comptes décide libre- ment d'agir ou non et, si elle agit, de définir le champ de son contrôle.
Elle ne peut toutefois classer sans suite, ni sans explication, une dé- marche émanant du Grand Conseil, de la Commission des finances ou de la Commission de contrôle de gestion, du Conseil d'Etat ou du pou- voir judiciaire (art. 2, al. 2 LICC). Saisie d'une telle requête, la Cour des comptes reste libre d'intervenir ou non, mais si elle décide de ne pas agir, elle doit justifier sa démarche. La Cour a opté dans son règlement
2s Ci-après « Rinterne >>, disponible à l'adresse www.geneve.ch!cdcldoclreglement.
26 Cf. TANQUEREL dans cet ouvrage, III, B.
interne pour une motivation systématique de toute décision d'entrée ou de refus d'entrée en matière, qui est portée à la connaissance de la per- sonne qui a saisi la Cour ainsi qu'au président du département concerné (art. 3, al. 4 Rinterne). La seule exception concerne les cas de communi- cations manifestement mal fondées qui sont classées sans motifs sauf si elles émanent d'une des autorités que nous venons de mentionner.
Pour éviter d'intervenir dans une entité alors qu'un contrôle est déjà en cours, préalablement à toute entrée en matière, la Cour vérifie si une autre entité de contrôle est déjà saisie d'un dossier identique voire similaire (art. 3, al. 3 Rinterne). Elle assure ainsi la coordination de son action avec celle des autres autorités de contrôle.
Une fois qu'elle intervient, le champ des contrôles pouvant être effec- tués par la Cour sont délimités par les articles 1, alinéa 2, et 8, alinéa 1 LICC; Cette dernière peut vérifier la légalité des activités et des opéra- tions, la régularité des recettes et des dépenses décrites dans les comptes ainsi que s'assurer du bon emploi des crédits, fonds et valeurs gérés par les entités contrôlées. Son contrôle porte donc sur la légalité et le respect des règles comptables. La Cour indique à l'article 3 de son règlement in- terne que son contrôle peut être « financier de base » et porter sur la ré- gularité des comptes ainsi que la légalité des activités ou être « étendu »
pour inclure également l'évaluation du bien fondé et de l'efficacité des prestations et des programmes publics.
La Cour dispose selon l'article 7, alinéa 1 LICC de tous les moyens d'in- vestigation nécessaires pour établir les faits. Cette disposition précise qu'elle bénéfice au surplus des mêmes moyens d'investigation que ceux dont dispose l'ICF en vertu de la LSGAF.
c. Le fonctionnement
La Cour des comptes établit des rapports portant sur les contrôles qu'elle a opérés (art. 1, al. 4 LICC). Elle consigne dans ceux-ci ses ob- servations, les conclusions de ses investigations, les enseignements qui peuvent en être tirés et ses recommandations éventuelles (art. 9, al. 2 LICC). Le projet de rapport est communiqué à l'autorité contrôlée afin qu'elle puisse faire des observations qui seront jointes au texte définitif (art. 8, al. 3 LICC). L'article 11, alinéa 6, Rinterne, précise que tout
refus de collaborer d'une autorité, d'une personne ou d'une entité privée appelée par la Cour à donner des informations ou des renseignements nécessaires à ses investigations sera mentionné dans le rapport final. Ce moyen simple est certainement très efficace pour inciter les personnes réticentes à collaborer.
La Cour publie, en outre, une fois par an un rapport de gestion sur l'en- semble de ses activités de l'exercice écoulé, comportant notamment:
la liste des objets qu'elle a traités;
la liste des objets qu'elle a écartés;
la liste des rapports qu'elle a rendus avec leurs conclusions et recom- mandations éventuelles ainsi que les suites qui leur ont été données;
la liste de rapports restés sans effets.
L'article 9, alinéa 1 LICC prévoit la publicité des rapports de la Cour.
Il appartient à cette dernière de déterminer l'étendue des informations publiées en tenant compte des intérêts publics et privés susceptibles de s'opposer à la divulgation de certaines informations (art. 9, al. 4 LICC).
En outre, l'article 8, alinéa 4, LICC prévoit que la publication du rap- port lève le secret de fonction auquel sont soumis les magistrats pendant le contrôle.
En 2007, la Cour des comptes a publié six rapports, tous disponibles sur son site Internet27• Il s'agissait de deux audits de gestion concernant respectivement le plan directeur informatique de l'Hospice général 28 et la fonction financière de la police29, de deux audits de légalité re- latifs respectivement au Fonds d'équipement communal 30 et à la Fon-
21 www.geneve. chlcdclrapports. asp.
2s Audit n° 5 du 14 novembre 2007: Hospice Général - Audit de gestion, relatif au plan directeur informatique 2007-2011.
29 Audit n° 2 du 26 juin 2007: Corps de Police - Audit de gestion, relatif à la fonction financière du Corps de Police et au projet Micado, application informatique du Service des Contraventions.
30 Audit n° 1 du 26 juin 2007: Fonds d'équipement communal - Audit de légalité des activités, relativement à l'attribution d'un montant de CHF 11 millions par le Fonds d'équipement communal destiné au remboursement d'une dette de la Fondation du Stade de Genève à l'égard de l'entreprise Implenia (anciennement Zschokke).
dation de valorisation 31, un audit de gestion et de légalité concernant l'Aéroport32 et un audit de légalité visant les clauses de thésaurisation dans les contrats de prestations 33•
La Cour des comptes a l'obligation de dénoncer au procureur général les infractions relevant du droit pénal (article 10, alinéa 1, LICC). Elle doit également signaler aux autorités compétentes les autres abus et irrégu- larités qu'elle a constatée (article 10, alinéa 2, LICC). Toutefois, la loi ne définit pas qui sont ces autorités. On peut concevoir qu'il s'agit de l'ICF, du Conseil d'Etat, d'un département ou du Grand Conseil. De la même manière, la Cour des comptes doit communiquer aux autorités compé- tentes les déficiences relevées dans le cadre de contrôles de gestion pour lesquelles elle a fait des recommandations (article 10, alinéa 3, LICC).
La Cour n'a aucun autre moyen d'assurer la mise en œuvre des recom- mandations, si ce n'est la publicité éventuelle de ses rapports.
C. Les projets de réforme
Le Conseil d'Etat a déposé le 4 octobre 2007 un Projet de loi sur le contrôle interne et la surveillance de la gestion administrative et finan- cière de l'Etat 34• Il est en cours d'examen par le Grand Conseil35• Ce projet trouve sa source dans le Discours de Saint-Pierre, prononcé le 5 décembre 2005, dans lequel le gouvernement genevois soulignait l'exi- gence de restaurer la confiance et l'autorité de l'Etat. Afin d'atteindre cet objectif, le Conseil d'Etat a considéré comme nécessaire la mise en
31 Audit n° 3 du 26 juin 2007: Fondation de valorisation des actifs de la BCGE - Audit de légalité des activités, relativement aux normes comptables IAS/IFRS mentionnées à l'art. 21 de la loi 8194 mais non appliquées.
32 Audit n° 4 du 3 octobre 2007: Aéroport International de Genève - Audit de gestion et de légalité, relatif aux charges de promotion, publicité et autres événements
33 Audit n° 6 du 14 novembre 2007: Département des Finances - Audit de légalité, relatif aux clauses de thésaurisation dans les contrats de prestations.
34 Projet de loi (PL 10126) du Conseil d'Etat sur le contrôle interne et la surveillance de la gestion administrative et financière de l'Etat (LCIS). Ce texte est traité en parallèle avec le Projet de loi (PL 10152) modifiant la loi sur la surveillance de la gestion administrative et financière et l'évaluation des politiques publiques, qui a été déposé par plusieurs députés le 16 octobre 2007.
35 Il a été renvoyé sans débats en Commission de contrôle de gestion le 15 novembre 2007.
place d'un système efficace, global et cohérent de contrôle interne et de surveillance de la gestion administrative et financière de l'Etat 36•
La première étape de mise en œuvre a été la présentation par le Conseil d'Etat, le 13 décembre 2006, de son plan de mise en œuvre d'un système généralisé de contrôle interne au sein de l'Etat, fondé sur une organisa- tion clairement définie et, au plan méthodologique, sur un Manuel du contrôle interne.
La seconde étape a été la mise au point du projet de LCIS destinée à prendre en compte le vote, le 27 novembre 2005, d'une large majo- rité de la population genevoise en faveur de la création d'une Cour des comptes et la nécessaire redéfinition du champ d'activité de l'i CF, désor- mais «coincée» entre un contrôle interne et la Cour des comptes. Cette future loi doit remplacer les actuelles LSAF et LICC.
La LCIS définit le «contrôle interne» à l'administration, qualifié de
«système de contrôle interne >>, afin de mettre en conformité l'approche légale avec les normes et pratiques reconnues dans ce domaine. Il sera désormais défini comme étant un système de gestion intégré essentiel à la maîtrise de l'action et de la gestion administrative de l'Etat visant les objectifs suivants :
a) le déploiement de l'action de l'Etat conforme au droit;
b) la gestion administrative efficace permettant la délivrance de presta- tions nécessaires à la conduite des politiques publiques;
c) l'utilisation efficiente des moyens engagés par l'Etat;
d) la protection des ressources et du patrimoine de l'Etat;
e) la prévention et la détection des fraudes et des erreurs;
f) la fiabilité de l'information et la rapidité de sa communication 37•
Ces objectifs sont ambitieux, notamment s'agissant des deux premiers points. L'ampleur de la tâche à accomplir est de nature à créer des dou- tes sur la capacité de l'administration à atteindre rapidement tous les buts fixés.
36 Voir information du Conseil d'Etat genevois du 3 octobre 2007, p. 1, disponible à l'adresse www.geneve.ch/conseil_etat/2 005-2009/doc/DF _audit_annexeBIS. pdf
37 Art. 1 PL 10126.
Au surplus, les principes du contrôle interne seront définis par le Conseil d'Etat. Seront visés par ces dispositions, les départements et les services de l'administration centrale, le service du Grand Conseil, le pouvoir judiciaire et les entités dont les comptes sont consolidés avec ceux de l'Etat 38• En outre, ils devront mettre en place et maintenir un système de contrôle interne adapté à leurs objectifs et à leur organisation:
a) les institutions cantonales de droit public dont les comptes ne sont pas consolidés avec ceux de l'Etat;
b) les institutions privées dans lesquelles l'Etat possède une participa- tion financière majoritaire ou une représentation majoritaire au sein des organes supérieurs de l'institution;
c) tout organisme privé ou public bénéficiant d'une subvention au sens de la loi sur les indemnités et les aides financières, du 15 décembre 200539•
Le projet traite ensuite la fonction d'audit interne de l'Etat40• A l'heure actuelle, l'ICF cumule les fonctions d'audit interne et externe. Le projet vise donc à mettre un terme à cette situation en attribuant à l'ICF ex- clusivement la mission d'audit interne. L'ICF deviendra ainsi l'Audit in- terne cantonal. Il sera selon l'article 6, alinéa 1 du projet «autonome et indépendant dans l'exercice de ses fonctions » tout en étant, à teneur de l'article 6, alinéa 3 du projet, dépendant hiérarchiquement du Conseil d'Etat. Ce dernier sera également chargé de nommer le directeur de l'Audit et d'engager son personnel 41• L'ICF, dans sa future organisation, conservera son ambiguïté actuelle : elle sera présentée comme indépen - dante tout en étant soumise hiérarchiquement à l'exécutif.
L'élément nouveau est que le champ de compétence de l'Audit interne cantonal sera limité à l'administration centrale. Il appartiendra aux en- tités décentralisées ou subventionnées de disposer de leur propre audit interne.
Au surplus, l'activité de l'audit interne sera coordonnée avec la haute surveillance exercée par le Conseil d'Etat sur l'administration et la
38 Art. 2, al. 1 PL 10126.
39 Art. 2, al. 2 PL 10126.
40 Art. 4 à 13 PL 10126.
41 Art. 6, al. 6 PL 10126.
surveillance parlementaire42 • De même, la cohérence du système de contrôle interne avec l'évaluation des politiques publiques devrait être assurée43•
La Cour des comptes, quant à elle, verra son statut ancré dans la LCIS et non plus dans une loi spéciale44• Le projet reprend pour l'essentiel l'or- ganisation actuelle de la Cour, qui voit son rôle d'Audit externe reconnu tant pour l'administration centrale que l'administration décentralisée et les entités privées subventionnées. L'innovation majeure du projet est la proposition du transfert de la révision des états financiers du canton à la Cour des comptes. C'est un point important, car ce contrôle est effectué aujourd'hui par l'ICF et n'est donc pas exercé en toute indépen- dance. Des instructions du Conseil d'Etat pourraient amener l'ICF à va- lider des comptes qui ne devraient normalement pas l'être si les normes comptables régissant l'Etat étaient respectées. Cette situation cessera si le Grand Conseil accepte la modification proposée par la LCIS.
V. Conclusion
Le contrôle de l'administration est extrêmement important. Les collec- tivités publiques ont souvent une taille comparable à de très grandes entreprises. Il suffit de mettre en relation le budget de l'Etat de Genève, plus de sept milliards, avec la dimension des entreprises actives sur le territoire de notre canton. La mise en œuvre des principes de bonne gouvernance au sein des administrations a été très progressive mais ap- paraît être en bon chemin.
Le contrôle de gestion est parfois appréhendé à tort comme un mé- canisme de contrôle financier de l'Etat. Ce n'est pas sa mission. Ce contrôle a pour objet de donner à l'exécutif les moyens de mieux piloter ses tâches. Il s'agit plutôt d'un outil de gestion pour l'organe de direction que d'un moyen de contrôle financier. Ses structures sont beaucoup plus informelles et dépendent de l'organisation de chaque entité administra- tive. Pour ce motif, le contrôle de gestion ne fait pas partie des moyens mis en œuvre dans le cadre du contrôle des finances.
42 Art. 14 et 15 PL 10126.
43 Art. 31 PL 10126.
44 Art. 17 à 27 PL 10126.
Du point de vue du contrôle interne, un bon système se fonde sur deux piliers: d'une part, l'existence d'un service de contrôle interne perfor- mant et, d'autre part, la présence d'un service d'audit interne. Le pre- mier dépend hiérarchiquement de la direction et assure pour lui la mise en place de mécanismes de contrôles adéquats au sein de l'administra- tion, puis vérifie leur mise en œuvre. Le second est là, notamment, pour s'assurer du bon fonctionnement du service de contrôle interne, pour évaluer les procédures, pour apprécier l'évaluation des risques effectuée par la direction et orienter cette dernière sur les moyens de prévenir ces risques. Le bon fonctionnement d'un tel audit interne suppose qu'il soit indépendant: il dépend de l'organe de direction supérieure de l'entité mais ne lui est pas hiérarchiquement subordonné. Cette indépendance est importante, car elle est nécessaire pour permettre à l'audit interne de remplir sa mission efficacement en coordination avec le contrôle externe.
Ce_ dernier assure dans le secteur public à la fois une mission de contrôle des comptes et de la légalité du fonctionnement des entités contrôlées.
Le système fédéral a été conçu sur cette base et a fait ses preuves, en tout cas du point de vue du contrôle externe qui existe depuis plusieurs années45•
La situation est moins brillante à Genève. La Cour des comptes a fait, avec ses premiers rapports, la démonstration qu'elle peut fonctionner efficacement. L'ICF, en revanche, est dans une phase de flottement. La création de la Cour des comptes a remis en question son rôle d'auditeur externe. Sa transformation en un auditeur interne de l'Etat est bienve- nue, pour autant que l'ICF parvienne à gérer ce changement comme le lien hiérarchique avec le Conseil d'Etat qui devrait apparemment sub- sister à teneur du projet.
45 Selon les conclusions d'un examen (peer review) mené en 2004 par la Cour des comptes allemande (Bundesrechnungshof), le Contrôle fédéral des finances tra- vaille de façon hautement professionnelle et ses activités d'audit sont conformes aux normes nationales et internationales en la matière. Voir à ce sujet le communi- qué de presse du 13 juillet 2005 de la Délégation des finances des Chambres fédé- rales, disponible à l'adresse www.efk.admin.ch/pdf!Presse2005-07-13-fpdf ainsi que JOACHIM RoMERS, «Qui contrôle les contrôleurs? Peer review du Contrôle fédéral des finances effectué par la Cour des comptes allemande>>, ECS 2005, p. 793 SS.
Le changement majeur apporté par le projet de loi n° 10126 est le transfert du contrôle des comptes du canton de l'ICF à la Cour des comptes. C'est une mini-révolution dans le paysage genevois qui devrait permettre de disposer à l'avenir de comptes annuels vérifiés par une véritable autorité indépendante. Il sera intéressant de voir à l'avenir si la Cour des comptes usera pleinement de ses compétences et renverra, le cas échéant, les comptes au Conseil d'Etat en refusant de les approuver si elle constate des irrégularités.
